Решение № 17298 от 19.12.2013 г. на ВАС по адм. д. № 3216/2013 г.

Решение № 17298 от 19.12.2013 г. на ВАС по адм. д. № 3216/2013 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. "Фокус Компани" ЕООД, град Пловдив, чрез пълномощника си адв. Борислав Стоянов обжалва решение № 57/10.01.2013 г. на Административен съд, Пловдив, постановено по адм. дело № 2382/2012 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 161200012 от 27.03.2012 г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП град Пловдив, потвърден с решение № 723/21.06.2012 г. на директора на Дирекция Обжалване и управление на изпълнението, град Пловдив /с променено наименование Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"/. Касаторът навежда доводи за неправилност на решението, поради нарушение на материалния и процесуалния закон - касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Конкретните оплаквания се отнасят до неправилна преценка на доказателствата, обективиращи прехвърляне право на собственост по смисъла на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД. Искането е за отмяна на решението и постановяване на друго, с което ревизионния акт да бъде отменен. Претендират се разноски. Подробни съображения за неправилност на атакувания съдебен акт са изложени в представеното по делото писмено становище на процесуалния представител на касатора. Ответникът - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", град Пловдив оспорва касационната жалба и моли да се отхвърли като неоснователна, по съображения, изложени в представената по делото писмена защита на процесуалния му представител. Участващият в производството прокурор от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и извърши проверка на обжалвания съдебен акт съгласно чл. 218 от АПК, приема от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна, поради следното: С оспорения пред Административен съд - Пловдив ревизионен акт на "Фокус Компани ЕООД е отказано право на данъчен кредит в общ размер от 119 855.92 лева за ревизираните данъчни периоди м. 08.2011 г. и м. 09.2011 г., от които 66 799.92 лева по 13 фактури, издадени от "Йорик" ЕООД с предмет на доставката слънчоглед и царевица и 53 056 лева по 4 фактури, издадени от "Хлебопроизводство Чирпан" ЕООД с предмет на доставките - слънчоглед. По доставките от "Йорик" ЕООД органите по приходите са приели, че представените документи и обяснения не са достатъчни да установяват фактическо осъществяване на доставките на стоки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС и че издателят на фактурите е доставчик по смисъла на чл. 11, ал. 1 от ЗДДС. На това основание е направен извод за липса на предпоставките по чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС за признаване на правото на данъчен кредит в полза на "Фокус Компани" ЕООД. По доставките от "Хлебопроизводство Чирпан" ЕООД отказът на правото на данъчен кредит е мотивиран с липса на доказателства за придобиване и наличие на стоките, предмет на фактурите и тяхното транспортиране. Първоинстанционният съд е възприел изцяло фактическите констатации на органите по приходите и е обсъдил издадените на доставчиците ревизионни актове, събрани в хода на съдебното производство. Въз основа на наличните по делото доказателства е обоснован извод, че при проследяване на процесните доставки на стоки не се установява реалното им престиране. В тази връзка са изложени мотиви, че не са доказани произходът и местонахождението на селскостопанската продукция, посочена във фактурите, начина на индивидуализирането и фактическото предаване на стоките, както и тяхното транспортиране. По отношение на Йорик ЕООД съдът е приел, че не е установено предаването на стоката. По доставките от "Хлебопроизводство Чирпан" ЕООД е прието, че дружеството не е разполагало с процесното количество слънчоглед, защото не е придобило право на собственост върху такава стока от предходните доставчици "Кедър Пи" ООД и "Карвел" ЕООД. При така установените факти, съдът е отхвърлил жалбата, поради липса на материалноправните предпоставки по чл. 68, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 25, ал. 2 и чл. 6 от ЗДДС за признаване на правото на данъчен кредит на "Фокус Компани" ЕООД по фактурите, издадени от "Йорик" ЕООД и Хлебопроизводство Чирпан" ЕООД. Решението