Решение № 9046 от 30.06.2014 г. на ВАС по адм. д. № 12627/2013 г.

Решение № 9046 от 30.06.2014 г. на ВАС по адм. д. № 12627/2013 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Топфа ЕООД, гр. С., подадена чрез адв. Д. С. против решение № 3262/16.05.2013 г. на Административен съд С. град, постановено по адм. дело 6624/2012 г. в частта, в която е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 1109143 от 02.11.2011 г. на орган по приходите при ТД на НАП град С. потвърден с решение № 1008/02.05.2012 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението", гр. С.. Касаторът излага съображения за неправилност на решението в обжалваната част, поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Конкретните оплаквания се отнасят до неправилна преценка на допуснатите нарушения на правилата по ДОПК за провеждане на ревизията и връчване на ЗВР на лице, без представителна власт по отношение на дружеството, както и противоречие на изводите на съда за липса на реално осъществени доставки с материалния закон и практиката на СЕС. И. е за отмяна на решението в обжалваната част и отмяна на ревизионния акт. Претендират се разноски съгласно представен списък по чл. 80 от ГПК. Ответникът - директор на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", гр. С., чрез процесуалния си представител юрк. Згурева оспорва касационната жалба и моли да се остави в сила обжалваното решение. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационните доводи. Върховният административен съд, първо отделение като взе предвид доводите на страните и извърши дължимата проверка по чл. 218 от АПК на обжалвания първоинстанционен съдебен акт, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна, поради следното: С решението в обжалваната част, Административен съд, С. град е отхвърлил жалбата на Топфа ЕООД против отказа на правото на данъчен кредит както следва: в общ размер на 33 915.05 лева по фактури, издадени от Контакт 72 ЕООД, Мексойл ЕООД и С. К. С. ЕООД с предмет на доставките дизелово гориво, в общ размер на 8159.44 лева по фактури, издадени от Ю. Т. 99 ЕООД и М. К. 2007 ЕООД с предмет на доставките - транспортни услуги и в размер на 3780 лева по фактури, издадени от В. К. О. К. ЕООД с предмет проект и изработване на рекламни пана. В останалата част, в която ревизионният акт е отменен, решението е влязло в сила като необжалвано от страната, за която е неблагоприятно. Постановеното по адм. дело № 6624/2012 допълнително решение № 5788/12.09.2013 г. касае отменените задължения по ревизионния акт и също е влязло в сила, поради необжалването му. За да отхвърли жалбата съдът е обосновал извод, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, при спазване на предписаната от чл. 120 от ДОПК форма и без да са допуснати съществени нарушения на процедурата по ДОПК. Относно материалната законосъобразност на отказа на правото на данъчен кредит, съдът е посочил, че формалните предпоставки, свързани с документиране на облагаемата доставка между регистрирани лица с фактура и отразяването й в отчетната им документация не са достатъчни да обосноват правото на приспадане. След анализ на събраните по делото доказателства относно доставките от Контакт 72 ЕООД, Мексойл ЕООД, С. К. С. ЕООД, Ю. Т. 99 ЕООД, М. К. 2007 ЕООД и В. К. О. К. ЕООД, съдът е приел, че изводите на органите по приходите за недоказаност на доставките на гориво, транспортни услуги и услуги по изработка на проект и рекламни пана, не са опровергани чрез насрещно пълно доказване, поради което за дружеството не е изпълнен фактическият състав по чл. 68, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. Решението в обжалваната част е правилно. Не са налице посочените в касационната жалба пороци, съставляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Първото оплакване в касационната жалба е за неправилна преценка на съда относно липсата на съществени процесуални нарушения при провеждането на ревизията. Възраженията са поддържани и в първоинстанционното производство като даденият в обжалваното решение отговор за липса на съществени нарушения, които да са засегнали правото на защита на ревизираното лице следва да бъде споделен. Правилно съдът е определил срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК като инструктивен и на това основание е приел, че изтичането му не преклудира правомощията на органа по приходите да състави ревизионен доклад. Принципно основателно е застъпеното от касатора становище, че съставянето на ревизионния доклад съгласно предвидената в ДОПК процедура и срокове, е гаранцията за правото на защита на ревизираното лице, но в процесния случай, от данните по делото се установява, че нарушението на срока за издаване на ревизионния доклад и невръчването на приложенията към него, не са засегнали съществено възможността на дружеството да се запознае с фактическите констатации на ревизиращите относно спорните доставки и да представи доказателства оборващи установените при ревизията факти от значение за правото му на приспадане по тези доставки, включително и чрез възражение по чл. 117, ал. 5 от ДОПК. Възражението, че ЗВР № 1104113/04.04.2011 г. е връчена на Р. А., за който липсва представителна власт по отношение на Топфа ЕООД се опровергава от наличните по преписката доказателства. Заповедта, въз основа на която е образувано ревизионното производство е връчена на П. Н. К., в качеството й на пълномощник на дружеството, съгласно пълномощно с нотариална заверка на подписа от 15.04.2011 г. В това отношение са основателни съображенията, изложени от участващия в касационното производство прокурор от Върховна административна прокуратура. Основните доводи в касационната жалба касаят спазването на материалния закон при постановяване на решението в отхвърлителната му част. Настоящият състав споделя изцяло аргументите на първоинстанционния съд, че реалността на доставката, документирана с редовно издаден данъчен документ е основен въпрос при преценката за възникване на правото на данъчен кредит. Този извод е основан на правилно тълкуване и приложение на материалния закон - чл. 6, ал. 1, чл. 25, ал. 2 и ал. 6, чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 2 от ЗДДС. Обосновано съдът е съобразил и тълкуването на относимите норми на чл. 62, чл. 63, чл. 167 и чл. 168 от Директива 2006/112/ЕО във връзка с актуалната практика на Съда на ЕС и по-конкретно решението по дело С-285/11. Според цитираното решение преценката за надлежното възникване и упражняване на правото на приспадане за съответното данъчнозадължено лице изисква да се провери дали доставките са реално осъществени и дали съответните стоки са използвани от лицето за извършване на последващи облагаеми сделки /т. 31/. Правилно съдът е приел, че установяването на материалноправните предпоставки за признаване на правото на приспадане се извършва чрез процесуалните способи, предвидени в националния закон /арг. от т. 32 и т. 33 от решението по дело С-285/11/. В конкретния случай изводите на съда, че не е доказано реалното осъществяване на доставките, фактурирани от Контакт 72 ЕООД, Мексойл ЕООД, С. К. С. ЕООД, Ю. Т. 99 ЕООД, М. К. 2007 ЕООД и В. К. О. К. ЕООД се подкрепят от доказателствата по делото и съответстват на материалния закон. По доставките от "КОНТАКТ 72" ЕООД, Мексойл ЕООД и С. К. С. ЕООД правилно съдът е приел, че не се доказва прехвърляне право на собственост върху фактурираното количество гориво и доставката му в базите на Топфа ЕООД. По делото е установено от фактическа страна, че дружеството е упражнило право на данъчен кредит в размер на 10001,10 лева по три фактури, издадени от Контакт 72 ЕООД през данъчен период м. 10.2007 г. за покупката на 31450л дизелово гориво и в размер на 554,50 лева през данъчен период м. 01.2008 г. по една фактура с предмет 1650л дизелово гориво. Правилно съдът е приел, че от представените при ревизията писмени доказателства - договор за доставка от 03.10.2007 г. на 34000л дизелово гориво, приемо - предавателни протоколи и обясненията на ревизираното лице, не се установява, че горивото е доставено в бензиностанцията в базата му в с. П. - 7500л, а остатъкът в цистерните на база Б. - Д. Е., преместени от кариера Крайстяна . В приемо - предавателния протокол от 14.01.2008 г., както и в приемо - предавателните протоколи от 10.10.2007 г. и 11.10.2007 г. липсват данни за мястото на доставката и за транспортно средство, с което са извършени. В така представените доказателства липсват данни, че горивото е доставено от издателя на фактурите и е получено в посочените бази. Неоснователни са доводите в касационната жалба, че с доказателствата за последващо разходване на дизелово гориво от ревизираното дружество, реалността на доставките е установена. Така представените доказателства не установяват факта на получаване на стоката, като престация от издателя на фактурите. По доставките на гориво от С. К. С. ЕООД установената от съда фактическа обстановка е аналогична на горната. По фактурите, издадени от това дружество, Топфа ЕООД е упражнило право на данъчен кредит в размер на 6 337.50 за данъчен период м. 09.2008 г. и в размер на 6022.45 лева в данъчен период м. 10.2008 г. По съображенията изложени по-горе следва да се приеме, че представените при ревизията договор за доставка на 26000л дизелово гориво, приемо - предавателни протоколи и обясненията на ревизираното лице не удостоверяват прехвърляне право на собственост върху фактурираното количество гориво между страните по пряката доставка. Съдът е обсъдил наличните по делото доказателства и съображенията му, че не е доказано предаването и получаване на стоката в посочените от Топфа ЕООД бази, следва да бъдат споделени. Изложеното мотивира извод за липса на материалноправните предпоставки за признаване на правото на приспадане съгласно чл. 68, ал. 1 във връзка с чл. 6 от ЗДДС и в този случай. По делото не са представени доказателства за реалното осъществяване на доставката на 27147 л. евродизел от Мексойл ЕООД, по която касаторът е декларирал право на пълен данъчен кредит в размер на 10 999.80 лева в данъчен период м. 06.2008 г. В хода на ревизията, както и в съдебното производство този доставчик не е открит и не е представил доказателства за предаване на посоченото количество гориво. От страна на ревизираното лице също не са ангажирани доказателства във връзка с тази доставка. Неоснователен е касационният довод, че ненамирането на доставчика в хода на ревизията е единственият аргумент за отказ на правото на данъчен кредит. Първоинстанционният съд е разгледал това възражение и правилно е посочил, че това обстоятелство не освобождава ревизираното лице, което претендира правото на приспадане от доказателствата тежест по чл. 154, ал. 1 от ГПК, да установи при пълно доказване доставката на стоката от издателя на фактурата. Правилно съдът е приел, че доставките на гориво изискват транспорт чрез специални превозни средства със съответната вместимост, като законът предвижда и специални правила за документирането им /арг. от чл. 12 от Наредба за изискванията за качеството на течните горива, условията, реда и начина за техния контрол/. Тези обстоятелства не са удостоверени по делото, който допълнителен аргумент основателно е съобразен от съда при преценката за законосъобразност на ревизионния акт в тази част. По доставките на услуги, съгласно чл. 25, ал. 2 от ЗДДС данъчното събитие настъпва към момента на извършването им. С извършването на услугите, нормата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обвързва и възникването на правото на данъчен кредит. В конкретния случай, по делото е установено, че "ЮНАЙТЕД ТРЕБЪЛ 99" ЕООД с фактура № 574/30.10.2007 г. с ДДС в размер на 3648 лева и фактура № 666/27.12.2007 г. с ДДС 2833.44 лева, е документирал услуги с товарен транспорт. Представен е договор за превоз с товародател Топфа ЕООД за "превоз на стоки преместване на инсталация за преработка на мрамор от с. П. до гр. Б. - машини, съоръжения, челен товарач от кариера Крайстяна общо 20 курса за приблизително 1400км. В хода на ревизионното и съдебното производство не са ангажирани други доказателства за осъществяване на услугите. Правилно съдът е приел, че изпълнението на уговорения предмет на договора за превоз изисква наличието на доказателства преди всичко за транспортното средство, с което са извършени транспортните услуги. Необходимо е и удостоверяване на движението на транспортното средство по уговорения маршрут, данни за натоварване и разтоварване на товара. При липсата на такива доказателства, правилно съдът е приел, че изводите на органите по приходите за недоказаност на доставките от "ЮНАЙТЕД ТРЕБЪЛ 99" ЕООД не са опровергани и е отхвърлил жалбата против отказа на правото на данъчен кредит в общ размер на 6 481.44 лева. По отношение доставката на транспортни услуги от Макс ком 2007 ЕООД по фактура № 257/30.04.2007 г., съдът е установил, че надлежното възникване и упражняване на право на данъчен кредит в размер на 1678 лева не е подкрепено с никакви доказателства. Единствените съображения на Топфа ЕООД за незаконосъобразност на ревизионния акт в тази част са, че ненамирането на доставчика не е допустимо основание за отказ на правото на приспадане. Тези възражения се поддържат и в касационната жалба. Правилно съдът е посочил, че фактическите отношения между получателя и доставчика се характеризират с двустранност, поради което ненамирането на издателя на фактурите към по-късния момент на провеждане на ревизията, не освобождава ревизираното лице от задължението чрез процесуалните средства предвидени в ДОПК и ГПК да установи извършването на услугите. Доводите в касационната жалба, основани на тълкуването на норми от Директива 2006/112/ЕО, дадено от Съда на ЕС в решенията по дело С-643/11 и дело С-324/11, са неотносими към фактите, установени в настоящото производство. Ненамирането на доставчика по принцип не е основание за отказ на правото на приспадане, но само при положение, че двете кумулативни условия - осъществяването на доставките на стоки и услуги и последващото им използване в облагаемата дейност на данъчнозадълженото лице, са доказани. В процесния случай не е установено първото от посочените условия, поради което цитираните преюдициални заключения са неприложими. За да отхвърли жалбата в частта относно отказът на правото на данъчен кредит в размер на 3780 лева в данъчен период м. 10.2007 г. по две фактури от В. К. О. К. ЕООД съдът е приел, ревизираното дружество разполага с рекламни проекти от вида на уговорените с договор от 01.10.2007 г., но от приложения приемо - предавателен протокол, не се установява, че тези проекти са изпълнени от доставчика. Този извод се подкрепя от събраните по делото писмени доказателства и заключението на вещото лице. Констатациите на експерта, че рекламните проекти съществуват, не удостоверяват, че същите са резултат от услуги, извършени от доставчика. Поради това неоснователно касаторът твърди, че реалността на доставките е доказана със заключението на СТЕ. Правилно съдът е посочил, че изпълнението на договора от 01.10.2007 г. сключен между В. К. О. К. ЕООД и Топфа ЕООД е документирано оскъдно с приемо - предавателен протокол, който съдържа бланкетно изявление за приемане. Последното не позволява констатираният от вещото лице по СТЕ резултат да се свърже с услуги, престирани от прекия доставчик. При тези фактически данни законосъобразно съдът е приел, че не са налице материалноправните предпоставки за признаване на правото на приспадане. По изложените съображения, настоящ състав преценява, че при отхвърляне на жалбата в частта относно правото на данъчен кредит по доставките от КОНТАКТ 72" ЕООД, МЕКСОЙЛ ЕООД, С. К. С. ЕООД, "ЮНАЙТЕД ТРЕБЪЛ 99" ЕООД, МАКС КОМ 2007 ЕООД и ВЕГА КОМЕРСИАЛ О. К. ЕООД, първоинстанционният съд не е допуснал нарушение при оценката на доказателствата по делото и по приложението на материалния закон, поради което решението като правилно следва да се остави в сила в обжалваната част. При този изход на спора, разноски се дължат на ответника по касация, но предвид присъждането на юрисконсултско възнаграждение от първоинстанционния съд в максималния предвиден от чл. 161, ал. 1 от ДОПК, повторно такова не следва да се определя. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,