Решение № 415 от 11.01.2013 г. на ВАС по адм. д. № 6093/2012 г.

Решение № 415 от 11.01.2013 г. на ВАС по адм. д. № 6093/2012 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от "Електроавтоимпекс " ООД, гр. Стара Загора, против решение № 691/26.03.2012 г., постановено по адм. д. № 1668/2011 г. по описа на Административен съд - Пловдив, IV състав. С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на "Електроавтоимпекс " ООД срещу ревизионен акт № 131004297 от 15.02.2011 г., издаден от старши инспектор по приходите при ТД на НАП-Пловдив, потвърден с решение № 420 от 25.05.2011 г. на директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението"-Пловдив при ЦУ на НАП, в частта на непризнат данъчен кредит в размер на 23 026 лева за данъчните периоди м. 12.2009 г., м. 02, м. 04, м. 05 и 07.2010 г. и съответните лихви. В касационната жалба се твърди неправилност и необоснованост на решението - основание по чл. 209, т. 3 АПК. Иска се отмяна на решението и постановяване на ново, с което да се отмени процесния ревизионен акт. Претендират се разноски. Ответникът в касационното производство - директорът на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Пловдив при ЦУ на НАП, в представено писмено възражение от процесуалния представител старши юрисконсулт Нели Новакова, оспорва касационната жалба, желае решението като правилно да бъде оставено в сила и да се присъди юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалбата. Върховният административен съд, първо отделение, намира касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срок и от надлежна страна, а разгледана по същество, за неоснователна. При ревизия на дружеството-касатор органите по приходите са отказали правото на данъчен кредит по фактури № 34 от 03.12.2009 г., № 35 от 11.12.2009 г., № 36 от 18.12.2009 г. и № 38 от 21.12.2009 г., издадени от "Емпорики строй" ЕООД, с предмет на доставките - бензиноколонки, газоколонки, цистерна, нагнетателна помпа, метална табела, тъй като са издадени след датата на дерегистрация по ЗДДС на доставчика "Емпорики строй" ЕООД (акт за дерегистрация № 150990900005515 от 05.10.2009 г. на орган по приходите при ТД на НАП-Плевен, връчен на 24.11.2009 г.), т. е. не е налице една от основните предпоставки за признаване на правото на данъчен кредит, не е налице изискването доставчикът да е регистрирано по ДДС лице. Отказано е с ревизията и право на данъчен кредит по фактури № № 12 от 26.02.2010 г., № 13 от 19.04.2010 г., № 14 от 30.04.2010 г., № 15 от 17.05.2010 г. и № 29 от 01.07.2010 г., издадени от "Ремонт-строй 1010" ЕООД, с предмет на доставките - извършване на строително-ремонтни работи. Основанието за отказ по фактура № 12 от 26.02.2010 г. е поради това, че същата не е включена в дневниците за продажби и справките-декларации по ЗДДС на доставчика, а по отношение на останалите фактури, че не отразяват реални доставки на услуги. За да отхвърли жалбата като неоснователна съдът е обсъдил всички събрани по делото доказателства, приетата ССчЕ, от които е извел извод за правилни фактически констатации на ревизиращите органи, респективно - законосъобразен отказ за признаване на данъчен кредит по процесните данъчни фактури. Решението е правилно. Констатациите при ревизията не са опровергани в хода на оспорване на РА. По отношение на доставките от "Емпорики строй " ЕООД отказът за признаване правото на данъчен кредит е законосъобразен, тъй като не са налице предпоставките за неговото възникване - доставчикът да е дерегистрирано по ЗДДС лице и този факт не е опроверган в хода на оспорването. Съгласно чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът-регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави. Предвид липсата на една от предпоставките на цитираната правна норма, а именно доставчикът да притежава качеството на регистрирано лице, за "Електроавтоимпекс " ООД не може да възникне право на приспадане на данъчен кредит в размер на 9 372 лева по издадените от "Емпорики строй " ЕООД фактури, след датата на дерегистрацията по ЗДДС, която е 24.11.2009 г. Фактурите като издадени през м. 12.2009 г., след датата на дерегистрация, поради което към този период нито доставчикът има право да начислява ДДС по доставката, нито получателят има право да приспада данъчния кредит, тъй като облагаеми с ДДС доставки могат да се осъществяват само от регистрирани по ДДС лица. Представеният ревизионен акт № 151002001 от 22.12.2010 г. и ревизионен доклад № 1002001 от 03.11.2010 г. на ТД на НАП-Велико Търново, издадени на "Емпорикистрой " ЕООД, е неотносим към спора, тъй като ревизията на доставчика обхваща периода от 27.04.2009 г. до 24.11.2009 г., датата на дерегистрацията, а процесните фактури са издадени в следващ данъчен период - м. 12.2009 г. При ревизията, извършена на дружеството-касатор е отказано също право на данъчен кредит по фактури № № 12 от 26.02.2010 г., № 13 от 19.04.2010 г., № 14 от 30.04.2010 г., № 15 от 17.05.2010 г. и № 29 от 01.07.2010 г., издадени от доставчик "Ремонт-строй 1010" ЕООД, с предмет на доставките - извършване на строително-ремонтни работи. По фактура № 12 от 26.02.2010 г. е установено, че не е включена в дневниците за продажби и справките-декларации по ЗДДС на доставчика "Ремонт-строй 1010 " ЕООД. За останалите фактури е констатирано, че липсват доказателства за установяване вида и обема на фактурираните строителни работи, местонахождението на обекта, в който са извършвани, липсва количествено-стойностна сметка на вложени материали и труд, данни за собствени или наети машини, данни за броя на работниците, строителните техници и инженерите и тяхното възнаграждение, местопребиваване, пътуване, командировки, липсват актове за отчитане на извършените работи и на вложения труд, както и документ за въвеждане в експлоатация на обекта. При извършената проверка от ревизиращия екип в информационната система на НАП е установено, че през 2009 г. и 2010 г. "Ремонт-строй 1010" ЕООД няма работници по трудови договори, не са подавани справки обр. 1 и обр. 6, не са изплащани задължителни осигурителни вноски. В хода на оспорване на РА от страна на "Електроавтоимпекс " ООД също не са представени документи, доказващи вида и обема на СМР, приети в съответен обект, количествено-стойностна сметка на приетите дейности, за да се установят по вид и обем доставките - СМР по фактури № 13 от 19.04.2010 г., № 14 от 30.04.2010 г. и № 15 от 17.05.2010 г. В процесните фактури е отразено - "СМР по договор от 19.04.2010 г.", но нито в договора, нито в приемо-предавателния протокол от 05.07.2010 г. са описани видовете и обема на строително-ремонтни работи, местонахождението на обекта, в който са извършвани, липсва количествено-стойностна сметка на вложени материали и труд, данни за собствени или наети машини, данни за броя на работниците, строителните техници и инженерите и тяхното възнаграждение, местопребиваване, пътуване, командировки, липсват актове за отчитане на извършените работи и на вложения труд, както и документ за въвеждане в експлоатация на обекта. По фактура № 29 от 01.07.2010 г. предмет на доставката е изграждане на метална постройка към хале-заваръчно. Липсват разплащателни документи, липсва техническо задание, както и доказателства за дадени указания на изпълнителя за начина на изработване на металната постройка. Няма доказателства относно осигурената механизация, необходимите материали, липсва количествено-стойностна сметка. Представеният от оспорващия приемо-предавателен протокол от 12.08.2010 г. не съдържа описание на вида и обема на дейностите, липсва количествено-стойностна сметка. Фактурата е издадена в деня на сключване на договора - 01.07.2010 г., което изключва възможността за реално изпълнение на възложеното. Относно кадровата обезпеченост на изпълнителя, както вече се обсъди по-горе, от извършената насрещна проверка се установява, че през 2010 г. той няма строителни работници и технически ръководители на трудов договор. Оспорващият от своя страна, също не представя надлежни доказателства за изпълнението на договора и предметът по фактура от една и съща дата - 01.07.2010 г. В хода на оспорването е прието заключение на съдебно-счетоводна експертиза, което съдът е обсъдил наред с останалите доказателства по делото и е приел, че със заключението на вещото лице не се внасят нови факти, които да обосновават различни фактически и правни изводи, от тези възприети с РА. Въпросите, на които е отговорило вещото лице, не са спорни и не касаят реалността на процесните доставки. Вещото лице установява, че фактурите, издадени от "Ремонт-строй 1010" ЕООД, са осчетоводени като приход през 2010 г., а ДДС по тях е осчетоводено като задължение към бюджета, с изключение на фактура № 12 от 26.02.2010 г. По фактурите няма осчетоводени плащания. Установено е със заключението на вещото лице, че за периода 17.03.2010 г. - 25.08.2010 г. "Електроавтоимпекс" ООД е внесло по банковата сметка на "Ремонт-строй 1010" ЕООД сумата 184 054 лева, но това плащане не доказва по категоричен начин, че е именно по процесните фактури, като липсва категоричен извод в тази насока и в заключението на вещото лице. Съдебният експерт единствено е изброил в хронологичен ред постъпленията като суми по банковата сметка на "Ремонт-строй 1010 " ЕООД. Други доказателства, включително и в самите платежни нареждания, от които да се направи обоснован и категоричен извод, че извършените преводи представляват плащания по процесните пет фактури, не са представени. Вещото лице посочва също, че няма осчетоводени разходи при доставчика за услугите по процесните фактури. Въз основа на събраните доказателства съдът е приел, че изводите на органите по приходите са правилни и законосъобразни, съответно правилен и законосъобразен е ревизионният акт в потвърдената част. За да бъде признато правото на данъчен кредит в полза на получателя по облагаема доставка е необходимо на първо място да е налице доставка по смисъла на чл. 12 ЗДДС. Нормата дава легалното определение на това понятие, според което облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9 ЗДДС, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната. От своя страна чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС определя понятието данъчен кредит като сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки и услуги по облагаеми доставки, т. е. в понятието за данъчен кредит се кумулира изискването за наличие на реално осъществена облагаема доставка по смисъла на цитираните по-нагоре правни норми. Правилни са мотивите на обжалваното съдебно решение в смисъл, че наличието на реално осъществена облагаема доставка, а не притежаването на данъчен документ, е първата важна предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит, а нейното изпълнението в настоящия случай по процесните фактури не се доказва. Доколкото ЗДДС не съдържа определение на понятието неправомерно начислен данък, употребено в чл. 70, ал. 5 ЗДДС, следва да се приеме, че това са всички случаи, при които начисляването на ДДС е извършено в нарушение на императивни правни норми. В съответствие с това, начисляването на данък при липса на реална доставка на услуга, следва да се счита за неправомерно начисляване по смисъла на разпоредбата на чл. 70, ал. 5 ЗДДС. Всички доводи на касатора са свързани с предпоставките за признаване на данъчен кредит, визирани в разпоредбите на чл. 71 ЗДДС, но в случая отказът за признаване на данъчен кредит не е формален, а е фактически и правно обоснован за всяка фактура при различни предпоставки, и в тежест на ДЗЛ е било да установи положителните факти, от които черпи права. По отношение на данъчните фактури, издадени от "Емпорикистрой " ЕООД, без същият да е регистриран по ДДС данъчен субект, разпоредбите от чл. 71 ЗДДС са неприложими. Същото важи и за фактура № 12 от 26.02.2010 г., издадена от "Ремонт-строй 1010" ЕООД, която не е отразена в СД и ДП на доставчика. По отношение на останалите фактури, издадени от "Ремонт-строй 1010 " ЕООД, същите не съдържат описание на вида и обема на извършената дейност - СМР, което е следвало да се установи от оспорващия - получател на услугите СМР с приемо-предавателни протоколи, оформени в съответния вид, за да са годно доказателствено средство за установяване на определени факти - приемане на СМР, вид и обем, обекта, където са осъществени. Такива доказателства по делото не са ангажирани от оспорващия. В този смисъл неоснователно се поддържа от страна на касатора изправност от негова страна в качеството му на получател на доставките. По изложените съображения, правилни са изводите на първоинстанционния съд за законосъобразност на оспорения ревизионен акт в потвърдената част. Решението е правилно и следва да бъде оставено в сила. С обжалваното решение е присъдено юрисконсултско възнаграждение на ответника по касация в размер на 911 лв., същото е за цялото производство и второ такова не се дължи за касационната инстанция, съобразно разпоредбата на чл. 161, ал. 1, изр. 3 от ДОПК. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК Върховният административен съд, първо отделение,