Решение № 10344 от 7.08.2009 г. на ВАС по адм. д. № 1884/2009 г.

Решение № 10344 от 7.08.2009 г. на ВАС по адм. д. № 1884/2009 г., I о., докладчик съдията Атанаска Дишева Образувано е по касационна жалба, подадена от "Ви Ти Нуклиър Сървисиз Лимитид - клон България", вписано в ТР, считано от 11.07.2008 г., с предишно наименование "Бритиш Нуклиър Груп Проджект Сървисиз Лимитид - клон България", с принципал "Ви Ти Нуклиър Сървисиз Лимитид", дружество регистрирано съгласно законите на Англия, вписано с фирмен № 5339062, чрез процесуалните представители адвокатите Антония Маврова и Стамен Янев, против решение № 511/18.12.2008 г., постановено по адм. дело № 726/2008 г., на Административен съд - гр. Велико Търново, с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт № 800168/11.07.2008 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Враца. Касаторът поддържа, че решението е неправилно като постановено при нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствени правила и необоснованост, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В жалбата се твърди, че съдът неправилно е приел, че получател по доставката не е "Ви Ти Нуклиър Сървисиз Лимитид - клон България", а дружеството, което го е учредило, и че поради това спорната фактура правилно е била издадена на дружеството-принципал, а не на неговия български клон. С оглед на този извод съдът е приел, че българският клон не е получател по доставката и съответно не притежава данъчен документ за упражняване на правото на данъчен кредит. Изложени са аргументи за това, че допуснатата грешка при изписването на получателя на доставката по фактурата и неговия номер по ДДС не променят характера на стопанската операция; че с оглед развитието и изпълнението на договора във времето се е наложило регистрирането на българския клон, като страна по договора е бил неговият принципал и затова доставчикът е фактурирал стойността на услугите към него, а не към клона му в България; че съществуващият порок на фактурата относно идентификацията на получателя не преклудира правото на данъчен кредит на клона, тъй като при наличие на грешни или липсващи реквизити във фактурите, преценката за упражняването на правото на данъчен кредит следва да се направи след анализ на икономическите положения, които фактурата документира. Като излага подробни аргументи относно фактическата обстановка и налагащите се правни изводи, свързани със съдържанието на спорната фактура и основателността на претенцията за приспадане на данъчен кредит, касаторът моли да бъде отменено обжалваното решение, като вместо него бъде постановено друго, с което да бъде отменен РА № 800168/11.07.2008 г. в обжалваната част. Претендира присъждане на съдебно-деловодни разноски. Ответникът по жалбата - директорът на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" за гр. Велико Търново при ЦУ на НАП оспорва жалба. В писмени бележки от пълномощника юрисконсулт Константин Калчев се излагат подробни съображения за правилност на решението. Претендира се решението да бъде оставено в сила и да се присъди юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата. Счита, че правилно съдът е преценил, че клоновете на чуждестранните лица са самостоятелни субекти във връзка с облагането по ЗДДС. В процесната фактура № 63/07.12.2007 г., издадена от "Енпро консулт" ООД като получател е посочено британското дружество, което е платило и стойността по фактурата. Правилен е извода, че не е изпълнено изискването по чл. 71, ал. 1 ЗДДС и съдът обосновано е отхвърлил подадената жалба. Върховният административен съд, като прецени наведените в жалбата касационни основания и доказателствата по делото, приема следното: С обжалваното решение на Административен съд гр. Велико Търново е отхвърлена жалбата на "Ви Ти Нуклиър Сървисиз Лимитид - клон България", с предишно наименование "Бритиш Нуклиър Груп Проджект Сървисиз Лимитид - клон България", със седалище в гр. Козлодуй, против ревизионен акт № 800168/11.07.2008 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Враца, потвърден с решение № 378/17.09.2008 г. на директора на дирекция "ОУИ" гр. Велико Търново. Жалбоподателят е осъден да заплати на дирекция "ОУИ" юрисконсултско възнаграждение в размер на 6054,40 лв. За да постанови това решение съдът е приел, че с обжалваният РА на ревизираното лице не е признато право на данъчен кредит по фактура № 063/07.12.2007 г., издадена от "Енпро Консулт" ООД за услуга на стойност 1 427 429, 33 лв. и ДДС в размер на 285 485,87 лв., тъй като във фактурата като получател е записан "Бритиш Нуклиър Груп Проджект Сървисиз Лимитид" (предишното наименование на дружеството-принципал), поради което органът по приходите е приел, че щом клонът на дружеството не е записан като получател по фактурата, то и не разполага с данъчен документ и за него не е изпълнено изискването по чл. 71, т. 1 ЗДДС. При насрещната проверка, извършена на доставчика "Енпро Консулт" ООД е установено, че процесната фактура е била издадена на дружеството, регистрирано в Англия, c VAT № GB849770866, като плащането на услугите по фактурата е било извършено по банков път на 26.02.08 г. от последното, видно от приложеното извлечение по разплащателна сметка, открита в Уникредит Булбанк. Съдът е приел за установено, че като получател по процесната фактура е посочен BNG Project Services Limited, c VAT № GB849770866. Плащането по нея е извършено по банков път от този получател, а не от жалбоподателя, което е било установено с ПИНП № 06-800168-2/11.04.2008 г. Това обстоятелство не се и оспорва от жалбоподателя, нито има твърдение за плащане на сумата по фактурата от страна на българския клон. Съдът е приел, че за да бъде упражнено правото на данъчен кредит, трябва да е изпълнено условието по чл. 71, ал. 1 ЗДДС - да притежава данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и чл. 115 ЗДДС. Съгласно чл. 114, т. 7 ЗДДС, в задължителните реквизити на фактурата е посочено име и адрес на получателя на доставката. Според съда, законодателят не прави разлика между получател по доставка и получател по фактура, защото те трябва да са едно и също лице, а понятие "получател по фактура" не е законов термин. Затова е приел, че жалбоподателят не притежава данъчен документ и не е изпълнено условието на чл. 71, ал. 1 ЗДДС, за да има право на данъчен кредит. Съдът е приел, че щом получателят по доставката е извършил и плащането по фактурата, в т. ч. и дължимия ДДС, именно той е страна по договора, който е посочен като предмет на доставката, и следователно данъчното събитие е било точно отразено в съответствие с принципа по чл. 4, ал. 1, т. 5 ЗДДС, съобразно икономическото съдържание, същност и финансова реалност. Съдът не е възприел наведените аргументи от жалбоподателя за това, че дружеството-принципал и неговият български клон са едно и също лице - получателят по доставката, и че клонът не притежавал самостоятелна правосубектност. В тази връзка е изложил съображения, че двата субекта притежават различни номера по ДДС, че клонът на дружеството се е снабдил с разрешение за прилагане на нулева ставка по ДДС по реда на чл. 173 ЗДДС, както и че съгласно чл. 121, ал. 6 ППЗДДС клоновете на чуждестранни лица се разчитат самостоятелно с бюджета, за разлика от клоновете на местните юридически лица, според чл. 121, ал. 3 ППЗДДС. В подкрепа на това становище се позовава и на чл. 3, ал. 3 ППЗДДС, регламентиращ режима на доставките между лице, установено на територията на държава членка и негови клонове или структурни звена, установени на територията на страната. Предвид съображения в този смисъл съдът е приел, че РА е законосъобразен в тази част. За същия данъчен период не е признато право на данъчен кредит в размер на 234,19 лв. по фактура № 0057047148/31.01.2008 г., издадена от "Петрол"АД с предмет - доставка на гориво. Съдът е приел за обоснован извода на органа по приходите, че следва да намери приложение ограничението на правото на данъчен кредит по чл. 70, ал. 1, т. 5 ЗДДС, тъй като стоките са свързани с поддръжка, ремонт, подобрение или експлоатация на леки автомобили. Приел е за недоказано наличието на условия по чл. 173, ал. 1 ЗДДС, тъй като липсват доказателства, че горивото е свързано единствено с изпълнение на договора от 01.04.07 г., финансиран със средства на Европейската банка за възстановяване и развитие. По съображения в този смисъл съдът е отхвърлил жалбата против ревизионния акт. Обжалваното решение е правилно. Същото е постановено след подробно и последователно обсъждане на събраните по делото доказателства и доводите на страните, в резултат на което съдът е достигнал до обосновани и правилни изводи от фактическа и правна страна. От фактическа страна е установено, че ревизираното лице "Ви Ти Нуклиър Сървисиз ЛТД - клон България", с предишно наименование "Бритиш Нуклиър Груп Проджект Сървисиз Лимитид - клон България", е регистрирано като клон на чуждестранно юридическо лице "Ви Ти Нуклиър Сървисиз Лимитид", регистрирано в Англия, с предишно наименование "Бритиш Нуклиър Груп Проджект Сървисиз Лимитид". Данъчната ревизия е извършена на клона, който е декларирал право на приспадане на данъчен кредит за м. 02/2008 г. по фактура № 63/07.12.2007 г., издадена от "Енпро Консулт" ООД, с предмет "услуги по договор № 50302/22.03.2003 г. и допълнително споразумение № 4/01.04.2007 г. ", на стойност 1 427 429,33 лв. и ДДС в размер на 285 485,87 лв. Във фактурата като получател е посочен "Бритиш Нуклиър Груп Проджект Сървисиз Лимитид" (предишното наименование на принципала "Ви Ти Нуклиър Сървисиз Лимитид", Англия). Безспорно е също, че страна по посочения договор от 22.03.2003 г. и споразумението от 01.04.2007 г. е британското дружество и същото е извършило плащането на стойността на процесната фактура и на данъка по нея, с банков превод, за което са представени съответни доказателства. Предвид тези безспорни факти, обоснован и правилен е извода направен от органите по приходите и възприет от първоинстанционния съд, че за "Ви Ти Нуклиър Сървисиз Лимитид - клон България" не е изпълнено изискването по чл. 71, т. 1 ЗДДС за упражняване право на приспадане на данъчен кредит, а именно лицето да притежава данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и чл. 115. В разпоредбата на чл. 114 ЗДДС са предвидени изискванията към фактурите, както според т. 7, фактурата задължително трябва да съдържа име и адрес на получателя на доставката. Във фактурата, по която ревизираното лице претендира право на приспадане на данъчен кредит, същото не е посочено като получател, тъй като са посочени имената, адреса и VAT номер на неговия принципал - британското дружество. Не може да се възприеме становището, че се касае за един и същ правен субект, тъй като за целите на данъчното облагане по ЗДДС клонът на чуждестранното лице се счита за самостоятелен субект. В тази връзка съдът обосновано се е позовал на разпоредбата на чл. 121, ал. 6 ППЗДДС, според която клоновете на чуждестранните лица се разчитат с бюджета самостоятелно. Изложените в тази връзка съображения от първоинстанционния съд са правилни и се споделят от настоящия състав, поради което не следва да бъдат повтаряни. Следва да се отбележи, че пред настоящата инстанция касаторът не оспорва правилността на извода, че клонът на чуждестранното дружество има самостоятелна данъчна правосубектност. Затова, след като клонът е самостоятелен субект за целите на облагането по ЗДДС, същият следва да притежава данъчна фактура, в която е посочен като получател на доставката, за да може да упражни право на данъчен кредит за тази доставка. Не може да бъде споделено становището че в случая се касае за грешка при посочването на получателя, тъй като по същество съдържанието на фактурата съответства на обективно осъществената стопанска операция. Доставката е осъществена на британското дружество, с което е бил сключен договорът, посочен като основание за изпълнението на услугите, за които е издадена фактурата, освен това плащането е извършено от британското дружество, а не от клона му в България. По делото няма доказателства, които да обосновават тезата на касатора, че той е действителния получател на доставката, за да се приеме, че във фактурата има грешка относно страната. Развитите подробни съображения в касационната жалба относно причините, поради които клонът следва да се счита за действителен получател на доставката, не се споделят от настоящия състав. След като се поддържа, че услугата по процесната фактура е получена от клона, то това обстоятелство е следвало да бъде надлежно документирано. Няма доказателства за прехвърляне към клона на правата по договор № 50302/22.03.2003 г., посочен в процесната фактура, няма доказателства, че плащането по фактурата, което е осъществено от принципала е за доставка, получена от клона и/или че плащането се осъществява от името на клона. Твърденията в жалбата, че задълженията могат да се изпълняват и от друго лице по принцип са правилни, но в конкретния случай не се установява принципала да е платил задължение на клона. Фактите, че плащането е осъществено от лицето, посочено като страна по договора и посочено като получател на доставката в издадената за документирането й данъчна фактура, всъщност потвърждават тезата, че именно принципалът е получател на доставката. Обстоятелството, че според сключения договор, задълженията на британското дружество е следвало да се изпълняват чрез клон в страната, само по себе си не доказва, че получател по процесната фактура е клона. Договорът е сключен през 2003 г., а клонът е регистриран едва през на 2007 г., поради което преди това изпълнението очевидно е осъществявано без наличието на регистриран клон. Затова само фактът на наличието на регистриран клон към датата на издаването на фактурата, не може да обуслови извод, че непременно клонът е получател на доставка, при това по договор, който е сключен с принципа и няма встъпване на клона като страна по договора. Предвид изложеното, не може да бъде възприето становището на касатора, че става въпрос за техническа грешка в изписването на реквизит във фактурата. Цитираните указания на НАП и на МФ, както и решения на ВАС в случая не намират приложение, тъй като те касаят действително технически грешки или пропуски на незначителни реквизити, които нямат съществено значение за идентификацията на страните и за същността на стопанската операция. В този смисъл са и указанията в ТР № 5/2004 г. на ОСС на ВАС. В конкретния случай именно съвкупният анализ на доказателствата води до извода, че получател на доставката е лицето, посочено като получател във фактурата със съответния номер VAT, а не ревизираното лице, което за целите на облагането по ЗДДС е самостоятелно данъчно задължено лице. Корекции по чл. 116 ЗДДС не могат да бъдат правени от органите по приходите, а още по - малко от съда, което произтича от съдържанието на самата норма, затова искането в този смисъл не може да бъде уважено. Подобна корекция, дори и беше направена от ревизираното лице не би следвало да се приеме като основание за ползване на данъчен кредит, тъй като в този случай корекцията не би съответствала на действително осъществената стопанска операция. По изложените съображения, изводите на първоинстанционния съд относно законосъобразност на РА, в частта, с която не е признато право на данъчен кредит по фактура № 63/07.12.2007 г., издадена от "Енпро консулт" ООД на "Бритиш Нуклиър Груп Проджект Сървисиз Лимитид" са правилни и обосновани. Пред настоящата инстанция не се обжалва решението в частта, с която е отхвърлена жалбата против РА относно непризнато право на данъчен кредит в размер на 234,19 лв. по фактура № 0057047148/31.01.200 г., издадена от "Петрол" АД, предвид изрично посочения предмет на касационната жалба на стр. 2 от същата. Оплакването на касатора относно неправилно присъждане на юрисконсултско възнаграждение на дирекция "ОУИ" е неоснователно. В разпоредбата на чл. 161, ал. 1, изречение трето ДОПК изрично е посочено, че на администрацията вместо възнаграждение за адвокат се присъжда юрисконсултско възнаграждение в размера до минималното възнаграждение за един адвокат. Пред първата инстанция дирекция "ОУИ е представлявана от юрисконсулт, който е направил своевременно искане за присъждане на възнаграждение. Присъденият от съда размер е съобразен с материалния интерес по спора и съответства на минималния размер, регламентиран в чл. 8, чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения и няма основания за намаляване размера на това възнаграждение. По изложените съображения, не са налице касационни основания за отмяна на решението. Същото е правилно и следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора не се възлагат разноски за производството пред настоящата инстанция. На ответната страна - дирекция ДОУИ" не следва да се присъжда второ юрисконсултско възнаграждение, тъй като съгласно чл. 161, ал. 1 ДОПК възнаграждението за администрацията е дължимо за цялото производство, а не за всяка инстанция поотделно и с първоинстанционното решение вече е присъдено такова. Водим от горното и на основание чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение