Решение № 6467 от 28.5.2024 г. на ВАС по адм. д. № 305/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по две касационни жалби - на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), чрез юрк. Ж. Николова и на Сигма Голд ЕООД, ЕИК 203829346, чрез юрк. Д. Мишков, против Решение 5867/09.10.2023 г., постановено по адм. дело 4861/2023 г. по описа на Административен съд София-град, в съответните отменителна и отхвърлителна част. Директорът на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП обжалва съдебното решение в частта, с която е отменен Ревизионен акт (РА) Р-22221422003406-091-001/12.01.2023 г., потвърден с Решение 350/21.03.2023 г. на ДД ОДОП" София, по отношение на доначислен данък по ЗДДС в общ размер на 24 760,41 лв. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на съдебния акт поради нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Оплакванията се отнасят до преценката на фактите и доказателствата във връзка с осъществените доставки между ревизираното лице и неговите контрагенти. Твърди че Сигма Голд ЕООД е упражнило право на приспадане на данъчен кредит по фактури за покупка на горива и такси, издадени от САМ И Т ЕООД и ШЕЛ България ЕАД. Последните реално са използвани за дейността на транспортните дружества-превозвачи, но не са им били префактурирани с начислен ДДС в размер на 20 на сто. Отправя искане за отмяна на първоинстанционното решение в обжалваната част и постановяване на ново по същество, с което РА да бъде оставен в сила. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции и внесената държавна такса за касационно обжалване. Ответникът по тази касационна жалба - Сигма Голд ЕООД, чрез процесуалните си представители, я оспорва по съображения в писмен отговор и в хода по същество. Отправя искане жалбата да бъде отхвърлена като неоснователна, а първоинстанционното решение да бъде потвърдено като правилно. Касаторът - Сигма Голд ЕООД обжалва решението в отхвърлителната му част по отношение на непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 4 914,04 лв. Наведени са твърдения за наличие на отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК неправилност на съдебния акт поради нарушение на материалния закон и необоснованост. Съгласно доводите, фактурите за ремонтни разходи, охранителна техника, офис оборудване и др. са множество на брой като всяка от тях е на ниска стойност и е свързана с дейността на дружеството. Счита че предметът на спора в тази част е възприет неправилно от решаващия съд. Отправя искане за отмяна на първоинстанционното решение в съответната част и постановяване на ново, с което обжалваният РА да бъде отменен изцяло. Претендира присъждане на направените разноски за двете съдебни инстанции, съгласно представен списък. Ответникът по тази касационна жалба - директор на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Горанов, оспорва същата в хода по същество и моли да бъде отхвърлена като неоснователна. Прокурорът от Върховната прокуратура на Република България дава заключение за неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, след като прецени доводите на страните, както и валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискванията на чл. 218, ал. 1 и ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационните жалби са процесуално допустими като подадени от надлежни страни срещу подлежащ на инстанционен контрол съдебен акт, неблагоприятен за тях в съответната си част и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледани по същество са неоснователни. Предмет на контрол за законосъобразност в производството пред Административен съд София град е бил РА Р-22221422003406-091-001/12.01.2023 г., поправен с РАПРА П-22221423016989-003-001/23.01.2023 г., на органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение 350/21.03.2023 г. на директора на Дирекция ОДОП" София, с който на Сигма Голд ЕООД за данъчни периоди м.03 и м.05.2022 г. са доначислени задължения по ЗДДС в общ размер на 24 790,41 лв. и не е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 4 914,04 лв. От фактическа страна решаващият съд е проследил процесуалните действия в хода на ревизионното производство, възложено със Заповед за възлагане на ревизия Р-22221422003406-020-001/06.07.2022 г. Първоначалната заповед е изменена по отношение на крайния срок със ЗИЗВР Р-22221422003406-020-002/13.10.2022 г. и Р-22221422003406-020-003/11.11.2022 г. Изводите и предложенията на ревизиращия екип са обективирани в Ревизионен доклад (РД) Р-22221422003406-092-001/22.12.2022 г. След извършената проверка по реда на чл. 160, ал. 2 ДОПК съдът е приел, че ревизията е надлежно възложена и РА, поправен с РАПРА, са издадени от компетентни органи по приходите и подписани с валидни квалифицирани електронни подписи. В съдебното решение не са направени констатации за допуснати съществени процесуални нарушения при ревизията. За да отмени частично оспорения РА административният съд е изложил мотиви, че органите по приходите неправилно са начислили ДДС за м. 03.2022 г. в размер на 16 760,80 лв. и за м. 05.2022 г. в размер на 8 029,55 лв., на основание чл. 86, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС във връзка с чл. 130 ЗДДС и чл. 54, ал. 1 ППЗДДС върху определената данъчна основа на база стойността на издадените фактури от САМ И Т ЕООД и ШЕЛ България ЕАД. Съгласно фактите, жалбоподателят извършва доставки, свързани с международен автомобилен транспорт и спедиторски услуги, вкл. организация, координиране осъществяването на превози на товари по заявки на товародатели или чрез посредничеството на други български и чуждестранни спедиторски дружества. За изпълнение на възложените му транспортни услуги Сигма Голд ЕООД ползва подизпълнители, с които е сключило рамкови договори за превоз на товари - Старт Спед ЕООД, Макро Транс БГ ЕООД и Транс Радиал 2000 ЕООД. Същевременно, с цел оптимизация на разходите, жалбоподателят осигурява ползването на Шел карти за зареждане на гориво с определена отстъпка и заплащане на пътни и други такси в България и Европа. Разходите по договорите с ШЕЛ България ЕАД и САМ И Т ЕООД са за сметка на превозвачите. Като безспорно е отчетено, че картите са обвързани с конкретно превозно средство и използването на зареденото гориво от превозвачите при извършването на транспортните услуги. При тези обстоятелства с РА е прието, че за Сигма Голд ЕООД е възникнало право на приспадане на данъчен кредит за ревизираните периоди по фактури на САМ И Т ЕООД с начислен ДДС в общ размер на 18 183,07 лв. и по фактури на ШЕЛ България ЕАД в общ размер на 6 607,34 лв. Тъй като не потребява горивото по процесните фактури, а го предоставя на трети лица, органите по приходите са приели, че е трябвало да го префактурира на превозвачите, ведно с таксите, като издаде фактури и начисли ДДС. В тази част на спора първоинстанционният съд е приел за основателно възражението на жалбоподателя, че в случая не са изпълнени условията за осъществяване на бартер съгласно чл. 130, ал. 1 ЗДДС. Като аргумент е изтъкнато, че РЛ не е поемало задължение за заплащане на възнаграждението по договорите за превоз в стоки (гориво). Сигма Голд ЕООД не притежава лиценз за доставка или търговия с гориво. Не е предоставена и услуга към превозвачите във връзка със заплащане на пътни и други такси предвид клаузите на рамковите договори, според които възложителят разплаща от свое име, но за сметка на превозвача ползваното гориво по предоставените Шел карти. Обжалваният РА е потвърден от първоинстанционния съд в частта, с която на жалбоподателя не е признато право на приспадане на данъчен кредит за м. 03 и м. 05.2022 г. в общ размер на 4 914,04 лв. по 168 бр. фактури. Решението е мотивирано с нормата на чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС и липсата на доказателства за връзка и използване на предмета на доставките в икономическата дейност на дружеството. По делото също така не са представени данни за стопанисваните апартаменти в гр. Свети Влас, както и за отношението към дейността на дружеството на фактурираните стоки и услуги - женски якета, панталони, разтегателна маса и столове, кухненски материали, сервизно обслужване и почистване на автомобили и др. Като допълнителен мотив е посочена констатацията на ревизиращия екип, че 146 от общо описаните 168 фактури не са представени, поради което не са налице и предпоставките по чл. 71, т. 1 ЗДДС. Обжалваното решение на Административен съд София град е валидно, допустимо и правилно. По касационната жалба на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП: Между страните не е налице спор по фактите и същите са възприети правилно в първоинстанционното решение. Спорът е правен и касае преценката дали предоставянето на въпросните Шел карти от страна на задълженото лице на подизпълнителите на транспортни услуги - Старт Спед ЕООД, Макро Транс БГ ЕООД и Транс Радиал 2000 ЕООД, съставлява доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6/9 ЗДДС, за която дружеството е следвало да начисли ДДС. След обсъждане на наведените аргументи от страните първоинстанционният съд е дал отрицателен отговор на спорния въпрос. Настоящата съдебна инстанция споделя крайното заключение и изложените мотиви при условията на чл. 221, ал. 2 АПК, като съответстващи на фактите по делото и материалния закон. Представените в хода на ревизията договори, регламентиращи отношенията между ревизираното лице, превозвачите и ШЕЛ България ЕАД и САМ И Т ЕООД, налагат извода, че в случая не е налице бартер по смисъла на чл. 130 ЗДДС. Дори хипотетично да бъде допусната разглежданата хипотеза, при изяснената фактическа обстановка и механизма на ДДС това няма да доведе до негативни последици за бюджета. По същество, за да е налице задължение за ревизираното лице да начисли ДДС, следва възнаграждението по договора за превоз да е уговорено в стока или услуга, което в случая не е изпълнено. Съгласно разпоредбата на чл. 130, ал. 1 ЗДДС, когато е налице доставка, по която възнаграждението (изцяло или частично) е определено в стоки или услуги, се приема, че са налице две насрещни доставки, като всеки от доставчиците се смята за продавач на това, което дава, и за купувач на това, което получава. Данъчното събитие за доставките по ал. 1 възниква по общите правила на закона според чл. 130, ал. 2 ЗДДС. От събраните доказателства не се установява да са изпълнени условията за осъществяване на бартер. Видно от клаузите на процесните договори, дружеството не е поемало задължение за заплащане възнаграждението по договорите за превоз в стоки и по-точно в гориво или за извършване на услуги платени такси. Както правилно приема решаващият съд при това положение, съгласно сключените рамкови договори, възложителят разплаща от свое име, но за сметка на превозвача ползваното гориво по предоставените Шел-карти, като превозвачът се задължава да възстановява на възложителя изплатените суми, а при забава възложителят има право да ги приспадне от дължимите суми за възнаграждения. В този смисъл е съдебната практика по дела между същите страни: Решение 4766/16.04.2024 г., постановено по адм. дело 11267/2023 г. по описа на ВАС, Решение 4243/20.04.2023 г., постановено по адм. дело 9057/2022 г. по описа на ВАС, Решение 4940/25.05.2022 г., постановено по адм. дело 1510/2022 г. По касационната жалба на Сигма Голд ЕООД: Оплакванията в касационната жалба не се споделят след извършената проверка на доказателствения материал по делото. Първоинстанционният съд е приложил правилно материалния закон. Неотносими за преценката по същество са касационните доводи, че фактурите са множество на брой и с пренебрежимо малки стойности. Възраженията не засягат и приетото от съда по отношение на предмета на доставките женски дрехи, лекарства, сервизно обслужване и почистване на автомобили, осветителни модули и множество други стоки за дома. В случая, липсата на данъчни документи фактури за повечето от доставките или 146 от общо 168 фактури, обуславя правилността на крайното заключение на административния съд. Позоваването на преюдициалната практика на СЕС и Решение от 10.11.2016 г. по дело С-432/2015, Odvolacн finanиnн шeditelstvн/Pavlнna Baљtovб, във връзка с неутралитета на ДДС и данъчната тежест, е извън рамките на изяснената фактическа обстановка по делото. Правото на приспадане на ДДС зависи от изпълнението, както на формални условия, така и на материалноправни в същия смисъл решение на СЕС от 09.12.2021 г. по дело С-154/20, Kemwater ProChemie s. r. o., т.т. 24, 30 и 40. Що се отнася до материалноправните условия, от чл. 168, б. а) от Директива 2006/112/ЕО на Съвета следва, че за да може да се ползва от право на приспадане, заинтересованото лице трябва, от една страна, да бъде данъчно задължено лице по смисъла на тази директива. От друга страна, това лице трябва, нагоре по веригата, да е получило стоките или услугите, за които иска да му се признае право на приспадане, от друго данъчнозадължено лице, а надолу по веригата да е използвало тези стоки или услуги за нуждите на собствените си облагаеми сделки. Настоящият касационен състав споделя извода на административния съд, че освен формалните условия, жалбоподателят не е доказал и направените твърдения, на които основава претенцията си и извлича благоприятни данъчноправни последици - съответните фактури в дневниците за покупки на Сигма Голд ЕООД за м.03 и м. 05.2022 г. да обезпечават осъществяваната стопанска дейност. Както приемат решаващият съд и органите по приходите в случая, разходите за тези доставки нямат връзка с дейността на дружеството, поради което и за тях не следва да бъде признавано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 4 914,04 лв. на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС. След проверка на заявените пороци от страните и служебна за приложението на материалния закон, настоящата инстанция намира обжалваното решение за правилно и като такова следва да бъде оставено в сила на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК. С оглед на крайния изход на делото и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК страните имат право на разноски, съответни на уважената и отхвърлена част от жалбата. За настоящото производство на Сигма Голд ЕООД се дължи своевременно претендираното възнаграждение за процесуално представителство в размер на 2 631,14 лв. При липса на претендирани разноски за касационното производство от процесуалния представител на ДД ОДОП София, в качеството си на касационен ответник, такива не се присъждат. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,