Решение № 8172 от 3.07.2015 г. на ВАС по адм. д. № 4258/2015 г.

Решение № 8172 от 3.07.2015 г. на ВАС по адм. д. № 4258/2015 г., II о., докладчик председателят Георги Чолаков Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчнопроцесуалния кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" София при ЦУ на НАП, чрез главен юрисконсулт Магдалена Соколова срещу решение № 534 от 2 февруари 2015 год., постановено по адм. дело № 11618/2013 год., по описа на Административен съд София-град, с което е отменен акт за прихващане или възстановяване №1303161 от 23 юли 2013 год., издаден от орган по приходите при ТД на НАП "Големи данъкоплатци и осигурители", потвърден с решение № 1781 от 17 октомври 2013 год. на Директора на Дирекция "ОДОП" - София и е изпратено делото като административна преписка на компетентния орган по приходите при ТД на НАП "Големи данъкоплатци и осигурители" за издаване на нов акт за прихващане или възстановяване по искане за прихващане или възстановяване вх. № 20-02-2093 от 13 февруари 2013 год. от Технип Италия С.П.А. Италия, съобразно задължителните указания по тълкуването и прилагането на закона, дадени в мотивите на решението. Също така е осъдил Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" София при ЦУ на НАП да заплати на жалбоподателя Технип Италия С.П.А. Италия, гр. Рим - 00418, ул. "Виале Кастело дела Малияна" № 68, фискален код и регистрационен номер за Република Италия: 04874901004, направените от тях разноски по делото, в размер на 9 829,00 (девет хиляди осемстотин двадесет и девет) лева. В касационната жалба се поддържат оплаквания за неправилност на решението поради нарушение на материалния закон - отменително основание по чл. 209, т. 3, предл. първо от АПК. Моли за отмяната му като съдът се произнесе по същество на спора. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за две съдебни инстанции. Ответникът - Технип Италия С.П.А., чрез пълномощника му адв. Емил Евтимов, изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Моли за присъждане на сторените разноски пред настоящата инстанция, с оглед приложения списък на разноските. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение, че оспореното решение е правилно. Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Производството пред Административен съд София-град се е развило въз основа на жалба на търговското дружество против акт за прихващане или възстановяване № 1303161 от 23 юли 2013 год., издаден от орган по приходите към ТД на НАП "Големи данъкоплатци и осигурители" и потвърден от по-горестоящия административен орган - директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - София, ЦУ на НАП с решение № 1781 от 17 октомври 2013 год. Съдът е констатирал, че на 27 януари 2009 год. е сключен договор между "Лукойл Нефтохим Бургас" АД и "Бургаснефтепроект" ЕООД за извършването на цялостни инженерни услуги и услуги по доставка за комплекса за хидрокренинг на тежки остатъци, включващ инсталациите H-Оil i VGO на рафинерията в гр. Бургас, а последното от своя страна възлага на инженерните услуги и услуги по доставка на Технип Италия С.П.А., Италия въз основа на договор ТРIТ - BNP 28052010 от 01 юни 2010 год., наречен "свързващ договор", а впоследствие на 28 октомври 2010 год. между последните две страни е сключен последващ договор ТРIТ - BNP 28102010 за цялостни услуги по работно проектиране и доставки, като анекс към него е предходният договор от 1 юни 2010 год. "Бургаснефтепроект" ЕООД е заплатил възнаграждение на Технип Италия С.П.А., Италия по фактури в размер на 50 642 306,19 лв., за които е внесен данък при източника в размер на 10% или 5 064 230,64 лв. В подадените декларации по чл. 201 от ЗКПО от "Бургаснефтепроект" ЕООД, в приложение № 1 към тях, за код на изплатения доход е посочен - 06 възнаграждения за технически услуги. С АПВ № 1301113 от 15 март 2013 год. е възстановена сумата в размер на 2 532 115,32 лв. на осн. чл. 200а, ал. 1 и ал. 2 от ЗКПО, представляващ данък върху доходи от авторски и лицензионни възнаграждения с данъчна ставка 5%. Посочено е, че в приложимата Спогодба между Народна република България и Република Италия за избягване на двойното данъчно облагане и предотвратяване отклонението от облагане с данъци върху дохода и имуществото (Ратифицирана с Указ 1565 на ДС на НРБ от 1988 год., издадена от Министерството на финансите), в частта относно доходи за изплатени услуги, не са упоменати технически услуги, поради което, съдът е посочил, че органът по приходите е приел, че същите не са предмет на спогодбата и за това проверяващият орган е посочил, че доходите по договор ТРIТ - BNP 28102010 са от авторски и лицензионни възнаграждения и с оглед приложението на чл. 10, ал. 3 от СИДДО между Италия и България и те могат да се облагат с данък в държавата, от която те произхождат, съгласно националното законодателство като данъкът не следва да превишава 5% от брутната сума. Въз основа на правилно установената фактическа обстановка от съда и неоспорена от страните в хода на производството, инстанцията по същество е установил, че атакувания пред него административен акт, е незаконосъобразен като издаден в противоречие с материалния закон. С оглед на спора е дефинирал "авторски и лицензионни възнаграждения" и понятието "технически услуги". След като е посочил белезите и на двата вида е квалифицирал договор ТРIТ - BNP 28102010 като от типа за изработка, имащ за предмет и за цел услуга за създаване на общ продукт - изготвяне на съответните проекти за конкретния строителен обект. Приел е, че процесните услуги попадат в широката дефиниция за "технически услуги" по смисъла на ЗКПО като същите са услуги по смисъла на чл. 12, ал. 5, т. 4 от ЗКПО, във връзка с параграф 1, т. 9 от ДР на ЗКПО и се регулират при прилагане на чл. 6 от СИДДО между Италия и България, поради което следва да се освободят напълно от облагане в България и реализираният доход от същите следва да подлежи на облагане в Италия. Решението е правилно. Развилият се спор между страните е главно относно квалификацията на възнаграждението, получено от Технип Италия С.П.А от контрахента му "Бургаснефтепроект" ЕООД досежно услугите престирани от италианското дружество, при условията, уговорени с договор ТРIТ - BNP 28102010 между същите. Решаващият съд подробно е обсъдил всички относими доказателства, както и насрещните тези на страните в резултат, на което е достигнал до обосновани фактически и правни изводи. Относно оплакванията на касатора, изложени по аргумент на противното относно мотивите на съдебното решение, предмет на настоящия съдебен контрол, че договорът, сключен между българското и италианското дружество, въз основа, на който се дължи данък върху полученото възнаграждение за уговорената дейност в него, а именно, че същият следва да се квалифицира като договор за авторски и лицензионни възнаграждения, в изпълнение на който е реализирал доход, облагаем при източника по реда на ЗКПО, да бъде внесен данък при източника, са неоснователни. Съображенията за това са следните: За договора за услуга няма специална правна уредба, както и националният законодател не е дал легално определение на понятието "услуга". За това при буквалното, логическото и семантично тълкуване на същото, предоставянето на услуга е икономическа активност, при която приобритателят не придобива собствеността, върху това, което се купува, а предоставящият услуги вкарва в производството или при друг вид негова дейност, своите способности, находчивост и опит. Извършването на услуги може да доведе до материален или нематериален резултат. Различните видове услуги са от вида на: занаятчийски, битови, образователни, информационни, правни и др. и те се уреждат от разпоредбите на договора за изработка - чл. 258 - чл. 269 от ЗЗД. Договори с № 28052010 от 1 юни 2010 г. и № ТРIТ - BNP 28102010 от 28 октомври 2010 год. са сключени между Технип Италия С.П.А и "Бургаснефтепроект" ЕООД. Предмет на договорите е пълно работно проектиране и извършване на всички проектни услуги и услуги по доставките/снабдяването в границите на доставка на комплекса за хидокренинг на тежки остатъци, необходими за обезпечаване на строителството, пуска, въвеждането в експлоатация, се включва изграждането на инсталации, подинсталации и групи от оборудване. Посочено, че проектът по договора ще бъде извършен на базата на проект на френското дружество Аxens (Аксен) - собственик на ноу-хау, свързано с процесите и технологиите, необходими за изграждането на комплекса за хидрокренинг на тежки остатъци, в областта по експлоатация на нефтени находища и управлението им. От първата съставна част на наименованието "хидрокренинг" се установява, че е със значение, което се отнася до вода, воден или който използва водна сила, водна енергия и др. - от латински "хидро". Втората съставна част "кренинг" - в присъствие на водород се получават по-малко етиленови въглеводороди при производство, добив или вторична преработка на нефт и газ. За това при обработката на суровините с водород се модифицират молекулите и се получава основа, която е близка до синтетичните. В договорите е посочено, че използваната технология, свързана с изграждането на комплекса за хидрокренинга е изготвена въз основа на предоставената такава от френското дружеството Аxens (Аксен), което е един от филиалите на "Френски институт по петрол" (ФИП), който съгласно декрет № 2006-797 от 6 юли 2006 год. на Френската Република, приет в приложение на закон № 2005-781 от 13 юли 2005 год. на същата държава, ФИП е публично учреждение с промишлен и търговски характер и дейността. по изпълнението са му изпращани за съгласуване със същото. При направена служебна справка във Френския търговски регистър е отбелязано освен свързаността на двете търговски предприятия, Аxens продава продукти, които са резултат на провежданите от (Le groupe Institute Francais du Petrol) "Френски институт по петрола" - ФИП, научноизследователски изследвания. Аxens работи на пазара на катализатори и технологии за рафиниращата и нефтохимическата индустрии. За това и Технип Италия С.П.А е съгласувал своите дейности със собственика на ноу-хау в тази област с цел изпълнение на договорите, сключени между италианското дружество и "Бургаснефтепроект" ЕООД. Услугите, предоставяни от чуждестранното дружество не могат да се определят като услуги от "авторски и лицензионни възнаграждения" в духа на разпоредбата на параграф 1 от ДР на ЗКПО. По своята същност услугите, предоставяни от чуждестранния търговец не са във връзка с използването на ноу-хау от френското, а са базирани на неговите научни разработки, въз основа на които да бъде разработен определен продукт, който за технически услуги от областта на нефтодобива и преработването му. С изработването на определени чертежи, планове и др документация влага собствени усилия и ресурс, за да изпълни договорните си отношения, за да се изпълни комплекса за хидокренинг в гр. Бургас. Никъде не е посочено, че Технип Италия С.П.А притежава правата за ноу-хау, а напротив от клаузите на договорите се установява, че изпълнителят по договора ще прехвърли правото на собственост върху информацията и данните, ползвани и създадени за целта на проекта. Собствеността на разработката принадлежи на "Френски институт по петрол" (ФИП) и респективно на неговия филиал Аxens. Следователно ноу-хау принадлежи на френската компания и тя е нейна интелектуална собственост, но по делото няма данни тези й активи да са били предмет на покупко-продажба от италианското дружество - изпълнител по договора. Въз основа на поставените конкретни задачи в договорните отношения, Технип Италия С.П.А е действал спрямо уговореното, но не му е предоставено ноу-хау - точния алгоритъм на действие и за това, както е уговорено в отделен договор между Аxens и "Лукойл Нефтохим Бургас" АД, е съгласувал действията си с Аxens с оглед изпълнението на конкретната задача. Тоест твърдяното от касатора, че е налице договор за отстъпване на ноу-хау и квалифициран като "авторски и лицензионен", не се доказва от материалите по делото. Всеки може самостоятелно да достигне до това знание или опит, за да използва в практиката си, а от друга страна следва да притежава и изключителните права върху него, за да може да го преотстъпва. Видно от анексите към договорите, изпълнителят предоставя на информацията и данните, използвани за осъществяване на целите по изграждане на комплекса за хидрокренинг, но същите не представляват авторски или лицензионни права. Това е така, защото както по-горе бе посочено същите не са собственици на приложимото знание и не предоставят знанията и опитите по изпълнението му, а на базата на усвоени от тях извършват договорената консултантска услуга за изпълнение на инженерни услуги по изграждане на инсталацията. В договореното възнаграждение на Технип Италия С.П.А не се съдържа част, в която да е посочено, че дружеството дължи възнаграждение на Аxens, във връзка с отстъпване на право върху индустриална собственост. От договор № ТПИТ-БНП 28102010 се установява, че италианското дружество се задължава да предостави готов чертеж, план, проектна документация в срок като за тях влага собствени усилия и ресурс. От изложеното се налага изводът, че чуждестранния търговец предоставя услуга, въз основа описаните му задължения в договорите с "Бургаснефтепроект" ЕООД. С разпоредбата на чл. 20 от ЗЗД при тълкуване на договорите трябва да се търси действителната обща воля на страните отделните уговорки трябва да се тълкуват във връзка едни с други и всяка една да се схваща в смисъла, който произтича от целия договор, с оглед целта му, обичаите в практиката и добросъвестността. За това, за да се определи вида на договорените услуги по цитираните по-горе договори, за които е изплатено възнаграждение и се дължи данък върху доходите, от тълкуването на уговорените права и задължения на страните се налага крайният извод, че липсва легална дефиниция на понятието "техническа услуга" в СИДДО между Италия и България, поради което на осн. чл. 3, ал. 2 от процесната Спогодба се прилага дефиницията на вътрешното право - пар. 1, т. 9 от ДР на ЗКПО. С легалното определение, дадено в тази разпоредба, "възнаграждения за технически услуги" са плащания с източник Република България за монтаж и инсталиране на материални активи, както и всякакви услуги от консултантско естество и маркетингови проучвания, извършени от чуждестранно лице. Безспорно се налага, че процесните услуги попадат в обхвата на на пар. 1, т. 9 от ДР на ЗКПО и съответните заплащания за такива дейности могат да се определят като възнаграждения за технически услуги, а не като авторски и лицензионни възнаграждения. Поради това услугите в процесния договор се регулират от чл. 6 от СИДДО между Италия и България. Следователно режимът на облагане на печалбата на чуждестранното лице, се облага с данъци само в държавата, на която са местни лица, в случая това е Италия. Като е стигнал до същия извод, административният съд е тълкувал и приложил правилно материалния закон. По изложените съображения, настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита обжалваното решение като правилно, поради което и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, следва да бъде оставено в сила. Съобразно изхода на делото и с оглед направеното искане за разноски на ответника и представения и доказан списък на разноските по чл. 80 от ГПК, касаторът - Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София при ЦУ на НАП, следва да бъде осъден да му заплати направените разноски пред касационната инстанция в размер 9 745,00 (девет хиляди седемстотин четиридесет и пет) лева за адвокат, видно от договор за правна защита и съдействие от 11 ноември 2013 год. (л. 23 от настоящото дело). Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 2 от АПК, Върховният административен съд, второ отделение,