е правилно като краен резултат със следните допълващи мотиви: Материалноправните предпоставки за признаване правото на данъчен кредит са уредени в чл. 68 и чл. 69 от ЗДДС, като възникването и надлежното му упражняване изисква установяване наличието на действително осъществени доставки на стоки и услуги. Доставка на стока съгласно легалната дефиниция, дадена в чл. 6 от ЗДДС, е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката. Нормата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обвързва възникването на правото на данъчен кредит от настъпването на данъчно събитие. При доставката на стоки, съгласно чл. 25, ал. 2 от ЗДДС правопораждащият юридически факт за настъпване на данъчно събитие е прехвърлянето на правото на собственост върху стоката. Според общото правило на чл. 24, ал. 1 от ЗЗД при договори за прехвърляне на собственост и за учредяване или прехвърляне на друго вещно право върху определена вещ прехвърлянето или учредяването настъпва по силата на самия договор, без да е нужно да се предаде вещта. Съгласно ал. 2 на цитираната норма, при договори за прехвърляне на собственост върху вещи, определени по своя род, собствеността се прехвърля, щом вещите бъдат определени по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени. В конкретния случай предмет на спорните доставки са стоки - слънчоглед и царевица, вещи, определени по своя род, поради което правилно съдът е изследвал наличието на предпоставките по чл. 6 от ЗДДС във връзка с чл. 24, ал. 2 от ЗЗД за тяхното осъществяване. В това отношение принципно правилно е и застъпеното в касационната жалба становище, че за прехвърляне правото на собственост в случаи като процесния следва да се установи индивидуализиране на вещите - по съгласие на страните или чрез предаването им. В случая крайният извод на съда, че не се установява отделяне на вещите и предаването им за транспортиране от преките доставчици "Йорик" ЕООД и "Хлебопроизводство Чирпан" ЕООД на "Фокус Компани" ЕООД е правилен, тъй като се подкрепя от събраните по делото доказателства. Неоснователни са възраженията на касатора и неговия процесуален представител, че съдът неправилно не е кредитирал представените констативни протоколи от 09.08.2011 г., 12.08.2011 г., 26.08.2011 г., 29.08.2011 г. и 01.09.2011 г. за предаване на стоки. Тези доказателства касаят доставките от "Йорик" ЕООД и при постановяване на решението действително не е обсъдено тяхното съдържание. Констатираният пропуск в случая не се отразява на извършената от съда преценка за материална законосъобразност на отказа на правото на данъчен кредит по процесните фактури, поради което не представлява съществено нарушение на съдопроизводствените правила и касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. В тази връзка следва да се посочи, че по делото не са представени констативни протоколи или други доказателства за предаване на стоките по фактура № 107/28.07.2011 г., правото на приспадане, по която е упражнено на основание чл. 72, ал. 1 от ЗДДС в ревизирания данъчен период м. 08.2011 г., по фактура № 140/29.08.2011 г. с предмет на доставка на царевица, както и по фактура № 149/09.09.2011 г. с предмет доставка на слънчоглед, всички издадени от Йорик ЕООД. Предвид липсата на доказателства за индивидуализиране на стоката по смисъла на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД, правилно е прието от административния съд, че за касатора не са налице материалноправните основания за признаване на правото на данъчен кредит по тези фактури. По отношение на фактура № 133/09.08.2011 г., за 24 780т маслодаен слънчоглед и фактура № 135/12.08.2011 г. за 19 640т маслодаен слънчоглед издадени от "Йорик" ЕООД при ревизията са представени съответно констативен протокол от 09.08.2011 г. и констативен протокол от 12.08.2011 г., подписан от страните по доставката, за предаването й чрез камион. В така приложените документи липса означение на камиона, чрез марка, регистрационен номер или по друг начин. С оглед липсата на конкретни данни относно транспортното средство, чрез което е извършено предаването на стоката, съдът правилно не е кредитирал тези документи. Така представените протоколи не могат да бъдат съпоставени с данните от останалите доказателства по делото - CMR и митнически декларации, подробно описани в ревизионния доклад, за да се установи, че именно фактурираната стока е получена от Фокус Компани ЕООД и впоследствие е била предмет на износ. За предаване на стоките по фактура № 148/1.09.2011 г. и фактура № 150/9.09.2011 г., издадени от "Йорик" ЕООД е представен констативен протокол от 9.09.2011 г. /л. 132 от делото/, който не е подписан от получателя и следователно не може да служи като годно доказателство за индивидуализиране на стоката по тези фактури. По отношение на останалите фактури № 137/26.08.2011 г., № 138/29.08.2011 г., № 141/29.08.2011 г., № 145/31.08.2011 г. и фактура № 147/1.09.2011 г., както и относно 19 700 кг маслодаен слънчоглед по фактура № 148/1.09.2011 г., издадени от Йорик ЕООД са представени констативни протоколи съответно от 26.08.2011 г., 29.08.2011 г. и от 1.09.2011 г., в които е посочено предаването на съответното количество маслодаен слънчоглед чрез конкретно означени транспортни средства - камиони и ремаркета с отбелязан регистрационен номер. По отношение на това количество зърно липсват други данни за индивидуализиране му, включително чрез неговото измерване и транспортиране. По отношение на измерването са представени две кантарни бележки, издадени от Ен инженеринг ЕООД, за които правилно съдът е приел, че са неотносими към процесните доставки. Относно превозните средства, описани в протоколите една част от тях са собственост на ревизираното лице, видно от представените свидетелства за регистрация на МПС - влекачи с рег. РВ 6641 МР, рег. № РВ 6640 МР и рег. № 6658 МР. Според приложените договори за наем от 27.06.2011 г., 11.04.2011 г. и 21.05.2010 г. част от посочените в констативните протоколи ремаркета са ползвани от "Автопродукт Пловдив" ЕООД - дружество лицензирано за извършване на международен превоз на товари, което според наличните по делото CMR и фактури за транспортни услуги е осъществило транспорт на слънчоглед от България до Косово по възлагане от Интер Компани Косово. Както в хода на ревизията, така и в съдебното производство не са събрани доказателства за превоз на посочените в констативните протоколи количества зърно на територията на страна, които да бъдат съпоставени с тези по CMR. Липсват пътни листи, експедиционни бележки, пътно-прехвърлителни разписки или други доказателства за транспорт на стоките чрез описаните в констативните протоколи камиони. Не са налице данни и доказателства, че посочените в констативните протоколи стоки по вид и количество и време на предаване съответстват на тези, които са обект на износ за Косово. От изложеното следва, че така представените доказателства не са годни да индивидуализират родовоопределените вещи, предмет на доставки от Йорик ЕООД и да фиксират момента на прехвърляне на правото на собственост съгласно чл. 6 от ЗДДС и настъпването на данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 2 и чл. 68, ал. 2 от ЗДДС по издадените от този доставчик фактури. В този смисъл са и крайните изводи на първоинстанционния съд относно законосъобразността на ревизионния акт. По доставките от "Хлебопроизводство Чирпан" ЕООД: От доказателствата по делото се установява, че фактура № 31/19.08.2011 г. за 118 560 кг слънчоглед, реколта 2011 г. е придружена с приемо-предавателен протокол от 19.08.2011 г., подписан от страните по доставката, в с. Бял Извор. В протокола е посочено, че стоката е извозена с 5 броя МПС, камиони и ремаркета с конкретни регистрационни номера. Както се посочи по-горе ревизираното дружество притежава собствени МПС /влекачи/ с регистрационни номера РВ 6658 МР, РВ 6641 МР, РВ 6640 МР съгласно приложените свидетелства за регистрация. За останалите декларирани от касатора автомобили - 1 бр. марка Ивеко и 1 бр. марка Ман с рег. № РВ 7038 МР по делото не са представите доказателства, че са регистрирани на името на дружеството. От съдържанието на приемо-предавателния протокол е видно, че камиони с рег. № РВ 6641 МР и ремарке рег. № 01-581-АХ и рег. № РВ 6658 МР с ремарке № 429 KS 713, собственост на "Фокус Компани" ЕООД са участвали при предаването на стоката по тази фактура. По делото е представен и сертификат АЗ № 032897 от 19.08.2011 г., издадено от Национална служба по зърно на името на касатора за съответствие на слънчоглед 118 560кг, което съответства на фактурираното. Така представените доказателства са в противоречие с приложените по делото документи за превоз на 23 480кг стока от същия вид с CMR № 0004/19.08.2011 г. с превозно средство рег. № РВ 6658 МР/429 KS 713 и с CMR № 0003/19.08.2011 г. за превоз на 23520кг слънчоглед реколта 2011 г. с превозно средство рег. РВ 8280/01582 АХ, с превозвач "Агропродукт Пловдив" ЕООД по отношение на мястото на товарене, респективно предаване на стоката. В протокола, подписан от страните по доставката е посочено, че е съставен и стоката е предадена в с. Бял Извор, докато в международните товарителници като товарен пункт /кл. 4/ е посочено Стара Загара. Поради това не може да се приеме, че стоката, предадена на 19.08.2011 г. от Хлебопроизводство Чирпан ЕООД на Фокус Компани ЕООД е тази, която е превозена с цитираните камиони до Косово. От друга страна в цитираните CMR от 19.08.2011 г. е отбелязано, че превозената стока е получена от чуждестранното лице Интер Компани Косово на 20.08.2011 г., но според констатациите в ревизионния доклад, които не са били спорни по делото, износът на същото количество слънчоглед от 23480 кг, с същото превозно средство рег. № РВ 6658 МР/429 KS 713 е осъществен с митническа декларация № 11BG003008A0026422 от 30.08.2011 г., т. е. десет дни по-късно от визираната дата на получаване. Това се отнася и за износа на 23520 кг слънчоглед с превозно средство рег. РВ 8280/01582 АХ, който също е деклариран на 30.08.2011 г. Видно от списъка на митническите декларации, проверени в хода на ревизията /стр. 21 от РД/ за периода 19.08. - 20.08.2011 г. касаторът не е извършвал износ. От анализа на така представените доказателства се потвърждава крайният извод на първоинстанционния съд, че от представените доказателства не се установява фактическото получаване на стоката от ревизираното дружество по доставка от Хлебопроизводство Чирпан ЕООД. По останалите фактури № 33/22.08.2011 г., № 35/24.08.2011 г. и № 35/26.08.2011 г., издадени от "Хлебопроизводство Чирпан" ЕООД за доставка на слънчоглед не са представени приемо - предавателни протоколи за предаване на стоката. По делото са налични единствено декларации от управителя на дружеството-доставчик за произход на зърното по ЗСТЗ, както и сертификат № 032862/23.08.2011 г. и сертификат № 032865/26.08.2011 г. на името на "Фокус Компани" ЕООД, от които документи не се установява предаване на стоки между "Хлебопроизводство Чирпан" ЕООД и ревизираното лице. При тези фактически данни правилно съдът е приел, че и в този случай липсва индивидуализиране на стоките по смисъла на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД, което е от значение за изискуемостта на данъка и възникването на правото на данъчен кредит съгласно чл. 68, ал. 2 от ЗДДС. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение, с което жалбата на "Фокус Компани" ЕООД е отхвърлена следва да се остави в сила. За пълнота следва да се отбележи, че принципно правилно е застъпеното в касационната жалба становище, че е недопустимо правото на приспадане да се обвързва с установяване на обстоятелството разполагал ли е прекият доставчик със стоката и бил ли е в състояние да извърши доставка. Това становище е основано на тълкуването на чл. 167, чл. 168, б. а), чл. 178 б. "а" и чл. 273 от Директива 2006/112/ЕО, дадено в решение от Съда от 21 юни 2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11. Но то е приложимо в случаите, в които безспорно е доказано, чрез допустимите по националния закон доказателствени средства действителното реализиране на доставките /в този смисъл т. 32 и т. 33 от решението по дело С-285/11/. В процесния случай такова доказване не е проведено от страна на касатора, поради което е безпредметно да се обсъждат останалите доводи на страните относно изводите на административния съд за липса на стока по предходни доставки от "Кедър пи" ООД и "Карвел" ЕООД. При този изход на спора разноски се дължат на ответника. В производството пред първата инстанция на директора на Дирекция ОДОП град Пловдив са присъдени разноски, в максималния размер, предвиден от чл. 161, ал. 1 ДОПК във връзка с чл. 7, ал. 4 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения, поради което за касационната инстанция не следва да се присъжда юрисконсултско възнаграждение. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение,