Решение № 6965 от 11.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 9837/2014 г.

Решение № 6965 от 11.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 9837/2014 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на СД "Финес - Джест - Дженков и с-ие" - гр. Ямбол срещу решение № 1070/18.06.2014 г., постановено по адм. дело № 2244/2013 г. по описа на Бургаския административен съд, с което е отхвърлена жалбата на събирателното дружество против РА № 281300426/14.05.2013 г., издаден от инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Бургас, потвърден с решение № 246/19.08.2013 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Бургас при ЦУ на НАП (с решението на решаващия орган е изменен ревизионния акт в частта само за лихвите върху ДДС) за непризнато право на данъчен кредит в общ размер от 8 981,43 лв. с лихвите за периодите от 01.01.2008 г. до 28.02.2009 г. по 14 бр. фактури, издадени от "Еско 79" ЕООД за дървени изрезки. Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения от съда при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касатора съдът е игнорирал, както гласните доказателства, така и изслушаната съдебно-счетоводна експертиза и не е установил правилно фактическата обстановка, което е довело и до необоснованост на решението, ведно с посочените останали две отменителни основания. Касаторът се оплаква, че със съдебното решение не е извършена пълна, съвкупна и всестранна проверка на доказателствата по делото, за да се установи, че няма обективни обстоятелства и факти, въз основа на които може да се заключи, че ревизираното лице е знаело или е трябвало да знае, че процесните сделки са част от данъчна измама, а и такива доказателства няма по делото. Твърди, че е търговец с добра стопанска и търговска репутация и затова и фактурите му са редовни, стоките по тях са реално доставени на постоянен търговски партньор в Гърция. Оплаква се, че съдът неправилно е игнорирал обстоятелството, че е извършено плащане по банков път по процесните сделки. Подробни оплаквания има и относно неустановените от съда съществени процесуални нарушения при извършване на ревизията. В голямата си част жалбата е насочена срещу ревизионния акт. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания се съдържат в касационната жалба, в която се иска отмяна на обжалваното решение и отмяна на ревизионния акт, както и присъждане на направените по делото разноски. Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Бургас при ЦУ на НАП, редовно призован не е изпратил свой представител и не е взел становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежно легитимирана страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: Пред първоинстанционния съд е бил оспорен цитирания по-горе ревизионен акт в частта относно непризнатия данъчен кредит по посочените фактури за дървени изрезки. Ревизионното производство е било второ поред, след отмяна на предходен ревизионен акт от решаващия орган и е върната преписката на органът по приходите с указание за издаване на нов акт, като се съберат безспорни доказателства в подкрепа на констатациите. След извършване на ревизията и издаването на процесния ревизионен акт, последният е обжалван по административен ред пред решаващият орган и е бил изменен в частта за лихвите, начислени върху ДДС. Решаващият орган е изменил и таблица № 1 и таблица № 3 на акта и е указал, че не следва в таблица № 3 да има суми за ефективно внасяне от ревизираното дружество. Със същото решение е и указано, че да бъде издаден и АПВ по реда на чл. 129, ал. 2 ДОПК относно недължимо внесените и събрани суми по ЗДДС за данъчни периоди от 01.11.2008 г. до 28.02.2009 г. и от 01.09.2009 г. до 30.09.2009 г. и по ЗКПО за корпоративен данък за 2006 г. Установено е по делото, че такъв АПВ е издаден, като с него се установява, че на дружеството са възстановени: 2 412,84 лв., съставляваща корпоративен данък за 2006 и лихва - 1 017,67 лв. и ДДС - 570,88 лв. и лихва - 165,06 лв. а относно определените задължения по ЗКПО за корпоративен данък за 2006 г. В хода на съдебното производство е оттеглена жалбата си срещу ревизионния акт в частта по ЗКПО и в тази част делото е било прекратено. По съществото на спора, първоинстанционният съд е възприел констатациите в ревизионния акт за недоказване реалността на процесните доставки на дървени изрезки по фактури, издадени от "Еско 79" ЕООД. Съдът подробно е обсъдил извършените в хода на ревизията действия, при които не е могло да се намери прекия доставчик, нито са ангажирани доказателства за предаване на стоките. Обстоятелството, че процесните фактури са осчетоводени от доставчика, не е дало основание на съда да приеме, че стоките са предадени на жалбоподателя. Освен това е установено, че на "Еско 79" ЕООД е издаден ревизионен акт, който е влязъл в сила като необжалван и в който не са признати покупките за период от 01.07.2008 г. до 28.02.2009 г., като е установено също, че в дневниците за покупките не фигурират доставки с предмет на доставките - дървени изрезки. От обясненията на ревизираното дружество се е установило, че стоките не били складирани при него, а направо са се извозвали за Гърция, поради което същото е твърдяло за реалност и на последващата реализация на процесните стоки. Въз основа на описаната по-горе фактическа обстановка съдът е направил извод за нереалност на доставките на дървени изрезки от "Еско 79" ЕООД и е възприел констатираното от приходните органи, че данъчният кредит незаконосъобразно е упражнен, като правното основание за това е чл. 70, ал. 5 ЗДДС. Обжалваното решение е правилно постановено. Реалността на доставките е основополагаща за законосъобразното възникване и упражняване на правото на данъчен кредит - чл. 6, ал. 1 във връзка с чл. 25, ал. 1, чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 ЗДДС. Това е така, защото след като получателят черпи права от доставката чрез претенцията му за право на данъчен кредит, негово задължение е да притежава документи за реалното предаване на стоката. Доказателствената тежест в този процес пада върху ревизираното лице, което трябва с всички допустими по ДОПК доказателства и доказателствени средства да установи реалното осъществяване на фактурираните доставки. Затова законосъобразни са изводите на съда, че не е достатъчно само издаването на фактури за признаване правото на данъчен кредит за доставка на стоки, а следва по категоричен начин да се установи, че стоките са предадени на получателя. В процесния случай наличието на фактури от доставчика "Еско 79" ЕООД и осчетоводяването им от страните по доставките, установено със заключението на вещото лице не означава, че е доказана реалността на доставките, след като няма доказателства за реалното предаване на стоките на получателя. Извършването на последващи продажби в Гърция, не води до други изводи, тъй като не се установява, че се касае за същите стоки. В този смисъл правилно решаващият съд е изложил в мотивите на решението си, че липсата на преки доказателства за реалността на доставките не се компенсира със заключението на съдебно-счетоводната експертиза, от което се установява осчетоводяване на процесните фактури и от доставчика, и от получателя по доставките. При липсата на убедителни доказателства за реалността на преките доставки по фактурите, издадени от "Еско 79" ЕООД законосъобразен е извода на съда, че не може само въз основа на косвено доказателство за последваща реализация на процесните стоки чрез ВОД за Гърция, да се признае правото на данъчен кредит по пряката доставка, предхождаща ВОД. Това е така, тъй като след като не е доказано от ревизираното лице, че той реално е получил стоките от своя пряк доставчик, то не може въз основа на тези установявания да се приеме, че доставките са реално осъществени само защото, впоследствие такива стоки са доставени чрез ВОД в Гърция, тъй като не може със сигурност да се установи, че се касае за същите, а не за други от същия вид стоки. Касационният жалбоподател признава, че е представил в съдебното производство само косвени, но не и преки доказателства за осъществяване на доставката на дървени изрезки, което потвърждава констатациите на приходните органи и правните изводи на съда за липса на реална доставка и наличие на основанието за непризнаване на данъчен кредит за получателя - чл. 70, ал 5 ЗДДС. Това признание не може да обоснове, че съдът не е извършил съвкупна и всестранна проверка на доказателствата по делото. Събраните в хода на съдебното производство гласни доказателства, не променят направения извод от решаващия съд, че не е доказана реалността на процесните доставки, тъй като показанията на свидетелите Даниел Вечерников и Алексос Скалистирас не са конкретни, а общи и с тях не се установява пряката доставка между касатора и "Еско-79" ЕООД, за който свидетелят Скалистирас е пояснил пред съда, че не е чувал за такава фирма. Установеното от съдебно-счетоводната експертиза осчетоводяване на фактурите при доставчика и плащането на продажната цена на доставките и ДДС, не може да обоснове извод, че са налице реални доставки на процесните стоки, а оттам, че касаторът законосъобразно е приспаднал правото на данъчен кредит съгласно изискванията на чл. 68, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 69, ал. 1, чл. 25 и чл. 6, ал. 1 ЗДДС. Затова правното основание възприето от ревизиращите органи и потвърдено от съда за непризнаване правото на данъчен кредит правилно е определено по чл. 70, ал. 5 ЗДДС. Плащането на данъчната основа, ведно с ДДС, не е основание за признаване правото на данъчен кредит, тъй като то не е част от предпоставките на чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 ЗДДС. Плащането може да бъде индиция за реалност на доставките, само ако са ангажирани доказателства за тяхното практическо осъществяване, а в случая това не е доказано. Твърдението на касатора, че не е участник в данъчна измама, не може да доведе до други изводи, след като въпреки, че е негово задължение, той не е доказал реалното получаване на фактурираните му дървени изрезки. Неоснователни са оплакванията, че при втората ревизия не били изпълнени указанията в отменителното решение на решаващия орган за събиране на безспорни доказателства, подкрепящи констатациите на органите по приходите. Доказателствената тежест за установяване на положителните предпоставки за признаване правото на данъчен кредит е върху ревизираното лице, тъй като то твърди и се позовава на положителни факти и негово е задължението да ги докаже. Приходните органи твърдят отрицателни факти и затова съобразно общите правила на доказване в процеса, те не са длъжни да ги доказват. Доводите на касатора, че имал безспорно добра търговска репутация са неотносими към спора, след като той не е установил реалното получаване на процесните стоки. Неоснователно е оплакването в касационната жалба, че съдът не се е съобразил с практиката на Съда на Европейския съюз, нито на Протокол № 1 към Конвенцията за защита правата на човека и основните свободи, тъй като не е налице хипотезата на неоснователна пречка за касатора да се ползва от собствеността си, след като именно той не е доказал, че процесните стоки са му предадени от доставчика му, т. е. не е доказал, че дървените изрезки са в неговия патримониум и че впоследствие същите тези изрезки са предоставени на гръцкия получател чрез осъществяване на ВОД. В практиката на СЕС в Люксембург нееднократно в решенията си съдът е застъпвал тезата, че не се приспада ДДС като данъчен кредит само ако ДСС е вписан във фактурата, а приспадането е налице, когато е извършена облагаема доставка. В този смисъл правилно съдът се е позовал на съдебна практика на СЕС по дела С-80/11 и С-142/11 (обединени), С-285/11 и др. и според които приспадането на данъчен кредит е свързано само с извършени доставки. Предвид гореизложеното настоящият съдебен състав счита, че касационната жалба е неоснователна, а обжалваното съдебно решение като правилно следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение,