Решение № 4019 от 21.03.2013 г. на ВАС по адм. д. № 11152/2012 г.

Решение № 4019 от 21.03.2013 г. на ВАС по адм. д. № 11152/2012 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по две касационни жалби - от Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" при ЦУ на НАП и от "ИТТ Австрия - производство" ЕООД, представлявано от Франко Шийнингер, чрез процесуален представител, срещу решение № 415/19.07.2012 г., постановено по адм. дело № 1223/2011 г. на Административен съд - Велико Търново. В касационната жалба на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП се излагат доводи за неправилност на решението поради допуснати съществени процесуални нарушения, необоснованост и неправилно приложение на материалния закон в частта му, с която е прогласен за нищожен РА № 151101670/16.08.2011 г. относно отказано право на приспадане на данъчен кредит за данъчен период м. 11.2007 г. в размер на 914,00 лв. по фактура, издадена от "Итрони" ООД и съответните лихви в размер на 338,47 лв. Касаторът твърди, че съдът неправилно е приложил нормата на чл. 129, ал. 3 от ДОПК в редакцията й преди изменението по отношение на АПВ № 5755/21.12.2007, който касае данъчен период м. 11.2007 г., но е издаден на 21.12.207 г. и е влязъл в сила като необжалван на 10.01.2008 г. Поради това счита, че спрямо него са неприложими разрешенията по ТР № 1/25.06.2012 г. на Общото събрание на колегиите на ВАС и моли съда да отмени решението в атакуваната му част и върне делото за ново разглеждане на спора по същество, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение съобразно обжалвания материален интерес за двете инстанции. Ответникът по касационната жалба - "ИТТ Австрия - производство" ЕООД, гр. Червен бряг, не изразява становище по същата. В касационната жалба на "ИТТ Австрия - производство" ЕООД се излагат доводи за неправилност на атакуваното решение поради допуснати съществени процесуални нарушения и противоречие с материалния закон в частта, с която е отхвърлена жалбата на дружеството срещу РА № 151101670/16.08.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Велико Търново, с който е отказано право на приспадане на данъчен кредит за д. п. - м. 02.2008 г. в размер на 1954 лв. и след извършено увеличение на финансовия резултат на дружеството за 2007, 2008 и 2009 г. на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО са определени данъчни задължения по ЗКПО и следващите се лихви за забава. Касаторът твърди, че събраните по делото доказателства установяват реалното извършване на доставките по фактурите от м. 02.2008 г., издадени от "Интрони" ЕООД. Сочи, че осъщественото преобразуване на финансовия резултат не е съобразено с принципа на съпоставимост между приходите и разходите, а формираните от съда изводи са в противоречие с констатираните от ССЕ пряка обвързаност на разходите с дейността на дружеството. В тези насоки излага подробни съображения в жалбата и моли съда да отмени атакуваното решение в посочената му част и вместо него да постанови друго, по съществото на спора, с което да се отмени оспорения РА, ведно с присъждане на разноски. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Дирекция "ОДОП" - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител, с писмен отговор изразява становище за нейната неоснователност. Претендира и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава аргументирано заключение за неоснователност и на двете касационни жалба. Върховният административен съд, състав на първо отделение, след като прецени допустимостта на касационните жалби и въведените с тях отменителни касационни основания съобразно чл. 218, ал. 1 и чл. 220 АПК, както и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение на изискването на чл. 218, ал. 2 от АПК, за да се произнесе, съобрази следното: Касационните жалби, инициирали настоящото производство, са депозирани от активно процесуално легитимирани лица, при наличие на правен интерес, срещу подлежащ на оспорване съдебен акт и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, с оглед на което същите са допустими и подлежат на разглеждане по същество. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - Велико Търново е бил РА № 151101670/16.08.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Велико Търново, потвърден с решение № 580/17.11.2011 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП, с който не е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на общо 10 282,78 лв. за данъчни периоди м. 05, 06, 08, 10, 11.2007 г. и м. 02.2008 г., начислени са лихви за забава в размер на 4 012,66 лв. и са установени допълнителни задължения за корпоративен данък както следва: за 2007 г.: в размер на 3 052,76 лв. и лихви- 1 251,90 лв., за 2008 г.: в размер на 3 433,84 лв. и лихви 886,46 и за 2009 г.: в размер на 598,67 лв. и лихви 85,15 лв. За да прогласи за нищожен РА в частта му, с която на "ИТТ Австрия - производство" ЕООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит за данъчни периода м. 05, 06, 08, 10 и 11.2007 г., съдът се е позовал на представените като доказателства по делото АПВ № 3201/29.06.2007 г., АПВ № 3630/31.07.2007 г., АПВ № 4361/20.09.2007 г., АПВ № 5444/22.11.2007 г. и АПВ № 5755/21.12.2007 г. Приел е, че същите се отнасят до процесните данъчни периоди от 2007 г. и настъпването на техният стабилитет предшества изменението на чл. 129, ал. 3 от ДОПК от 19.12.2007 г., поради което и съгласно Тълкувателно Решение № 1/25.06.2012 г. на Общо събрание на колегиите на ВАС, в тези си части РА е нищожен. Настоящият състав намира, че в частта, с която е прогласен за нищожен РА относно отказаното право на данъчен кредит за д. п м. 11.2007 г. решението е неправилно. Този извод следва от съпоставката на датата на издаване на АПВ № 5755/21.12.2997 г. и датата на влизане в сила на изменението на чл. 129, ал. 3 от ДОПК- ДВ бр. 108/2007 г., която сочи, че стабилитетът на цитирания АПВ е настъпил след 19.12.2007 г. Поради това спрямо него са неприложими разрешенията, дадени с ТР № 1/25.06.2012 г. по т. д. № 1/2011 г. на ОСС на ВАС. След като посоченият АПВ за данъчен период м. 11. 2007 г. е влязъл в сила след изменението на чл. 129, ал. 3 от ДОПК, то независимо от извършването на възстановяване или прихващане задълженията за данъци или задължителни осигурителни вноски подлежат на установяване чрез ревизия по общия ред. Като е приел обратното и е прогласил РА за нищожен и в тази му част, съдът е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено и делото в тази му част бъде върнато за ново разглеждане от друг състав на съда за произнасяне по съществото на спора. За да отхвърли жалбата срещу РА в частта, с която е отказано право на приспадане на данъчен кредит за д. п. - м. 02.2008 г. в размер на 1954 лв. и след извършено увеличение на финансовия резултат на дружеството за 2007, 2008 и 2009 г. на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО са определени данъчни задължения по ЗКПО и следващите се лихви за забава, решаващият състав е приел следното: През данъчен период 02.2008 г. е отказано право на приспадане на данъчен кредит по две фактури, издадени от "Итрони" ООД, с предмет на доставката "наем и консумативи" и основание - договор за лизинг от 06.10.2006 г., сключен между доставчика като лизингодател и ревизираното лице като лизингополучател. Решаващият състав е обсъдил чл. 1, т. 1.1 от визираното споразумение, съгласно която на лизинг се отдават малко предприятие за производство на месо и месни деликатеси, построено в землището на с. Чомаковци при месечната вноска от 1838,33 лв. с ДДС. След анализ на събраните в хода на ревизионното и съдебно производство доказателства съдът е констатирал, че фактурите, издадени от доставчика са за вноски в размери, различни от уговорените в договора за лизинг, както и, че липсват доказателства за плащане, тъй като представените от жалбоподателя фискални бонове и разходни касови ордери са с различни дати. В обобщение е приел, че не е установено реалното осъществяване на дейност от страна на ревизираното лице през процесния период в имота, предмет на договора за лизинг, поради което заплатеният наем и консумативи не са за целите на извършените от него облагаеми доставки. Настоящият състав намира, че в тази му част решението е правилно. Съгласно чл. 342 от ТЗ с договора за лизинг лизингодателят се задължава да предостави за ползване на лизингополучателя ползването на една вещ срещу възнаграждение, като по аргумент от ал. 2 от същата норма - за договора за лизинг се прилагат съответно правилата на договор за наем по ЗЗД. В случая, клаузите на процесния договор за лизинг обосновават извода, че страните са предвидили единствено опция за прехвърляне на собствеността върху предоставените за ползване имоти след изрично волеизявление на лизингополучателя за закупуване - чл. 7, т. 7.1.7, а в рамките на уговорения пет годишен срок от сключването на договора лизингодателят е поел задължение с периодично и непрекъснато изпълнение. Като насрещна престация по него е уговорено ежемесечно плащане, поради което и съгласно чл. 25, ал. 4 от ЗДДС и чл. 12, ал. 3 вр. с чл. 12, ал. 5 от ППЗДДС всеки период се смята за отделна доставка, данъчното събитие по която възниква на датата, на която плащането е станало дължимо. За да възникне правото на приспадане на данъчен кредит за тази доставка обаче, то същата съобразно чл. 69, ал. 1 от ЗДДС следва да се използва за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки. Именно този елемент от сложния фактически състав на възникване на правото на приспадане на данъчен кредит е останал неустановен в хода на ревизионното и съдебното производство, поради което обоснован и правилен е изводът на съда, че за процесните доставки с предмет фактическото предоставяне на стока по договор за лизинг, в която е уговорена само опция за прехвърляне на собствеността, законосъобразно е отказано признаване на правото на данъчен кредит. Идентичен извод следва и по доставките с предмет " консумативи", обективирани в издадените от лизингодателя спорни фактури и представляващи заплатените от ревизираното лице разходи за ел. енергия и вода. Съобразно чл. 4, т. 1.4.3 от договора лизингополучателя е поел задължение да заплаща същите, но липсват доказателства, че е открита негова партида в съответното "Електроразпределение" и "ВиК". Представените фактури са издадени на лизингодателя, който не е топлопреносно, нито водопреносно предприятие, поради което обективно не разполага с материалната обезпеченост да осъществи коментираните и регулирани от специална правна уредба доставки на ел. енергия и вода. Това налага извода, че доставките, обективирани в спорните фактури не са реално осъществени, поради което данъкът върху тях е начислен неправомерно по смисъла на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС и за тях не е възникнало право на данъчен кредит. Относно частта от РА, с която е извършено увеличение на счетоводния финансов резултат за 2007 и за 2008 г. на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО съдът е приел, че органът по приходите правилно е приложил материалния закон. Посочил е, че резултатът е коригиран със сумите, представляващи стойността на данъчната основа на издадените фактури от "Итрони" ООД. На същото основание за 2007 г. е извършено и увеличение на счетоводния финансов резултат със сумата 5646,17 лв., представляваща стойността по фактура № 7/09.10.2007 г., издадена от "ИТТ Австрия" ООД с предмет "материали под опис". И за трите процесни периода - 2007, 2008 и 2009 г. е извършено увеличение на счетоводния финансов резултат за 2007, 2008 и 2009 г. на основание чл. 16, ал. 1 и ал. 2, т. 3 от ЗКПО със суми, представляващи неотчетени приходи от лихви по отпуснат от ревизираното лице паричен заем, като не е признато извършеното от дружеството намаление на счетоводния финансов резултат на основание чл. 54, ал. 1 от ЗКПО със суми, представляващи начислени амортизации, свързани с фактурирани дълготрайни материални активи. Настоящият състав намира, че в тази му част решението е постановено при допуснато съществено процесуално нарушение, изразяващо се в неизясняване на спора от фактическа страна. Необсъдени от съда са останали събраните в тази връзка относими доказателства и въз основа на тях в мотивите на съдебния акт не са направени конкретни фактически и правни изводи. По отношение на процесната 2009 г. липсват каквито и да е доводи, обосноваващи извода за законосъобразност на РА в тази му част, а заключението на вещото лице не е обсъдено във връзка с останалите доказателства по делото. При липсата на конкретна фактическа установеност в атакувания съдебен акт за касационната инстанция е препятствана възможността да осъществи проверка на неговата материална законосъобразност, поради което и с оглед съдържащата се в чл. 220 от АПК забрана за фактически установявания, обжалваното решение в тази му част следва да се отмени и делото да се върне на административния съд за ново разглеждане от друг състав при спазване на горепосочените указания. На основание чл. 226, ал. 3 от АПК при новото разглеждане на делото административният съд следва да се произнесе и за разноските за водене на делото във ВАС. Независимо от изхода на спора, в полза на Дирекция "ОДОП" - Велико Търново не следва да се присъжда юрисконсултско възнаграждение съобразно материалния интерес по оставената в сила част от съдебното решение, тъй като такова вече е присъдено, а нормата на чл. 161, ал. 1, изр. последно от АПК не предвижда дължимостта му за всяка съдебна инстанция. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 1 и чл. 222, ал. 1, т. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение