Решение № 2414 от 20.02.2009 г. на ВАС по адм. д. № 11951/2008 г.

Решение № 2414 от 20.02.2009 г. на ВАС по адм. д. № 11951/2008 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на Димитър Георгиев Полимеров от гр. Гоце Делчев в качеството на ЕТ "Георги Полимеров - Димитър Полимеров" - гр. Гоце Делчев, правоприемник на ЕТ "Георги Полимеров" срещу решение № 903/1.08.2008 г., постановено по адм. д. № 765/2007 г. по описа на Административен съд, София-град, с което е отхвърлена жалбата му против РА № 0100-1281/3.11.2006 г., издаден от старши инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. Благоевград, потвърден с решение № 170/1.02.2007 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София за определен данък за довнасяне по чл. 35 ЗОДФЛ в размер на 34 049, 19 лв. и лихви в размер на 6 364, 32 лв. за данъчен период 15.03.2004 г. - 31.12.2004 г., вследствие увеличение на финансовия резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 11 ЗКПО (отм.). Със същото решение е оставена без разглеждане жалбата на едноличния търговец срещу същия ревизионен акт в частта за определените вноски по ДОО - 2 851, 55 лв. и лихви - 910, 02 лв. и НЗОК - 582, 55 лв. и лихви - 100, 80 лв. и в тази част на основание чл. 156, ал. 2 ДОПК производството по делото е прекратено. Макар да не е посочено изрично отменителното основание по чл. 209, т. 3 АПК, от подробните съображения, изложени в касационната жалба може да се направи извод, че се релевира оплакване за неправилност на решението поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон - ЗОДФЛ (отм.), ЗКПО (отм.), ЗСч и НСС-22 "Отчитане на бизнескомбинации" (отм.). В голямата си част касационната жалба отново е насочена към пороците на ревизионния акт, което представлява преповтаряне на първоинстанционната жалба до административния съд. Иска се отмяна на обжалваното решение и отмяна на ревизионния акт във всичките му части и за определения данък по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) и за вноските по ДОО и НЗОК, както и е направено искане за присъждане на направените по делото разноски. Ответникът по касационната жалба дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София при ЦУ на НАП, редовно призован не е изпратил свой представител и не е взел становище. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба, тъй като правилно съдът е приел, че техническата грешка при посочване на номерацията на правната норма в никакъв случай не е довела до нарушаване правата на ревизираното лице. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационната жалба е процесуално допустима, тъй като е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: За да отхвърли жалбата, Административен съд, София-град е приел, че, че при ревизията правилно е преобразуван финансовия резултат и е определен данък за довнасяне по чл. 35 ЗОДФЛ в посочените по-горе размери. Според съда неоснователно е възражението на едноличния търговец относно правното основание, на което е преобразуван финансовия му резултат, като горестоящия административен орган правилно го е посочил чл. 23, ал. 2, т. 11 ЗКПО (отм.), вместо т. 10 на същата правна норма. Според съда от ревизионния акт става категорично ясно, че това е правното основание, а посочването на чл. 23, ал. 2, т. 10 ЗКПО (отм.) представлява само една техническа грешка и не може на това основание да се приеме, че акта е незаконосъобразен. По същество съдът е счел, че спорът между страните не е относно начина на осчетоводяването, тъй като не е спорно, че приложим е НСС - 22 "Отчитане на бизнескомбинации" (отм.), а само досежно продажната цена при прехвърлянето на предприятието на едноличния търговец по реда на чл. 15 ТЗ. Посочено е от съда, че с влязло в сила решение е установено, че сключения на 11.03.2004 г. договор за прехвърляне на предприятие с цена от 150 лв. не е нищожен, поради което е породил целените правни последици. Относно анекса от 11.03.2004 г., представен по време на ревизията съдът, както и органа по приходите е приел, че този анекс с посочена продажна цена от 220 150 лв. не е с нотариална заверка на подписите, поради което не е спазена формата за действителност съгласно чл. 15 ТЗ. За представения договор от 5.10.2006 г. с нотариална заверка на подписите за поправка на договора за прехвърляне по чл. 15 ТЗ съдът е приел, че явно е, че той е сключен с оглед на извършената ревизия и носи дата след датата на изготвения ревизионен доклад от 25.09.2006 г. Направен е извод от съда, че правилно ревизията е приела, че договорената първоначално продажна цена от 150 лв. е действителната. Съдът е установил, че жалбоподателят не оспорва съответствието на извършените от ревизиращия екип преобразувания на финансовия резултат за 2004 г. с разпоредбите на нормите на НСС-22 "Отчитане на бизнескомбинации" (отм.) и ЗКПО (отм.). Решението на първоинстанционния съд е правилно постановено. Правилно съдът е приел, че процедурата за извършване на ревизията и изготвяне на ревизионен доклад и впоследствие и на ревизионен акт е спазена. Грешката в посочване на правното основание от ревизиращия орган правилно е прието от съда, че не е основание за отмяната на ревизионния акт като незаконосъобразен на това основание. Тази грешка е санирана с решението на горестоящия административен орган, но с него не са подменени фактите, послужили на органа на приходите да обоснове своите констатации. Нещо повече съдът като съд по същество е в правомощията си да потвърди акта на друго фактическо или правно основание, тъй като както данъчния ревизионен акт, както и ревизионния акт се издават в условията на обвързана компетентност. Затова с още по-голяма сила горестоящия административен орган също е в правомощията си да посочи друго правно основание, както е сторено в настоящия случай. В този смисъл неоснователно е оплакването на касатора по повод на промяната на правното основание с решението на директорът на дирекция "ОУИ". Относно продажната цена на търговското предприятие правилно и органа по приходите, а впоследствие и съда са приели, че това е посочената в първоначалния договор от 11.03.2004 г. с нотариална заверка на подписите цена на придобиване на предприятието - 150 лв. Въз основа на този договор, отговарящ на формата за действителност по смисъла на чл. 15 ТЗ е направено и вписването в търговския регистър на продажбата на предприятието. Правилно съдът е приел, че последващия договор без нотариална заверка на подписите с посочена друга цена на продажбата - 220 150 лв. не е годно доказателство, а то е представено с оглед на ревизията. Същото се отнася и за договора от 05.10.2006 г. Касаторът е изложил оплаквания за противоречие на първоинстанционното съдебно решение с разпоредбите на НСС-22 (отм.), като твърди, че този стандарт е неприложим в процесния случай. Изложени са доводи от касатора, че този счетоводен стандарт може да намери приложение само при търговските дружества, но не и при еднолични търговци, които са физически, а не юридически лица и затова придобиването на предприятие по смисъла на чл. 15 ТЗ не е бизнескомбинация. В този смисъл няма пречка и настоящата касационна съдебна инстанция да даде отговор относно приложимостта за конкретния случай на НСС-22, въпреки, че няма спор по делото, че в счетоводството си касаторът е взел счетоводни операции в качеството му на приемащо предприятие именно по разпоредбите на НСС-22, определяйки че отрицателната му търговска репутация е в размер на 22, 61 лв. Дефиницията, съдържаща се в НСС-22 относно понятието "бизнескомбинация" представлява обединяване на отделни предприятия в една стопанска единица в резултат на обединяването на едно предприятие с друго или придобиването на контрол върху нетните активи и дейности на друго предприятие. Този счетоводен стандарт борави с общото понятие предприятие, а не с търговски дружества. В същото време ако се приеме, че стандарта се отнася и до едноличните търговци трябва да се прецени в коя от двете хипотези трябва да се отнесе, като се има предвид, че категорично не е първата хипотеза, а относно втората - не се касае за контрол върху нетните активи, а за придобиване на собствеността върху тях изцяло. В процесния случай това е без значение, тъй като след придобиването на предприятието ЕТ "Георги Полимеров - Димитър Полимеров" е извършено счетоводно отчитане на прехвърлянето на предприятието, прилагайки именно НСС-22 и е определена отрицателна търговска репутация в размер на 22, 61 лв. Т. е. касаторът е извършил осчетоводяването именно по НСС-22, поради което не може сега едва в касационното производство да възразява, че това не е следвало да се извърши по този ред. Не се касае за грешка, тъй като ако това беше така, щеше да се ползва от реда в специалния счетоводен стандарт НСС-8. В този смисъл неоснователно касаторът сега в касационното производство възразява, че този стандарт е неприложим за неговото предприятие. На практика и в хода на административното и при съдебното обжалване страните не са имали спор относно приложимостта на стандарта, а само относно размера на стойността на продажбата на предприятието по чл. 15 ТЗ. Правилно и административния орган и впоследствие и съда са приели, че стойността на придобиването е тази, отразена в първоначално представения договор по чл. 15 ТЗ, въз основа на което е извършено и вписването в търговския регистър на съда, а от друга страна законосъобразно в ревизионното производство е установено, че стойността на активите, получена вследствие придобиване на предприятието е 103 575 лв. при осреднен полезен срок - 4 години, като 183 от тази сума не е била отчетена в съответствие със счетоводното законодателство. Безспорно е установено, че безуспешно касатора е провел исково производство за обявяване на посочения договор по чл. 15 ТЗ за нищожен, поради което той е произвел своето правно действие. Доказателство за това е представеното пред първоинстанционния съд решение от 14.02.2008 г. по гр. д. № 559/2007 г. на Районен съд - гр. Гоце Делчев. По този начин твърдението на касатора, че действителната покупна цена на предприятието е 220 150 лв., а не 150 лв. е неоснователно и противоречи на доказателствата, събрани по делото. Касаторът е декларирал загуба, която правилно е преобразувана в ревизията на печалба на основание неотчетен приход, представляващ разликата между приходите и разходите, отнасящи се за неотчетени в текущия отчетен период - чл. 23, ал. 2, т. 11 ЗКПО (отм.), поради което данъчното задължение по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) е законосъобразно определено. Относно вноските по ДОО и НЗОК още в решението на горестоящия административен орган, пред когото по административен ред е обжалван ревизионния акт е прието, че в тази част акта не се обжалва и е влязъл в сила. Същото е прието и от първоинстанционния съд, поради което правилно в тази част няма произнасяне по същество. За първи път сега в касационната жалба се излагат оплаквания и в тази част на акта, но настоящата съдебна инстанция не може да се произнесе, след като определените вноски по ДОО и НЗОК не са били предмет в производството по обжалване на ревизионния акт по административен пред директора на дирекция "ОУИ" (нито е поискано от него да си допълни решението си в тази част) и по съдебен ред пред първоинстанционния съд. С оглед изложеното по-горе обжалваното решение не страда от пороците, визирани от касатора и като правилно следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. Предвид изхода на делото на касатора не се дължат разноски, въпреки че такива са поискани. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение,