Решение № 2403 от 11.3.2025 г. на ВАС по адм. д. № 11804/2024 г.

Производството е по реда на чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на П. К. А., [ЕГН], подадена от процесуалния представител адв. С. Ангелова, против решение 3159/16.10.2024 г., постановено по адм. дело 1143/2023 г. по описа на Административен съд Благоевград. В касационната жалба е наведено твърдение за неправилност на съдебния акт като постановен в нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснован - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът оспорва изводите на административния съд с доводи за пропуски при оценката на събраните доказателства. Счита че основанията за облагане по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК не са установени от органите по приходите. Поддържа че всички продажби на стоки са извършени лично от А. и за собствена сметка, поради което доходите не произтичат от стопанска дейност като ЕТ. Излага съображения, според които първичната документация не е приложена по делото и е било невъзможно да се назначи експертиза за изясняване на въпроса дали подписът на жалбоподателя фигурира за подпис клиент . Отправя искане за отмяна на първоинстанционното решение и постановяване на ново по същество, с което ревизионният акт (РА) да се отмени като незаконосъобразен. Претендира присъждане на направените деловодни разноски за двете съдебни инстанции, съгласно списък по чл. 80 ГПК. Ответната страна директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) София при Централното управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), чрез юрк. Бакалова, оспорва касационната жалба като неоснователна в хода на делото и моли съдебното решение да бъде потвърдено като правилно и законосъобразно. Претендира разноски за юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция, съгласно приложен списък на разноските. Прокурорът от Върховната касационна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на осмо отделение, като се запозна с доказателствата по делото и след обсъждане на наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна срещу неблагоприятен за нея съдебен акт, който подлежи на инстанционен контрол и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебен контрол в първоинстанционното производство е бил РА Р-22000122005581-091-001/20.06.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с решение 1360/25.09.2023 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с който на П. А. при ревизия по реда на чл. 122 и сл. ДОПК са установени допълнителни задължения за годишен и авансов данък на ЕТ по ЗДДФЛ в размер на 11 465 лв. и законна лихва в размер на 3 973,37 лв. за данъчните периоди от 2017 г. до 2021 г. и данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ в размер на 230 лв. и законна лихва в размер на 112,63 лв. за периодите 2016 г., 2017 г. и 2018 г. Установяванията на административния съд по фактите следват извършените процесуални действия в хода на ревизионното производство, образувано със заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р-22000122005581-020-001/24.10.2022 г. След анализ на събраните данни органите по приходите приемат, че за периода от 2016 г. до 2021 г. задълженото лице е реализирало приходи от търговска дейност по покупко-продажба на стоки употребявани автомобилни части. Доставката до клиентите е осъществявана с куриерски услуги от Спиди АД, Лео Експрес ЕООД и Еконт Експрес ЕООД като общият размер на продажбите е 102 278,50 лв. При проверка в регистрите на НАП не са намерени подадени данъчни декларации от физическо лице. С оглед на изложеното с РД Р-22000122005581-092-01/18.05.2023 г. е мотивирано наличието на основания по чл. 122, ал. 1, ДОПК и невъзможност облагането да бъде извършено по общия ред. Констатациите на ревизиращия екип по отношение на данъчните задължения по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2016 г., 2017 г. и 2018 г. касаят отрицателните резултати от съпоставката на данните за финансовото състояние и имуществото на лицето, съответно превишения на разходите за отделните години в размер на 493,83 лв., 450 лв. и 1 365 лв. По искане на жалбоподателя по делото е назначена съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ), чието заключение е прието като част от доказателствения материал в с.з. на 17.09.2024 г. с възражения от процесуалния му представител. При разпита на вещото лице е уточнено, че е бил установен достъпа до оригиналните документи като за изготвяне на експертизата са използвани наличните по делото. При съобразяване на възприетите с РА разходи за дейността и данните за продажбите в табличен вид, съгласно ССЕ за ревизирания период А. е получил общо приходи в размер на 102 278,50 лв. Заключението на вещото лице е кредитирано като компетентно, обективно и обосновано по същество. От правна страна след извършена проверка по реда на чл. 160, ал. 2 ДОПК административният съд е потвърдил издаването на РА от компетентни органи по приходите, съгласно чл. 119, ал. 2 ДОПК и при спазване на законовите изисквания за форма и съдържание по чл. 120 ДОПК. Приложеният РА по делото е съставен като електронен документ и подписан от издателите с валидни квалифицирани електронни подписи. В хода на ревизионното производство не са намерени допуснати съществени процесуални нарушения, водещи до отмяна на акта. За да отхвърли жалбата срещу РА, съдът е обосновал извод за неговата материална законосъобразност с оглед на разпоредбите на чл. 122 и сл. ДОПК и оценката на доказателствения материал по делото. Приел за безспорно доказани от органите по приходите обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 1 ДОПК - неподаване на декларация, когато такава е дължима, до началото на ревизията; т. 2 наличие на данни за укрити приходи или доходи; т. 4 - непредставяне на счетоводна отчетност и т. 5 - липса на документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци. Съгласно мотивите, от страна на жалбоподателя не са представени документи, обяснения или други доказателства за получени общо приходи в посочените размери. Поради тази причина в случая важи презумпцията на чл. 124, ал. 2 ДОПК, според която в тежест на задълженото лице е да установи твърденията си за въпросите ревизирани години като обори фактическите констатации на органите по приходите. Постановеното решение от Административен съд Благоевград е валидно, допустимо и правилно като краен резултат. Заключението за спазване на материалноправните разпоредби по същество, респективно за недоказаност и необоснованост на наведените оплаквания от жалбоподателя, е издържано от фактическа и правна страна. С оглед на събраните доказателства по делото мотивите на решаващия съд за отхвърляне на оспорването срещу РА следва да бъдат допълнени и прецизирани. В част от доводите на касатора се констатира вътрешно противоречие, докато по отношение на установения с РА данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ в размер на 230 лв. и лихва в размер на 112,63 лв. за периодите 2016 г., 2017 г. и 2018 г., напълно отсъстват аргументи. Извършената служебна проверка съгласно чл. 218, ал. 2 АПК потвърждава изцяло изводите на първоинстанционния съд. При провеждането на ревизията на П. А. органите по приходите са установили безспорно основания за провеждането ѝ по особения ред на чл. 122 ДОПК за всички данъчни периоди в предметния обхват от 2016 г. до 2021 г. Доказателствената тежест между страните в процеса е разпределена правилно от съда съгласно оборимата презумпция на чл. 124, ал. 2 ДОПК. Облагателната претенция на органите по приходите върху получените доходи от А. през периода от 2017 г. до 2021 г. е обусловена от преценката за доказателствената стойност на информацията и документите, представени от трети за производството лица Еконт Експрес ООД, Лео експрес ЕООД и Спиди АД. Получените отговори от куриерските дружества са придружени от информация в табличен вид относно пратките, тегло на стоката, населените места на страните, сумата на наложените платежи и др. За разлика от бланкетните твърдения на касатора, от Лео експрес ЕООД в отговор на искане П-16002622096072-040-001/31.05.2022 г. (л. 693 и сл. от делото) и от Спиди АД по искане П-29002922096440-040-001/01.06.2022 г. (л. 703 и сл. от делото), са представени заверени копия на разходни касови ордери за получени суми, съдържащи данни за номер на товарителница, дата на пратка, имена на получателите на пратките, място/офис на изплащане, собственоръчно вписани две имена от П. А., ЕГН и подпис. Следователно е неоснователно твърдението за невъзможност да бъде открито производство по реда на чл. 193, ал. 1 ГПК във вр. с чл. 144 АПК по оспорване авторството на документите. Аналогично е положението във връзка с представените доказателства от Еконт Експрес ООД или т.нар. електронни изявления . Съгласно чл. 2 ЗЕДЕУУ, електронното изявление е словесно изявление, представено в цифрова форма чрез общоприет стандарт за преобразуване, разчитане и представяне на информацията, което може да съдържа и несловесна информация. Негов автор е физическото лице, което в изявлението се сочи като негов извършител, а титуляр лицето, от името на което е извършено електронното изявление чл. 4. Съгласно "Общи условия за услугите на Еконт , дружеството се явява доставчик на пощенски услуги. Подписите на потребителите на услугите могат да бъдат електронни подписи, поставени върху електронен вариант на документите, без да е необходимо тяхното разпечатване на хартиен носител т. 10.2, при което софтуерното приложение, инсталирано на устройство на куриера трансформира собственоръчния подпис на клиент в цифрово графично изражение и го интегрира в структурата на електронните документи. Оригиналният електронен документ се съхранява в базата данни на Еконт Експрес и не може да бъде редактиран или модифициран. При условие, че тези подписи имат характера на обикновен електронен подпис и стойността на собственоръчно поставени подписи върху хартиен екземпляр, всички представени от Еконт експрес" ООД доказателства по делото (разпределени в общо 5 папки) следва да бъдат ценени в тяхната съвкупност и поотделно като автентични. От тях се установява мястото и времето на предаване на съответната пратка с номер, имена на получателя, обявената стойност, избраните опции за преглед и/или опаковане, получени суми по наложени платежи, цел и правно основание за обработка на личните данни. В случая са спазени разпоредбите на чл. 3, ал. 1 ЗЕДЕУУ и чл. 3, ал. 35 Регламент 910/2014 г. на ЕП и на Съвета относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар, която дефинира електронния документ като всяко съдържание в електронна форма, по-пециално текстови или звуков, визуален или аудио-визуален запис, което е валидно по отношение на документите за плащане, подписани с обикновен подпис, доколкото саморъчния такъв е преформатиран в PDF файл и съобразно посочените по-горе Общи условия има стойността на саморъчен подпис. Защитната теза не може да бъде споделена и предвид отговора на вещото лице по ССЕ в с.з. на 17.09.2024 г., че при изготвяне на експертизата са ползвани събраните от НАП доказателства CD със записите от куриерските фирми. Преценени в тяхната съвкупност тези доказателства съдържат данните за осъществените от А. продажби на стоки и реализирани от тази дейност приходи, съвпадащи с посочения от ревизиращите органи нетен размер от 20 827,13 лв. за 2017 г., 19 745,74 лв. за 2018 г., 10 197,90 лв. за 2019 г., 12 020,81 лв. за 2020 г., 13 657,74 лв. за 2021 г. и с данните от предоставените обобщени справки от "Еконт Експрес" ООД. Продължителността, броят и системността на осъществените сделки за продажба на автомобилни части и принадлежности несъмнено разкрива получени приходи от търговска дейност по смисъла на чл. 1, ал. 1, т. 1 ТЗ, подлежаща на облагане с данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ, върху формирана данъчна основа по правилата на чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ. Пропускът да бъде водено и/или представено счетоводство обуславя извод за доказаност на предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 4, пр.пр. 1 и 2 ДОПК. От друга страна е налице противоречие между касационните твърдения, че през ревизираните периоди А. не е осъществявал дейност като търговец и в същото време е изпращал пратките не в лично качество, а от името и за сметка на други лица срещу символично възнаграждение . Именно пропускът на икономическия субект да води редовно търговските си книги и счетоводна отчетност е довел до невъзможност да конкретизира всички действителни разходи, които да бъдат взети предвид при формирането на данъчната печалба. Първоинстанционното съдебно решение следва да бъде оставено в сила като правилно при условията на чл. 221, ал. 2 АПК. При този изход на спора претенцията на касатора за присъждане на разноски е неоснователна. С оглед на своевременната претенция от процесуалния представител на ответника, на НАП се дължат разноски в размер на 1 820 лв. за юрисконсултско възнаграждение в настоящата инстанция, определено на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК, Върховният административен съд, състав на oсмо отделение,