Решение № 6299 от 1.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 7674/2014 г.

Решение № 6299 от 1.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 7674/2014 г., VIII о., докладчик председателят Теодора Николова Производство по чл. 208 и сл. АПК вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано по касационна жалба на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Бургас при ЦУ на НАП против Решение № 624 от 11.04.2014 г. на Бургаски административен съд по адм. д. № 1864/2012 г., с което по жалба на "Хидрогеотехника" ЕООД - Бургас, ул. "Патриарх Евтимий", № 31, вх. 1, ет. 2, представлявано от Антоний Стаматов Иванов, е отменен ревизионен акт /РА/ № 021200155/16.05.2012 г. (РА) на орган по приходите при ТД - Бургас на НАП, потвърден с решение № 294/06.08.2012 г. на директора на дирекция "ОУИ" - Бургас при ЦУ на НАП (сега дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"), с който на ревизираното лице са определени задължения по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) - за юни 2007 г. - 3 060 лева главница и 1 811,85 лева - лихва; за юли 2007 г. - 1 980 лева - главница и 1 148,42 лева - лихва; за август 2007 г. - 2 920 лева главница и 1 658,18 лева лихва; за декември 2007 г. - 5 540 лева главница и 2 876,34 лева лихва; за февруари 2008 г. - 2 696 лева главница и 1 333,48 лева лихва; за април 2008 г. - 4 400 лева главница и 2 020,06 лева лихва; за юли 2008 г. - 7 000 лева главница и 3 017,12 лева лихва и за декември 2008 г. 1 900 лева главница. Определени са и задължения по ЗКПО - за данъчен период 2007 г. - 6 740 лева главница и 3 286,47 лева лихва, и за данъчен период 2008 г. - 7 998 лева главница и 3 201,51 лева лихва. В касационната жалба се твърди, че съдебното решение е неправилно като постановено при пороци по чл. 209, т. 3 АПК, изразяващи се в необосновани фактически изводи за реални доставки на услуги по процесните фактури и непълно обсъждане на събраните доказателства. Съдът игнорирал доказаните констатации на ревизиращите, за двойно фактуриране на процесните услуги, за липса на персонален капацитет на доставчиците да ги извършат поради спецификата на предмета им и немотивирано кредитирал заключенията на експертизите, на които основал решението си. Неправилно е приложена и цитираната в решението съдебна практика на СЕС по тълкуване на разпоредби на Директивата за ДДС. РА е отменен в противоречие с материалния закони в частта по ЗКПО. Иска се отмяна на решението и постановяване на ново, с което жалбата против РА бъде отхвърлена, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба "Хидрогеотехника" ЕООД не взема становище. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира касационната жалба процесуално допустима, а по съществото й съобрази следното: Спорът пред първоинстанционния съд е бил относно реалността на доставките по фактурите на "Проектинженеринг-София" ЕООД, "Проектинженеринг-строй" ЕООД, "Джет сървис" ЕООД и "Болкан бизнес груп" ЕООД, с получател ревизираното дружество и предмет инженерно-геоложки проучвания като първа предпоставка за признаване на право на данъчен кредит по фактурите, както и разходи на ревизираното лице. За да уважи изцяло жалбата на ревизираното лице, първоинстанционният съд е приел, че фактурите, по които е отказано правото на данъчен кредит и признаване на разходи, отразяват действително извършени услуги, защото заключението на съдебно-техническата експертиза опровергало констатациите на ревизиращите за двойно фактуриране на процесните услуги, а недоказването на квалифициран персонал на доставчиците за извършване на услугите е без правно значение. Не е било спорно пред административния съд и за това са представени доказателства, че ревизираното дружество е било наето като изпълнител на геоложки проучвания на различни обекти от различни дружества, като е изпълнило задълженията си и е издало фактури на своите възложители за извършването на услугите. Дружеството е твърдяло, че за да извърши това, е наело подизпълнители. Още с оспорването на РА по административен ред, жалбоподателят е твърдял, че геоложките проучвания принципно се състоят от три части - технически дейности на терен, лабораторни изследвания и обобщаване на информацията в доклади /камерален етап/. Жалбоподателят е твърдял, че процесните фактури са издадени от подизпълнители в третата част на проучванията и че отразяват услуги, които изобщо не изискват геодезична компетентност на лицата, които ги извършват - необходима е само компютърна грамотност. От друга страна, е оспорил констатациите на органите по приходите, че наети подизпълнители, различни от процесните, за извършване на дейности от другите две фази на проучванията, са му фактурирали същите услуги като процесните. За опровергаване на тези констатации е приета съдебно-техническа експертиза с вещо лице геодезист, която е имала задача да опише етапите на инженерно-геоложкото проучване; да отговори какви специалисти са необходими за извършване на дейности по третия етап и като прегледа представените доказателства да даде заключение има ли дублиране на дейностите, извършени в отделните етапи на проучванията от процесните и другите доставчици. Вещото лице е описало трите етапа на проучването, като относно третия /камерален/ етап на проучването е посочило, че това е основният етап, включващ съставянето на инженерно-геоложки разрези /профили/; обработка и интерпретация на данни от полевите изследвания; извършване на допълнителни разчети и изчисления по отношение на носимоспособността на пластовете, устойчивост на склонове и