Решение № 8641 от 15.06.2012 г. на ВАС по адм. д. № 13801/2011 г.

Решение № 8641 от 15.06.2012 г. на ВАС по адм. д. № 13801/2011 г., VIII о., докладчик съдията Мира Райчева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по две касационни жалби - на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. София и на "Жарава 77" АД, гр. София, представлявано от изп. директор Стоил Арабаджиев, чрез процесуалния му представител адв. Стефан Георгиев, против решение от 13.05.2011 г. на Софийски градски съд, III Б състав, постановено по адм. д. № 140 по описа за 2006 г. на този съд. Директорът на Дирекция "ОУИ" - гр. София при ЦУ на НАП обжалва решението в частите му, с които е постановена отмяна на ДРА № 57/16.03.2005 г., издаден от данъчен орган при ТД на НАП - София, мълчаливо потвърден от Директор РДД - София. "Жарава 77" АД, гр. София, обжалва съдебното решение в следните негови части, отхвърлящи жалбата на дружеството: относно потвърдените задължения за внасяне на ДДС в размер на 65 811.10 лв. ведно с начислени лихви от 6 725.23 лв. във връзка с доставки на услуги, извършени от "ЧСА Комерс" ООД за данъчен период 1.01.2004 г. до 30.09.2004 г.; относно потвърдените задължения за заплащане на такса битови отпадъци за 2003 г. в размер на 50 952.74 лв. Касаторите твърдят касационни основания, регламентирани в чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост. По съображения, изложени в касационните жалби, се претендира отмяна на съдебното решение в неблагоприятните за касаторите части. Отправя се искане за потвърждаване на решението в съответните благоприятни за страните части на съдебния акт. Претендира се и присъждане на разноски и юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на жалбата на Директор дирекция "ОУИ" - София, и за неоснователност на жалбата на "Жарава 77" АД. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбите, правилността на решението на релевираните касационни основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК, приема за установено следното: Касационните жалби са подадени от надлежни страни, в срок и са процесуално допустими. Разгледана по същество касационната жалба на Дирекция "ОУИ" - София при ЦУ на НАП е основателна, а тази на ревизираното дружество - неоснователна. По касационната жалба на Директора на дирекция "ОУИ"- София при ЦУ на НАП: В хода на ревизията е извършено увеличение на финансовия резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.) със сумата 270 129 лв., тъй като не са признати разходи за амортизации за м. 10 и м. 11.2003 г. От страна на органите по приходите е прието, че притежаваните активи от "Жарава 77" ЕАД (понастоящем "Жарава 77" АД), придобити на 15.09.2003 г. не са въведени в употреба до 1.12.2003 г., когато са отдадени под наем, въз основа на договор, сключен между "Жарава 77" ЕАД (наемодател) и "Булконс Първомай" ЕООД (наемател). Направен е извод, че дружеството следва да начислява амортизации на активите от м. 12.2003 г., т. е. след отдаването им под наем, когато активите практически носят изгода на предприятието и започва да тече срокът за ползването на активите. Предвид това, в ДРА е прието, че дружеството е начислило без основание разходи за амортизации за м. 10 и м. 11.2003 г. в размер на 270 129 лв., която сума е отнесена в посока увеличение на финансовия резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 10 ЗКПО (отм.). По делото не е било спорно, че договорът за наем на движими и недвижими вещи е сключен на 1.03.2003 г. с наемна цена 40 000 лв. без ДДС. Установено е наред с това, че "Жарава 77" ЕАД и "Булконс Първомай" ЕООД са свързани лица по смисъла на § 1 от ДР на ЗКПО (отм.) С цел да бъде установена наемната цена в хода на ревизията е назначена експертиза, с която е дадена обща наемна цена за месец за отдаване под наем от 124 190 лв., от която за земята и сградите - 56 448 лв., а за машините, транспортните средства и стопанския инвентар - 67 742 лв. При тези данни в ДРА е прието, че договорът за наем е сключен с цел отклонение от данъчно облагане и по отношение на него следва да се приложат разпоредбите на Глава I, раздел IV от ЗКПО (отм.). Въз основа на така констатираното с ДРА е извършено увеличение на финансовия резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.) със сумата 84 190 лв., която се явява разлика между установената от експертизата пазарна цена и посочената в договора. Определен е дължим корпоративен данък в размер на 15 059 лв., като е начислена и лихва за просрочие. За да отмени ДРА в посочената по-горе част, съдът е приел, че ДМА са били въведени в експлоатация в период от 1959 г. до 2001 г. и са носили изгода на дружеството, поради което е счел за незаконосъобразен извода на данъчните органи, че дружеството следва да начислява амортизации на активите от м. 12.2003 г. Основното оплакване на касатора Директор Дирекция "ОУИ"- София е за неправилност на съдебното решение поради противоречие с материалния закон и същото следва да бъде споделено. Съгласно чл. 23, ал. 1 и 2, т. 10 ЗКПО (отм.), размерът на облагаемата печалба се получава, като финансовият резултат (счетоводна печалба/загуба) от отчета за приходите и разходите (печалба или загуба) се преобразува чрез неговото увеличаване или намаляване за данъчни цели. Финансовият резултат (счетоводната печалба/загуба) за данъчни цели се увеличава с разходите, довели до намаляване на финансовия резултат (счетоводната печалба/загуба), които данъчно задължените лица не могат да докажат документално по реда, определен в съответните нормативни актове, с първични документи, включително придружени с фискален бон от електронни касови апарати с фискална памет и от електронни системи с фискална памет или с касова бележка от кочан, издадена в предвидени от нормативен акт случаи, или отчетени в нарушение на счетоводното законодателство или на принципа "документална обоснованост". По чл. 15, ал. 1 от Закона за счетоводството, предприятията начисляват амортизации на амортизируемите дълготрайни/нетекущи активи в съответствие с приложимите счетоводни стандарти. Определението за амортизируем актив е по т. 2 от НСС 4 Отчитане на амортизациите (отм.). Съгласно това определение, такъв актив е дълготраен материален или нематериален актив, който а) се очаква да бъде използван през повече от един отчетен период; б) има ограничен срок на годност; в) се държи от предприятието за целите на производството или доставката на стоки и услуги, за отдаване под наем на други лица или за административни цели. Доколкото трите подточки на определението съставляват кумулативни изисквания, актив, който не се използва по един от посочените в подточка в/ начини, не може да се приеме за амортизируем. На плоскостта на доказателствената тежест, ревизираното лице следва да докаже положителния факт, че дълготрайните материални активи, за които е начислило амортизации, отнесени в намаление на годишния финансов резултат, се използват по един от посочените начини. Такова доказване не е проведено нито в хода на ревизионното производство, нито при оспорването на ДРА. Настоящият състав на касационната инстанция намира, че използването на активите преди апортирането им в ревизираното дружество е без правно значение за статута им на амортизируеми след апорта. Това е така, тъй като фактът на използването на актива е от значение от момента, в който активът става собственост на дружеството. Преди този момент използването на активите е от значение за начисляваните амортизации от дружеството, осъществяващо апортната вноска. Следователно са начислени без основание разходи за амортизации, общо в размер на 270 129 лв. за активи, които не са въведени в експлоатация и не носят икономическа изгода на предприятието за ревизирания период, поради което правилно сумата е отнесена в увеличение на финансовия резултат. В контекста на изложеното следва да бъде посочено, че съдът неправилно е кредитирал съдебно-счетоводната и съдебно-техническата експертизи, за да аргументира изводите си досежно обсъдената по-горе част от спора. Съдът не е следвало да възприема извършената от СТЕ оценка на пазарната стойност на наема на отдадените под наем активи за 2004 г. по метода на приходната стойност, както и неправилно е основал аргументите си на допълнително назначената ССчЕ. В резултат на това е достигнал до неправилния извод, че разликата между установената от СТЕ пазарна цена на наема в размер на 41 111.11 лв. и посочената наемна цена от договора за наем в размер на 40 000 лв. е в размер на 1 111.11 лв., с която сума е следвало да се преобразува финансовият резултат за 2003 г. Отделно от това, основателно касаторът възразява срещу кредитирането на експертизата по съображения, че същата не отговаря на изискванията на Наредба № 5/26.02.1999 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени. В изготвената СТЕ не са използвани методите, посочени в чл. 16, ал. 1 ЗКПО (на сравнимите неконтролирани цени, на пазарните цени, на увеличената себестойност), поради което същата не отговаря на изискванията на горепосочената Наредба и не следва да й бъде давана вяра. От друга страна, видно от изготвената в хода на ревизионното производство експертиза, същата е съобразена с изискванията на Наредбата: методът на сравнимите неконтролирани цени е използван при оценка на отдадените под наем земя и сгради; извършено е сравнение с продадени и отдадени под наем земи и сгради от подобен тип и в същото населено място, като е изчислена приблизителната цена на ДМА, които са предмет на отдаване под наем от страна на жалбоподателя. Основателно касаторът насочва вниманието и върху обстоятелството, че при оценката на наема на сградите е предвидено и 20 % намаление, тъй като сградите са с голяма площ, което от своя страна прави същите по-трудни за отдаване под наем. С оглед всичко изложено по-горе, незаконосъобразен и необоснован се явява изводът на първостепенния съд, че е налице отрицателен финансов резултат - загуба и не се дължи корпоративен данък в размер на 15 059.74 лв., ведно със съответните лихви. Решението следва да бъде отменено в тази част, като вместо него бъде постановено друго, с което да бъде отхвърлена жалбата срещу ДРА в частта, с която е определен корпоративен данък за 2003 г. в размер на 15 059.74 лв. и лихви за просрочие от 1 828.41 лв. Постановеното решение се явява неправилно и в частта относно доначисления ДДС за разликата над 65 811.10 лв. до определения размер от 175 193.73 лв., както и в частта за разликата на лихвите над 6 725.23 лв. до 19 816.34 лв. Съдът е счел ДРА за незаконосъобразен, като е взел за основа посочената от СТЕ месечна пазарна стойност на наема на отдадените по наем активи. В противоречие с материалния закон съдът е основал оспорения съдебен акт на второто допълнително заключение на ССчЕ в неговия вариант, при който при изчислението е взета предвид посочената от СТЕ месечна пазарна стойност на наема на отдадените под наем активи без да бъде признат данъчния кредит по 10-те броя фактури, издадени от "ЧСА Комерс" ООД. Така, съдът неправилно е приел, че общо дължимият ДДС за данъчните периоди м. 01, 02, 03, 04, 05, 06 и 09 2004 г. е в размер на 65 811.10 лв., а лихвите за просрочие възлизат на 6 725.23 лв. След като не са налице основания да се приеме, че ДРА е незаконосъобразен за разликата над 65 811.10 лв. до определения размер от 175 193.73 лв. и по отношение на начислените лихви за разликата над 6 725.23 лв. до определения размер от 19 816.34 лв., то решението, с което същият е отменен в посочената част следва да бъде отменено, като вместо него бъде постановено друго, с което да бъде отхвърлена жалбата. За прецизност на изложението следва да бъде посочено, че касаторът Директор Дирекция "ОУИ" - София е посочил, че обжалва решението на СГС изцяло в частта, с която е отменен частично ДРА, но не са налице конкретни оплаквания досежно постановения от съда резултат по отношение на частично отменените задължения за данък недвижими имоти и такса битови отпадъци. При извършената служебна проверка за съответствието на съдебния акт с материалния закон, настоящият състав не констатира наличието на касационни основания за неговата отмяна в така посочените части. По отношение на тях същото следва да бъде оставено в сила. По касационната жалба на "Жарава 77" АД: Оспореното решение на СГС за определения ДДС и лихви по повод доставките от "ЧСА Комерс" ООД е правилно и законосъобразно. За да измени оспорения ДРА в тази част, съдът е изложил подробни съображения, основаващи се на анализ на събраните доказателства и отчитане доводите на страните. За неоснователността на претенцията на оспорващото дружество относно признаване правото на данъчен кредит в процесния размер за разликата над 65 811.10 лв. до определения размер от 175 193.73 лв., както и в частта за разликата на лихвите над 6 725.23 лв. до 19 816.34 лв. обосновано съдът е приел за недоказано наличието на законовите предпоставки. Същите не се установяват и с назначената ССЕ, поради което правилно е прието, че не е опроверган изводът на ревизиращия орган за нереалност на доставките от "ЧСА Комерс" ООД. Следва да бъде споделено приетото от съда, че предмет на доставките са услуги по договор, но такъв по делото не е представен. Наред с това, според категоричните изводи на експертното заключение, налице е неправилно осчетоводяване и неправилно извършено сторниране от доставчика. С оглед неизпълнение на изискванията на чл. 6 от ЗДДС (отм.), както и на чл. 25 от с. з., поради ненастъпило данъчно събитие, законосъобразно е прието наличието на основанията по чл. 64, ал. 1, т. 6 от ЗДДС (отм.) и данъчният кредит е отказан законосъобразно. Решението е правилно и относно задълженията за ТБО за 2003 г. в размер на 50 952.74 лв. и лихви от 9 105.98 лв. На основание чл. 66 ЗМДТ, таксата битови отпадъци се определя в годишен размер за всяко населено място с решение на общинския съвет. Когато до края на предходната година общинският съвет не е определил размер на таксата за битови отпадъци за текущата година, същата се събира на база действащия размер към 31 декември на предходната година. Релевираните възражения от касатора за недължимост на таксата са неоснователни поради следното: Съгласно чл. 10, ал. 1 от ЗМДТ с данък върху недвижимите имоти се облагат разположените на територията на страната сгради, дворни места, парцели и застроени земеделски и горски земи, за действително застроената площ и прилежащия й терен. Данъчно задължени лица са собствениците на облагаемите с данък недвижими имоти (чл. 11, ал. 1 ЗМДТ). Съгласно чл. 13 от с. з. данъкът се заплаща независимо дали недвижимите имоти се използват или не. Данъкът се определя върху данъчната оценка на недвижимите имоти и съгласно чл. 21 ЗМДТ за предприятията е отчетната им стойност. Данъкът се определя върху данъчната оценка на недвижимия имот в размер на 1,5 на хиляда. Въз основа на тези относими разпоредби, съдът обосновано е кредитирал заключението на ССчЕ, съобразено от своя страна с предписанията на цитираните норми, което е посочило, че общо дължимата такса битови отпадъци за земя и сгради за 2003 г. е в размер на 50 952.74 лв. Решението, с което е отменен ДРА в частта на определената такса битови отпадъци за 2003 г. за разликата над 50 952.74 лв. до определения размер от 153 648.74 лв. и лихви за разликата над 9 105.98 лв. до определения размер от 25 991.91 лв. е правилно и следва да бъде оставено в сила. Предвид изхода на спора, "Жарава 77" ЕАД следва да бъде осъдено да заплати на Дирекция "ОУИ" - София сумата 4 968.75 лв. - дължимо юрисконсултско възнаграждение по компенсация за двете инстанции, съобразно уважената част от жалбата на приходната администрация. Водим от горното и на осн. чл. 222, ал. 1 и чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,