откоси срещу свличане; усредняване на стойности на почвените показатели. В тази връзка, вещото лице е подчертало, че именно в този етап са необходими специалисти с определена квалификация и правоспособност по инженерна геология. Експертът е обяснил, че по камералния етап могат да работят и други видове специалисти, извършващи технически дейности, като техническа или изчислителна подготовка на данни, оформяне на чертежи и текстове на компютър и др., но под методически контрол на правоспособен инженер-геолог. Решението е постановено при липса на фактически констатации относно всички спорни въпроси и при необсъждане на съществени доводи и възражения на страните, което го прави постановено при липса на мотиви, а това е съществено нарушение на процесуалните правила, налагащо отмяна на съдебния акт и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на административния съд. Неправилно първоинстанционният съд е приел в една част от мотивите си, че процесните право на данъчен кредит и признаване на разходи са отказани главно поради липса на персонал при преките доставчици, квалифициран да извърши специфичния предмет на доставките. Съдът не е обсъдил изобщо мотивите на потвърждаващото РА решение, за липса на съответствие между описанието на работата в съдържанието на процесните фактури, представените към тях договори и приемо-предавателни протоколи и спецификата на дейностите в третия етап на геоложкото проучване, която позволява работа само в офис /стр. 4, абзац първи от Решението/. Предметът на доставките, както е описан във фактурите, само е възпроизведен в мотивите на съдебното решение, но без никакъв анализ какво точно е било извършено и от кого, за да се приеме, че фактурите отразяват реални доставки на услуги. Същото се отнася и за представените още в ревизионното производство приемо-предавателни протоколи и договори. От друга страна, част от описанията на този предмет, като: "геодезично заснемане"; "оценка склоновата устойчивост и експертна оценка на състоянието на масива"; "динамични пенетрации лек тип" и др., очевидно не представляват технически дейности и изискват геодезична квалификация на извършващите ги лица. Конкретизацията на предмета на доставките и пълнотата на данъчната фактура е съществена част от преценката на редовността на фактурата, която е условие, без което не може да се признае правото на данъчен кредит, както е прието в Решение на СЕС от 08.05.2013 г. по дело С-271/12. Не са ясни фактическите констатации на административния съд относно това налице ли е резултатът от извършване на услугите, предмет на процесните фактури и кой е реализирал този резултат, при положение, че ревизираното дружество разполага с квалифицирани в областта на геологията работници, за разлика от фирмите - преки доставчици. От една страна, съдът е приел, че още в ревизионното производство е доказан персоналният капацитет на фирмите доставчици, защото са имали назначени на трудови договори лица, за които са плащани осигуровки; от друга страна не е изложил мотиви тези назначени лица трябвало ли е да имат определена квалификация с оглед специфичния предмет на доставките, а накрая е приел, че персоналният капацитет на доставчиците е без правно значение за правото на приспадане. При наличието на представители на фирмите доставчици и представяне на доказателства от тяхна страна още в хода на ревизията, не е логично, да не може да се изясни кои точно физически лица са изпълнили услугите, предмет на фактурите. Съдът не е обсъдил заключението на съдебно-техническата експертиза в цялост, позовал се е единствено на последната част от посоченото по-горе обяснение на вещото лице, като при това без основание /при липса както на твърдения, така и на доказателства/ е приел, че процесните услуги са извършени от лица, извършващи технически дейности, но под методически контрол на правоспособен инженер-геолог, а доставчиците са разполагали с инженер-геодезист /стр. 16, изр. последно от мотивите, повторени и за всеки от доставчиците/. В друга част на мотивите са направени различни фактически изводи /например на стр. 8 от мотивите/: съдът е приел, че доставчиците са предали резултата от тяхната дейност с приемо-предавателните протоколи, а управителят на ревизираното дружество, като правоспособно лице да заверява доклади за геодезически проучвания, само е заверявал документите. Без коментар от страна на съда са останали изводите на вещото лице, че за част от процесните фактури не може да се даде заключение дали не дублират фактурирани вече услуги от различни от процесните доставчици. Заключението на съдебно-счетоводната експертиза също не е обсъдено в пълнота. То е изготвено въз основа на счетоводни документи, получени от счетоводна кантора, където се съхраняват счетоводствата на всички преки доставчици. Тези източници на информация не са обсъждани относно доказателствената им стойност, а изводите на вещото лице, че при доставчиците липсва осчетоводяване на активи - програмни продукти, без които е невъзможно да се извършват дейностите в третия етап на проучванията изобщо не са обсъждани. В други части на мотивите /например стр. 8 относно доставчика "Проектинженеринг София" ЕООД/ е прието, че доставчикът е разполагал с необходимата компютърна техника и такива специалисти. Посочените непълноти, неясноти и противоречия в мотивите на първоинстнационния съдебен акт налагат отмяна на решението и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на административния съд, поради което и на основание чл. 222, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение