Решение № 3779 от 24.03.2021 г. на ВАС по адм. д. № 7564/2020 г.

Решение № 3779 от 24.03.2021 г. на ВАС по адм. д. № 7564/2020 г., VIII о., докладчик съдията Таня Комсалова Производство по чл. 208 и сл. АПК вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК.

Образувано по касационна жалба на Директора на Агенция "Митници", подадена чрез процесуален представител – юрк. Е., против Решение № 2605 от 21.05.2020 г., постановено по адм. дело № 4490/2018 г. по описа на Административен съд - София-град /АССГ/, с което по жалба на "Топлофикация Перник" АД е отменен Ревизионен акт /РА/ № BG005800-РК43-РА9/22.12.2017 г., на органи при Митница Столична, мълчаливо потвърден в хода на административния му контрол от Директора на Агенция "Митници", в частта с която в колона 5 на РА е определен размер задължението за акциз 6 455 189, 79 лева на основание чл. 20, ал. 2, т. 19 от Законът за акцизите и данъчните складове /ЗАДС/, съответно в размер на 295 789, 81 лева на основание чл. 20, ал. 2, т. 18 от ЗАДС и в частта, с която са установени задължения за довнасяне на акциз за данъчен период 01.04.2014 г. – 31.12.2015 г. общо в размер на 3 658 645, 24 лева (колона 8 на РА.) и лихви за забава в размер на 1 165 467, 09 лева, като е осъдена и Агенция "Митници" за разноски.

В касационната жалба се твърди, че решението е неправилно като постановено при съществени нарушения на процесуалните правила, в нарушение на материалния закон и необосновано - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК.

Основанията за това могат да бъдат обобщени по следния начин.

Съдът не е определил правилно обхвата на правния спор, вкл. е налице противоречие в мотивите относно предмета на делото и в нарушение на процесуалните правила не е изискано по реда на чл. 171, ал. 4 от АПК да се отстранят неяснотите в заявената с жалбата претенция. Недопустимо било този въпрос да се изяснява едва с решението по съществото на спора, вкл. и при неизпълнение на задължението на съда по чл. 146 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК за доклад.

Релевира се вътрешна противоречивост в мотивите относно фактическите установявания на съда касателно начина на формиране от митническите органи на задължението за акциз (като фактически и правни основания за начисляването с РА и конкретно определения размер); постановяването му в противоречие със събраните по делото доказателства, вкл. и приетото заключение по допусната съдебно-техническа експертиза /СТЕ/; при несъобразяване, че посочените в отчетността на дружеството, количества енергийни продукти (изчислени на база използван условен метод на разделянето на общо използваното в комбинираното производство количество на енергийни продукти, използвани в производството на топлоенергия, за които именно самото ревизирано дружество е начислявало и внасяло акциз, и на такива, използвани за производството на електроенергия, за които не е начисляван акциз от "Топлофикация Перник" АД), са относими единствено и само към количествата енергийни продукти, използвани в комбинираното производство за производството на топлоенергия.

Като цяло се поддържа, че съдебният акт е постановен при липсата на собствена (на съда) обективна преценка на изложените доводи от страна на процесуалния представител на Директора на Агенция "Митници", при неизяснена фактическа обстановка, при неправилна преценка на събрания доказателствен материал и при възприемане безкритично доводите на жалбоподателя, както и при липсата на мотиви в нарушение на чл. 236, ал. 2 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК относно спорния по делото факт за използването на енергийни продукти с двойно предназначение по смисъла на чл. 4, т. 10 от ЗАДС, т. е. за цели различни от тези, за които му е издадено УОАПК, което е довело до постановяването на съдебния акт при допуснати съществени нарушения на процесуалните правила и необоснованост.

Като последица се твърди и неправилност, поради противоречие с материалния закон, на решението на съда. Дори и да се възприеме доводът, че използваните енергийни продукти не са такива с двойно предназначение, то според касатора категорично данъчното облекчение следва да бъде приложено единствено и само до онази част от тях, които са използвани за производство на електроенергия в единния комбиниран процес на производство на топло и електроенергия, но не и за частта енергийни продукти, използвани за производството на топлоенергия в същия този комбиниран процес. ЗАДС в чл. 24, ал. 2, т. 3 не предвижда освобождаване от облагане на енергийни продукти, от които се произвежда топлинна енергия, имаща отношение към производството на електроенергия. Въпреки експертните изводи, че цялото количество енергийни продукти, използвани в комбинирания процес, е било използвано за производство на електроенергия, то и преди 01.01.2016 г. е имало нормативно определен метод за разграничаване на количествата енергийни продукти, използван в комбиниран процес, на такива за производство на електроенергия, и на такива за производство на топлоенергия. Това според касатора е методът, определен в Наредба № РД-16-267 от 19 март 2008 г. за определяне на количеството електрическа енергия, произведена от комбинирано производство на топлинна и електрическа енергия, издадена от Министерството на икономиката и енергетиката на основание чл. 162, ал. 3 от Закона за енергетиката (наричана по-долу само Наредба № РД-16-267/2008 г., бел. моя), който именно (а това не се спори и е категорично установено и от вещото лице) е използвал и самият жалбоподател. Излага подробни съображения, защо счита че от една страна Закона за енергетиката /ЗЕ/ е "специален" спрямо ЗАДС, а от друга – че ЗАДС всъщност препраща към ЗЕ и в този смисъл към подзаконовите нормативни актове по неговото прилагане, относно изчисляване съотношението на количествата енергийни продукти, т. е. разделянето им, в случаите като процесния. Що се касае до неправилността на решението в частта относно отмененото задължение, определено на основание чл. 20, ал. 1, т. 18 от ЗАДС, липсват конкретно наведени съображения. Излагат се подробни аргументи, че при възстановяването на акциз в размер на 2 264 748, 50 лева, би се стигнало до неоснователното обогатяване на "Топлофикаци Перник" АД, доколкото този акциз би бил "повторно възстановен", поради което една такова правно положение не следвало да се допуска.

По тези съображения, които се поддържат от процесуалния представител на ответника в проведеното открито съдебно заседание, се иска отмяна на решението и присъждане на сторените по делото разноски, вкл. юрисконсултско възнаграждение за всяка съдебна инстанция, за което е представен и списък по чл. 80 от ГПК.

Ответникът по касационната жалба - "Топлофикация Перник" АД, чрез процесуален представител, оспорва жалбата по подробни съображения в писмено становище относно недължимостта на вменените с РА публични вземания. В открито съдебно заседание Настоява за оставяне в сила на съдебния акт.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото.

Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК и съобрази становищата на страните, намира касационната жалба процесуално допустима, а по същество – за неоснователна, поради следното:

На първо място и с цел избягване на повторения в това изложение, следва да се посочи, че цитираните в настоящия съдебен акт правни норма са тези в приложимата за казуса редакцията на ЗАДС след изм. с ДВ бр. 1 от 03.01.2014 г., в сила от 01.01.2014 г. и до изм. с ДВ бр. 92 и бр. 95 в сила от 01.01.2016 г. Конкретно по отношение на нормата на чл. 20, ал. 2, т. 19 от ЗАДС с изменението с ДВ бр. 105 от 2014 г. в сила от 01.01.2015 г. от обхвата й е изключена хипотезата на потреблението на енергийни продукти след прекратяване действието на удостоверението за освободен, което не е релевантно за разрешаването на настоящия правен спор.

Предмет на съдебен контрол пред първоинстанционния АССГ е бил цитираният РА, мълчаливо потвърден в хода на административното му обжалване от Директора на Агенция "Митници", с който на "Топлофикация Перник" АД, в качеството му на лицензиран производител на електрическа и топлинна енергия, при комбинирано производство на топло и електро енергия /когенерация/ и на притежател на удостоверение за освободен от акциз краен потребител /УОАКП/ за производство на електроенергия, както и със статут на регистрирано по чл. 57 а, ал. 1, т. 3 от ЗАДС лице, са установени задължения за акциз за данъчни периоди от 01.04.2014 г. до 31.12.2015 г., както следва:

1. На основание чл. 20, ал. 2, т. 19 от ЗАДС в размер общо на 6 455 189, 79 лева (колона 5), част от които в общ размер на 2 994 070, 17 лева начислени, декларирани и внесени от самото задължено лице (колона 6), респ. останали неразчетени с бюджета /остатък за внасяне/ в общ размер на 3 461 119, 62 лева (посочени в колона 8), в която връзка са определени и лихви за забава в размер общо на 1 110 082, 69 лева /така разпоредителната част на РА, Раздел V "Установявам", т. 1/;

1. На основание чл. 20, ал. 2, т. 18 от ЗАДС в размер общо на 292 281, 17 лева (колона 5), част от които в общ размер на 98 261, 19 лева също начислени, декларирани и внесени от ревизирания субект (колона 6), съответно неразчетени с бюджета /остатък за внасяне/ в размер общо на 197 525, 62 лева (колона 8) и лихви за забава в размер общо на 54 693, 58 лева /така разпоредителната част на РА, Раздел V "Установявам", т. 2 и

1. На основание чл. 20, ал. 3 от ЗАДС в размер на 3 505, 64 лева (колона 5 и 8) и лихви за забава в размер общо на 690, 82 лева /така разпоредителната част на РА, Раздел V "Установявам", т. 2/.

Възприетите от ревизиращите органи фактически и правни основания са следните:

1. Задълженията за акциз в хипотезата на чл. 20, ал. 2, т. 19 от ЗАДС в посочения им размер от 6 455 189, 79 лева са определени върху стойността на общото количество енергийни продукти /въглища, попадащи в кодове по КН 27011900 – "Каменни въглища-кафяви", 27022000 – "Брикети, получени от каменни въглища" и 27021000 – "Лигнитни въглища" и природен газ, с код по КН 27112100/, изразходвани в производството на крайните продукти от дейността на дружеството /електрическа и топлинна енергия/.

Тезата на митническите органи е, че комбинираното производство на топло и електроенергия е производствен процес, в който използваните от ревизираното лице енергийни продукти се потребяват едновременно, както за гориво за отопление, така и с цел производство на електрическа енергия, т. е. използваните енергийни продукти са с двойно предназначение, по смисъла на чл. 4, т. 10 от ЗАДС. В тази връзка приемат, че "Топлофикация Перник" АД в стопанската си дейност – комбинирано производство на топло и електроенергия, използва енергийни продукти с двойно предназначение, поради което въз основа на издаденото му УОАКП по чл. 24, ал. 2, т. 3 от ЗАДС - за производство на електрическа енергия, не може да ползва претендираното данъчно облекчение, като такова може да ползва единствено и само при валидно издадено УОАКП по чл. 24, ал. 2, т. 1 от ЗАДС – за енергийни продукти с двойно предназначение, а такова не му е издавано.

При тези фактически и правни установявания за цялото количество енергийни продукти, използвани в комбинирания процес на топло и електроенергия е прието, че се дължи акциз на основание чл. 20, ал. 2, т. 19 от ЗАДС, тъй като двойното предназначение е цел, различна от посочената в УОАКП по чл. 20, ал. 2, т. 3 от ЗАДС.

Като резултат вкл. и частта от така вмененото задължение за акциз – в размер на 2 994 070, 17 лева, начислена, декларирана и внесена в бюджета от самото задължено лице, но на база количеството енергийни продукти /част от общо ползваните в комбинираното производство/, което според условните изчисления на "Топлофикация Перник" АД е вложено в производството на топлинна енергия, е дължимо платен на основание чл. 20, ал. 2, т. 19 от ЗАДС.

Падежите /ежедневни/ и конкретните размери на задълженията за акциз са определяни, съответно съобразно правилото на чл. 20, ал. 1 от ЗАДС, съгласно което "Задължението за заплащане на акциз възниква от датата на освобождаване на акцизните стоки за потребление", при съобразяване данните от "отчетността" на дружеството и др. документи /виж стр. 58 и сл. от РД и съответните приложения/, за конкретните дати на влагане на енергийните продукти в комбинираното производство /употребата им е ежедневна/, на които е прието че е сторено освобождаването им за потребление в хипотезата на чл. 20, ал. 2, т. 19 от ЗАДС, на която дата е възникнало и задължението за начисляване на акциза съобразно правилото на чл. 43, ал. 1, т. 1 от ЗАДС с издаването на документа по чл. 84, ал. 1 във вр. с ал. 7 от ЗАДС /а имено електронен акцизен данъчен документ (е-АДД)/ и за декларирането му съобразно правилото на чл. 43, ал. 2 във вр. и с чл. 87, ал. 6 от ЗАДС в 14-дневен срок от датата на потреблението, респ. е започнал да тече и 14-дневният срок за внасянето му – чл. 44, ал. 1, т. 4 от ЗАДС; върху данъчна основана, изчислена по правилото на чл. 28, ал. 1, т. 12 /за въглищата/ и т. 8 / за природния газ/ от ЗАДС; и при ставка, определяна по правилото на чл. 24д, ал. 3 във вр. с чл. 32, ал. 1, т. 6а /за природния газ/ и т. 7 /за въглищата/ от ЗАДС, както това е детайлно разяснено в РА, стр. 18-19 и изготвения РД, респ. данните са изнесени в Таблица 17 "Размер на възникналото задължение за заплащане на акциз на потребените енергийни продукти, приложение № 52 към РД,.

Отделно според ревизиращите, които са анализирали спецификата на когенеративния технологичен процес, част от това количество енергийни продукти /условно изчислено като изразходвано за производството на топлоенергия, а не на електрическа енергия/ безспорно е използвано за цели, различни от посочените в притежаваните УОАКП, поради което на самостоятелно основание /отново чл. 20, ал. 2, т. 19 от ЗАДС/ не подлежи на освобождаване от облагане с акциз, доколко не са изпълнени условията на чл. 24, ал. 2, т. 3 във вр. с чл. 24а ал. 1 от ЗАДС. Дължимият в тази връзка акциз би бил в размерите декларирани и внесени от юридическото лице, а именно общо 2 994 070, 17 лева.

1. Задълженията за акциз за данъчни периоди от 01.04.2014 г. до 31.12.2015 г. в хипотезата на чл. 20, ал. 2, т. 18 от ЗАДС в посочения им общ размер от 292 281, 17 лева са определени върху стойността на общото количество електроенергия, употребена от регистрираното по реда на чл. 57а ал. 1, т. 3 от ЗАДС юридическо лице за "собствени нужди" /под което се разбира "стопански нужди" по смисъла на чл. 4, т. 52 от ЗАДС, виж бележка под линия на стр. 79 от РД/, в обектите, условно определени от ревизиращия екип като Група I /пак там, л. 204 от делото/, съставляващи в тяхната цялост ТЕЦ "Република".

Съображенията на митническите органи са, че "Топлофикация Перник"АД притежава Удостоверение за задължителна регистрация по чл. 57, ал. 1, т. 3 от ЗАДС, т. е. лице, което не се спори че употребява електрическа енергия за стопански нужди, която употреба е дефинирана като "освобождаване за потребление" в общата хипотеза на чл. 20, ал. 2, т. 18 от ЗАДС, и основание за възникването на задължението за начисляване и заплащане на акциз – чл. 20, ал. 1 от ЗАДС.

Прието е, че ревизираният субект не може да се ползва от изключението, формулирано в чл. 20, ал. 2, т. 18 in fine от ЗАДС, при положение че не използва средства за измерване, които да разграничат електрическата енергия, потребена за собствени нужди /т. е. подлежаща на облагане с акциз/, от тази, потребена само за производството и поддръжка производството на електроенергия /т. е. изключена от облагане/.

Или в обобщение е прието, че за цялото количество употреба електроенергия в обектите, дефинирани като "условна" Група I, на основание чл. 20, ал. 1 от ЗАДС е възникнало задължение за заплащане на акциз.

Начинът на изчисляване на така употребеното количество електроенергия в тези обекти е посочен на стр. 79 и 80 от РД и е детайлизирана помесечно в Таблица № 29 "Количество потребена електроенергия за собствени нужди" /стр. 80 от РД/ и съставлява сбора на разликата между общото количество произведена /данните от Таблица 18, безспорни между страните/ и доставена /данните от таблица № 22, също безспорни/ от дружеството електроенергия и сборът от доставената на "Топлофикация Перник" АД електроенергия от "Гранд енерджи Дистрибюшън" ЕООД /таблица № 23, безспорна/ и "НЕК" ЕАД /таблица № 24, безспорна/.

Съобразно тези данни е определяна данъчна основа по смисъла на чл. 28, т. 13 от ЗАДС, към която е приложена ставката по чл. 34а, ал. 1 от ЗАДС, по който начин е изчислено и задължението за акциз /виж Таблица 31 "Размер на възникналото задължение за заплащане на акциз на потребената електрическа енергия в ТЕЦ "Република", стр. 84 от РД/ за всеки един от месечните данъчни период /чл. 43, ал. 3 от ЗАДС/, като същото е вменено с РА в общ размер на 292 281, 17 лева.

Във връзка с разчитането му с бюджета е отчетено декларирането и внасянето на част от дължимия акциз в размер общо на 98 261, 19 лева от самия ревизиран субект именно на посоченото правно основание, отречена е тезата за недължимостта и възстановяването на същия, което като краен резултат е довело и до посочване като дължима за довнасяне сумата от общо 197 525, 62 лева, съобразно които данни са начислени и лихви за забава в размер общо на 54 693, 58 лева /така разпоредителната част на РА, Раздел V "Установявам", т. 2/.

1. Задължението за акциз за данъчен период от 01.12.2015 г. до 31.12.2015 г. в хипотезата на чл. 20, ал. 3 от ЗАДС в размер на 3 505, 64 лева е определено върху стойността на общото количество електроенергия, употребена от регистрираното по реда на чл. 57а, ал. 1, т. 3 от ЗАДС юридическо лице за "собствени нужди" /под което се разбира "стопански нужди" по смисъла на чл. 4, т. 52 от ЗАДС, виж бележка под линия на стр. 79 от РД/, в обектите, условно определени от ревизиращия екип като Група II /пак там, л. 204 от делото/.

По изложените в предходната точка съображения от фактическа и правна страна митническите органи са приели, че и за цялото количество употреба електроенергия в обектите, дефинирани като "условна" Група II, на основание чл. 20, ал. 1 във вр. с ал. 2, т. 18 от ЗАДС е възникнало задължение за заплащане на акциз.

Количеството употребена електроенергия е установено на база данните от предоставените търговски фактури за покупка на електрическа енергия от "ЧЕЗ ЕЛЕКТРО БЪЛГАРИЯ"АД, посочени в Таблица № 25, приложение № 53 от РД, като невъзможността за определяне на количествата електроенергия по данъчни периоди, е наложило приложението на чл. 20, ал. 3 от ЗАДС, поради което и задължението е вменено за данъчен период месец Декември 2015 г. Изчисленията са дадени в Таблица № 32 "Размер на възникналото задължение за заплащане на акциз на потребената електрическа енергия в обектите, посочени в Таблица № 26, Приложение № 54", съставляваща Приложение № 57 към РД.

За да отмени изцяло оспорения РА, първоинстанционният съд е приел на първо място, че е сезиран със спор относно законосъобразността на всички вменени със същия публични вземания – в случая задължения за акциз на посочените правни основания и лихви за забава за несвоевременното разчитане с бюджета на част от главниците, както и на следващо – че РА е валидно издаден в хипотезата на чл. 129, ал. 3 от ДОПК, от компетентни за това митнически органи и без да са допуснати съществени нарушения на административно производствените правила, които да обосноват извод за нищожност на РА.

По материалната законосъобразност на така вменените публични вземания, съдът е приел следното.

1. По отношение на вменените с РА на основание чл. 20, ал. 2, т. 19 от ЗАДС задължения за акциз в размер общо на 6 455 189, 79 лева, част от които в размер общо на 2 994 070, 17 лева начислени, декларирани и разчетени с бюджета от ревизирания субект, респ. разликата доначислена с РА и неразчетена и в този смисъл дължима за довнасяне в размер общо на 3 461 119, 62 лева и прилежащите лихви за забава в размер общо на 1 110 082, 69 лева.

Съдът е приел, че спорът по делото в тази му част е дали подлежат на облагане с акциз общото количество енергийни продукти, използвани за комбинираното производство на електро и топло енергия в дейността на дружеството, евентуално дали подлежи на облагане онази част от тях, вложена в производството конкретно на топлоенергия, и е дал отрицателен отговор и на двата въпроса.

Мотивите му могат да бъдат систематизира така.

Прието е неприложимостта на чл. 24д, ал. 3 от ЗАДС, доколкото по делото не е доказано че "Топлофикация Перник" АД е използвал вложените в комбинираното производство на електро и топлоенергия енергийни продукти /конкретно въглища, брикети и природен газ/ за цели различни от посочените такива в издадените му УОАКП, а именно за производство на електроенергия.

От своя страна "Топлофикация Перник"АД е доказало предпоставките по чл. 24, ал. 2, т. 3 във вр. с чл. 24а, ал. 1 от ЗАДС за освобождаване от акциз на цялото вложено в това производство енергийни продукти.

От фактическа страна е приел за доказано, че всички обложени с РА енергийни продукти са използвани в производството на електроенергия по смисъла на чл. 24, ал. 2, т. 3 от ЗАДС, за което е издадено УОАКП, като фактът, че се касае за комбинирано производство на електрическа енергия и топлоенергия, не означава, че цялото количество енергийни продукти не е използвано за производството на електроенергия. В тази насока е кредитирал изцяло заключението на вещото лице по допуснатата СТЕ, съгласно което горивата са вложени цялостно (цялото количество гориво – въглища е употребено) в производството на пара, от която първо е произведена електрическа енергия и впоследствие част от тази пара, с променени параметри, е използвана и за продажба на топлоенергия, вместо да се изхвърли в атмосферата, като е невъзможно отделянето на двете производства.

На следващо място е приел, че в ревизираните данъчни периоди липсва изрична правна норма относно начина на определяне на реално проследимо и и измеримо количество енергиен продукт, използван за получаването на двата вида крайни продукти – електрическа енергия и топлинна енергия, които се произвеждат в общ и неделим технологичен процес, като конкретно в ЗАДС е нямало норма, която да предвижда критерии за пропорционално разделяне на горивата, използвани в производството на електрическа енергия и на топлинна енергия в условията на комбинирано производство. Законовата разпоредба на чл. 28, ал. 2 от ЗАДС приета в по-късен момент – ДВ бр. 92 от 2015 г. в сила от 01.01.2016 г., е неприложима в случая, тъй като е с материално правен характер и има действие занапред, т. е. неприложима е спрямо възникналите преди влизането й в сила правоотношения. В този смисъл всички употребени в комбинираното производство енергийни продукти не подлежат на облагане на основание чл. 24, ал. 2, т. 3 от ЗАДС.

Съдът се е позовал на практика на ВАС, вкл. и на влезлите в сила съдебни Решения между същите страни по повод подадените от дружеството искания за възстановяване на недължимо платен акциз в хипотезата на чл. 20, ал. 2, т. 19 от ЗАДС за данъчни периоди 01.04.2014 г. – 31.12.2015 г., част от общо установените задължения с процесния РА, съобразно и заключението на вещото лице по допусната ССчЕ, както и практика на СЕС по приложението на чл. 14 и чл. 15 от Директива 2003/96/ЕО.

Посочено е, че това е разбираното и на митническите органи, изразено при идентична фактическа обстановка, в предходно издаден и влязъл в сила РА, съставен спрямо "Топлофикация Перник" АД, във връзка с установяване на задълженията му за акциз за данъчни период от 01.01.2013 г. до 31.03.2014 г., което е следвало да бъде съобразено предвид принципите за еднакво и точно прилагане на закона, дефинирани и в АПК, и в ДОПК.

Или в обобщение и прието, че в случая с оспорения РА са обложени с акциз енергийни продукти, за които е установено, че са вложени изцяло при производството на електроенергия и които по силата на чл. 24, ал. 2, т. 3 от ЗАДС са освободени от облагане с акциз.

Изложени са и съображения относно неяснотите и всъщност липсата на конкретни мотиви в "обемните РД и РА" относно начина на определяне на данъчната основа, респ. конкретните размери на задълженията за акциз, при ревизията "не било установено различно количество акцизни стоки, които да бъдат обложени и да се получи задължение, различно от декларираното от жалбоподателя – вместо 2 994 070, 17 лева 6 455 189, 79 лева. ", респ. не било ясно откъде идва разликата между декларираното от лицето и общо вменено с РА задължение, конкретно в размер на 3 461 119, 62 лева. Не ставало ясно как се е стигнало до тази сума – по периоди, по енергийни продукти, които акцизни данъчни декларации са коригирани, различно количество енергийни продукти ли установяват ревизиращите органи, данъчна основа или друго. Което всъщност е мотивирало съдът да приеме, че е на лице "немотивираност на определеното акцизно задължение с правно основание над това по акцизните декларации на жалбоподателя".

1. По отношение на вменените на основание чл. 20, ал. 2, т. 18 от ЗАДС за данъчни период 01.04.2014 г. – 31.12.015 г. задължения за акциз в размер общо на 292 281, 17 лева, част от които в общ размер на 98 261, 19 лева също начислени, декларирани и внесени от ревизирания субект, съответно доначислени с РА и неразчетени с бюджета /остатък за внасяне/ в размер общо на 197 525, 62 лева и лихви за забава в размер общо на 54 693, 58 лева, и на основание също чл. 20, ал. 1, т. 18, но във вр. с ал. 3 от ЗАДС за данъчен период месец Декември 2015 г. в размер на 3 505, 64 лева и лихви за забава в размер общо на 690, 82 лева.

Съдът е разгледал същите общо и е приел, че е спорно приложението на изключението дефинирано в чл. 20, ал. 2, т. 18, in fine от ЗАДС относно цялото, респ. част от количеството електроенергия, употребено от него в качеството му на регистрирано в хипотезата на чл. 57а, ал. 1, т. 3 от ЗАДС лице, като изцяло е приел тезата на жалбоподателя.

Аргументите му за това са, че е доказано от дружеството, че потребената от него електроенергия е предназначена за производството или поддръжката на съоръженията за производство на електрическа енергия и не е на лице освобождаване за потребление вкл. и на декларираните от дружеството количества такава за собствени нужди по смисъла на общото правило на чл. 20, ал. 2, т. 18 от ЗАДС. Отново са изложени аналогични на предходните съображения относно невъзможността при комбинирания процес да се разграничи работата на съоръженията на такива за производство на топлоенергия и на такива за производство на електроенергия, като цялото употребено количество електроенергия е употребено за производството и за поддръжка на производството на електрическа енергия, в който смисъл е и даденият отговор на вещото лице по допуснатата СТЕ.

С тези аргументи РА е приет за незаконосъобразен и в тези му части.

1. По отношение въпросът за възстановяването като недължимо платен на акциза в размер общо на 3 092 331, 36 лева, съобразно подадените искания по чл. 27 от ЗАДС за данъчни периоди от месец Април 2014 г. до месец Декември 2015 г. /вкл./, е прието че същото се следва в изпълнение на влезлите в сила съдебни Решения, с които със сила на пресъдено нещо е разрешен този въпрос, които съдебни актове предвид отмяната на установените с процесния РА публични вземания в тяхната цялост /а част от тях са така претендираните за възстановяване суми, като недължимо платени/, подлежат на изпълнение.

Върховният административен съд, осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира че обжалваното решение е валидно и допустимо.

Тук е мястото в аспекта на допустимостта на съдебния акт е да се разгледа възражението на касатора относно дейността на съда при определяне премета на делото.

В случая този предмет е ясно очертан още с жалбата до горестоящия административен орган, съответна на него е и заявената с жалбата до съда претенция /като обстоятелствена част и петитум/. Ясно е посочено, че се оспорва РА в неговата цялост и се иска цялостната му отмяна, вкл. в обстоятелствената част са изложени съображения във връзка с незаконосъобразността на вменените с него задължения в тяхната цялост и се претендира, че тази част от тях, която е внесена в бюджета е недължимо декларирана, респ. разчетена от задълженото лице и подлежи на възстановяване.

Или специфичното е, че се поддържа тезата за незаконосъобразност не само на допълнително вменените с РА публични вземания, но и се твърди незаконосъобразност на установяванията, потвърждаващи дължимостта на акциза в размерите начислени, декларирани и разчетени с бюджета от самото задължено лице, съгласно подаваните от него акцизни декларации по чл. 87 от ЗАДС.

В този смисъл и макар да са налице известни неточности в мотивите на оспореното решение, това не води до извода за частична недопустимост на съдебния контрол, респ. правораздавателната власт е осъществена при наличието на абсолютната процесуална предпоставка по чл. 156, ал. 2 от ДОПК във вр. с чл. 104 от ЗАДС.

По твърденията за допуснати съществен нарушения на процесуалните правила в дейността на съда.

Неоснователен е доводът на касатора, че в мотивите на решението липсват собствени фактически и правни установявания, както и обсъждане на аргументите, изложени от процесуалния представител на Директор на Агенция "Митници", както и за неправилно установена фактическа обстановка в резултат на неправилна преценка на събраните доказателства.

Приетите от съда за установени факти и описани в мотивите на решението, са тези, които са релевантни за установяване на спорните по делото обстоятелства и произтичат от установяванията на самите митнически органи.

Обсъдени са в този смисъл всички писмени доказателства, събрани в хода на ревизията, а и на съдебния контрол, поотделно и в тяхната съвкупност, обсъдени са и приетите по делото заключения на вещите лица по допуснатите СТЕ и ССчЕ също в съответствие с правилото на чл. 202 от ГПК и в относимите им към спора експертни изводи. Обсъдени са всеки един от спорните по делото въпроси, повдигнати и от двете страни в процеса, от фактическа и правна страна. Известните неточности в мотивите му не могат да обоснован различен извод.

Или иначе казано съдебния акт отговарят на изискванията на чл. 235, ал. 2, а и на тези на чл. 236, ал. 2 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК, а на чл. 172а, ал. 2 от АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК и не се констатираха каквито и да било допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила в дейността на съда.

По материалната законосъобразност и обоснованост на съдебния акт, оплакваният в касационната жалба по които следва да бъдат разгледани общо.

Правилно първоинстанционният съд е приел, че РА е валиден акт, издаден от компетентни органи /съобразно структурата на Агенция "Митници" до пораждане на разпоредените правни последици със Заповед № 3 МФ-1318 от 27.12.2018 г. на Министъра на финансите/, след проведено ревизионно производство, възложено от компетентен орган, в което не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила.

Касационната инстанция констатира и че РА отговаря по форма и съдържание на изискванията, регламентирани в чл. 120, ал. 1 ДОПК, и към него е приложен ревизионен доклад /РД/ със съдържанието по чл. 117, ал. 2 ДОПК.

1. Относно установените задължения в общ размер на 6 455 189, 79 лева главници с правно основание чл. 20, ал. 2, т. 19 от ЗАДС и лихви за забава във връзка с несвоевременното разчитане с бюджета на главниците в размер общо на 1 110 082, 69 лева.

Първото становището на митническите органи, поддържано и в касационната жалба, довело до облагане с акциз в посочените размери, е че предвид спецификата на когенеративния технологичен процес вложените енергийните продукти са използвани както като гориво за отопление, така и за производството на електрическа енергия, т. е. същите са "с двойно предназначение" по смисъла на чл. 4, т. 10 от ЗАДС, а УОАКП са издадени на "Топлофикация Перник" АД с посочена специфична цел – за производство на електроенергия. При тези фактически установявания се поддържа тезата, че е нарушено изискването на чл. 24а, ал. 2 от ЗАДС, респ. че е изпълнен фактическия състав на чл. 20, ал. 2, т. 19 от ЗАДС – енергийните продукти са използвани за цели, различни от посочените в притежаваните УОАКП, поради което и съставлява "освобождаване за потребление", респ. възниква основание за начисляването на дължимия акциз – чл. 20, ал. 1 от ЗАДС.

Настоящият състав на касационната инстанция не споделя това становище.

Легалното определение на чл. 4, т. 10 от ЗАДС дефинира "Енергиен продукт с двойно предназначение" като "продукт, който се използва едновременно както за гориво за отопление, така и за цели, различни от моторно гориво и гориво за отопление; използването на енергийни продукти за химическа редукция и при електролитни и металургични процеси се смята за двойно предназначение.".

От доказателствата по делото не се установява едно такова положение.

От приетото по делото заключение на вещото лице по СТЕ е видно, че ТЕЦ "Република" е централа от комбиниран тип за производство на топло и електроенергия. За осъществяване на дейностите по комбинираното производство на елeктро и топлоенергия в топлоизточника са монтирани съответните мощности. Използваните горива участват едновременно в процеса на комбинирано производство на електрическа и топлинна енергия, т. е. водната пара, която задвижва турбината, за да се произведе електро и топлоенергия се получава от изгарянето на въглищата в парогенератора, и обобщава, че следователно цялото количество гориво - въглища е употребено за производство на пара, чрез която се генерирана eлектрическа енергия, а впоследствие част от нея /парата, бел. моя/, вместо да се изхвърли в атмосферата или да се вътре обратно чрез кондензатор за ново загряване и включване в работния цикъл с използва като топлинна енергия.

Т. е. неиздържана е тезата на касатора, че енергийните продукти са използвани едновременно и като гориво за отопление, а отделно от това и за цели, различни от моторно гориво и гориво за отопление.

Тук е мястото да се посочи, че дори и по разбиранията на касатора казусът попада в приложното поле на Директива 2003/96/ЕО на Съвета от 27 октомври 2003 г. относно преструктурирането на правната рамката на Общността за данъчно облагане на енергийните продукти и електроенергията /наричана по-долу само Директива 2003/96/ЕО, бел. моя/, а това не би било вярно, ако се възприеме другата му теза – че в случая използваните енергийни продукти са такива с "двойно предназначение", изрично изключени от приложното поле на посочената Директива – виж чл. 2 § 4 б), второ подтире от Директивата и даденото там легално определение на това понятие.

Приложима в настоящия казус е нормата, на член 14, § 1, б. а от Директива 2003/96/ЕО, която предвижда, че: "В допълнение към общите разпоредби, посочени в Директива 92/12/ЕИО по отношение на освободените от данъци приложения на облагаеми продукти и без да се засягат други разпоредби на Общността, държавите-членки освобождават следните стоки а от облагане с данъци при условия, които те трябва да посочат, с цел осигуряване на точното и ясно прилагане на освобождаването от заплащане на данъци и предотвратяване на опитите за избягване, заобикаляне или злоупотреби по отношение на плащането на данъци:...

а) енергийни продукти и електроенергия, използвани за производството на електроенергия и електроенергията, използвана за да се поддържа възможността за производство на електроенергия. Независимо от това, поради причини свързани с опазването на околната среда, държавите-членки могат да обложат тези продукти с данъци без да трябва да се съобразяват с минималните нива на облагане, предвидени в настоящата директива. В този случай, облагането с данъци на тези продукти няма да бъде взето предвид по отношение на спазване на минималното ниво на облагане на електроенергията, посочено в член 10".

Именно тази разпоредба на Директивата е транспонирана с норма на чл. 24, ал. 2, т. 3 от ЗАДС. Тя гласи: "Освобождават се от облагане с акциз енергийни продукти използвани при производство на електрическа енергия, от лица, получили лиценз за производство на електрическа енергия, издаден по реда на Закона за енергетиката. " На български език изразът "продукти, използвани при производство на електроенергия" смислово означава всички продукти, съпътстващи и необходими за производството на електроенергия.

Безспорно е също, че до изменението на ЗАДС с ДВ бр. 92/2015 г., в сила от 01.01.2016 г., този закон не съдържа специална уредба за облагането на енергийни продукти, използвани в когенеративен технологичен процес като този по предмета на делото, нито начин на определяне на частична облагаемост или освобождаване на влаганите в такъв процес енергийни продукти. Едва, считано от посочената дата, съгласно новата ал. 2 на чл. 28 ЗАДС, е прието, че при използване на енергийни продукти за осъществяване на комбинирано производство на топлинна и електрическа енергия данъчната основа по ал. 1 за произведената топлинна енергия се определя върху 30 на сто от общото количество на използваните енергийни продукти за комбинираното производство на топлинна и електрическа енергия.

Съдържанието, смисъла и прилагането чл. 14, пар. 1, б. а, вкл. и в аспекта на правилото на чл. 15, пар. 1, б. в са били предмет на тълкуване в Решение от 7 март 2018 г. на Съда на ЕС по дело С-31/17, образувано по преюдициално запитване на френския Conseil d’Etat. Съдът е бил сезиран със следния въпрос: "Прилага ли се по отношение на енергийните продукти, използвани за комбинираното производство на топло- и електроенергия, единствено възможността за освобождаване от облагане с данъци, установена [с член 15, параграф 1, буква в)] от Директива 2003/96, или те попадат, що се отнася до частта от тези продукти, чиято консумация отговаря на произведената електроенергия, и в приложното поле на предвиденото [в член 14, параграф 1, буква а)] от тази директива задължение за освобождаване от облагане с данъци?".

Съдът е приел /т. 38 от мотивите на решението и в диспозитива/, че както от текста на член 14, параграф 1, буква а), първо изречение от Директива 2003/96, така и от структурата и целите на тази директива произтича, че енергийните продукти, използвани за комбинираното производство на топло- и електроенергия, попадат в приложното поле на предвиденото в тази разпоредба задължително освобождаване и това тълкуване не може да се постави под въпрос от член 15, параграф 1, буква в) от Директивата.

В т. 45 от мотивите на това решение е прието, че при липса на уточнение в директивата, държавите членки трябва да определят условия и ред за оценка на количеството енергийни продукти, което може да се изменя в зависимост от особеностите на инсталациите за когенерация, необходимо за производството на дадено количество електроенергия или дадено количество топлоенергия.

На посоченото тълкуване изцяло съответства непротиворечивата практика на Върховния административен съд, съгласно която за незаконосъобразни са приети актове на митническите органи поради отказано освобождаване от облагане с акциз на енергийните продукти, използвани за комбинираното производство на топло- и електроенергия, при липса на правила в националното законодателство за условия и ред за оценка на количеството енергийни продукти, предмет на освобождаването. / В този смисъл са решения на ВАС по адм. дела № 5346/13; 8451/16; 1153/16; 14095/16 и др. /. Действително, посоченото решение на СЕС не е постановено по идентичен случай в главното производство като настоящия, но даденото тълкуване на разпоредбите на Директивата е приложимо и по настоящото дело.

Настоящият състав на касационната инстанция намира за правилен решаващият извод на първоинстанционния съд, че обложените с РА с акциз енергийни продукти са използвани при производството на електроенергия по смисъла на чл. 24, ал. 2, т. 3 ЗАДС. На този въпрос от фактическа страна е даден категоричен отговор от страна на вещото лице по допусната СТЕ, което правилно е кредитирано от състава на първоинстанционния съд. След като е описало конкретния когенеративен технологичен процес, приложим за ТЕЦ "Република", експертът е обобщил и това бе посочено по-горе, че "горивата са вложени изцяло в производството на пара, от която първо е произведена електрическа енергия, в последствие част от тази пара е използвана като топлоенергия", както е визирано "вместо да се изхвърли в атмосферата или да се върне обратно чрез кондензатор аз нова загряване и включване в работния цикъл". Отделно е даден експертен извод и че ТЕЦ при "Топлофикация Перник" АД няма технологична възможност да произвежда само пара с параметри, необходими на крайния потребител, без да произвежда електроенергия, също така в централата няма инсталирани съоръжения за разделно производство само на топлинна енергия и и само на електрическа енергия. В продължение е посочено и че "Първоначално произведената "прегрята пара" с конкретните високи параметри на температура и налягане, не е годна да се използва в това си състояние от потребителите на топлинна енергия", както и че "ако в ТЕЦ при "Топлофикация Перник" АД биха били вложени само горивата, приети от ревизията като условно относими към производството на електрическа енергия, то не би могло да се произведе същото количество електроенергия, т. е. ако се подаде по-малко количество пара ли с по-ниско налягане и температура към турбината", при подаване на "по-малко количество пара или такава с по-ниско налягане към турбините, би се произвело по-малко количество електроенергия, което не отговаря на реално произведеното през процесния период".

Законосъобразно административният съд е приел и че при липса на нормативна уредба за процесния период за коректно определяне на данъчната основа за облагане, въз основа на стойността само на част от използваните енергийни продукти, необходими за получаването на произведената от дружеството топлоенергия и при липса на технически начин за такова измерване /поради липса на измервателни устройства на самите устройства/, с оспорения РА се нарушава конституционният принцип за законоустановеност на данъчните задължения, както това е посочено и в тълкувателната практика на Конституционния съд и на ВАС. Този извод се подкрепя по аналогия и от цитираната по-горе т. 45 от мотивите на Решение от 7 март 2018 г. на Съда на ЕС по дело С-31/17. След като държава членка не е установила ясни нормативни правила за пропорционално определяне на облагаемата част от използваните енергийни продукти, определянето на данъчната основа за облагане е незаконосъобразно. Този извод не се променя от обстоятелството, че ревизираното дружество на база определените от него условни стойности на количествата енергийни продукти, вложени в това производство, само е начислило акциз.

Установява се, вкл. и от приетото заключение по допусната СТЕ, че представените стойности са получени след прилагане на математически модел на изчисление на евентуалното количество енергийни продукти, вложени в това производство, същите са изцяло условни, като методът, визиран от ДКЕВР и регламентиран в Наредба № РД-16-267 от 19 март 2008 г. за определяне на количеството електроенергия, произведена от комбинираното производство на топлинна и електрическа енергия, също е изцяло условен.

Законовата редакция на ЗАДС, в сила от 1.01.2016 г. решава нормативно въпроса за определяне на данъчната основа за облагане при когенерация на електрическа и топлинна енергия, но като материално-правно разрешение, тя не може да се приложи с обратно действие.

Не може да бъде споделена тезата на касатора, че нормите на Закона за енергетиката и нормативните актове по неговото прилагане, в частност тези на Наредба № РД-16-267/2008 г., касателно начина на разпределение на енергийните продукти в комбинирания процес на такива, използвани за производството на електрическа енергия и такива, използвани за производството на топлинна енергия, се явяват специални по отношение на ЗАДС.

В конкретния случай не е налице правното основание, прието за приложимо от митническите органи - чл. 20, ал. 2, т. 19 от ЗАДС, поради което незаконосъобразно вложените енергийни продукти са обложени с косвен данък и в тежест на дружеството незаконосъобразно е възложено задължението за заплащане на акциз в пълния му установен с РА размер от 6 455 189, 79 лева главници с правно основание чл. 20, ал. 2, т. 19 от ЗАДС и лихви за забава във връзка с несвоевременното разчитане с бюджета на главниците в размер общо на 1 110 082, 69 лева.

Наведените оплаквания в касационната жалба за неправилност на изводите на първоинстанционния съд за "неясноти и всъщност липсата на конкретни мотиви в "обемните РД и РА" относно начина на определяне на данъчната основа, респ. конкретните размери на задълженията за акциз", че "не било установено различно количество акцизни стоки, които да бъдат обложени и да се получи задължение, различно от декларираното от жалбоподателя – вместо 2 994 070, 17 лева 6 455 189, 79 лева. ", респ. "не било ясно откъде идва разликата между декларираното от лицето и общо вменено с РА задължение, конкретно в размер на 3 461 119, 62 лева, като ставало ясно как се е стигнало до тази сума – по периоди, по енергийни продукти, които акцизни данъчни декларации са коригирани, различно количество енергийни продукти ли установяват ревизиращите органи, данъчна основа или друго" са основателни и се споделят от настоящата съдебна инстанция. Мотивите на решаващия съд в тази насока са в пълно противоречие със съдържанието на РА, РД и приложенията към него, както това бе разяснено по-горе. Тези неправилни фактически установявания обаче, не води до неправилност на крайния извод на първоинстанционния съд за незаконосъобразност на РА в тази му част.

1. Относно установените задължения на основание чл. 20, ал. 2, т. 18 от ЗАДС за данъчни период 01.04.2014 г. – 31.12.015 г. в размер общо на 292 281, 17 лева и лихви за забава в размер общо на 54 693, 58 лева, и на основание също чл. 20, ал. 1, т. 18, но във вр. с ал. 3 от ЗАДС за данъчен период месец Декември 2015 г. в размер на 3 505, 64 лева и лихви за забава в размер общо на 690, 82 лева.

В касационната жалба както се посочи по-горе не се съдържат конкретни оплаквания във връзка с твърдяната необоснованост и материална незаконосъобразност на съдебния акт в тези му части.

От своя страна касационната инстанция намира, че при правилно установена в тази й част фактическа обстановка, съдът е приложил правилно и материалния закон, като изцяло споделя мотивите му и препраща към същите по правилото на чл. 221, ал. 2 изр. последното АПК.

В този смисъл е и Решение на Съда (първи състав) от 27 юни 2018 година по дело C-90/17 (Turbogбs — Produtora Energйtica SA срещу Autoridade Tributбria e Aduaneira), с което при сходна фактическа обстановка, е прието, че "Член 21, параграф 5, трета алинея и член 14, параграф 1, буква а) от Директива 2003/96/ЕО на Съвета от 27 октомври 2003 година относно преструктурирането на правната рамка на Общността за данъчно облагане на енергийните продукти и електроенергията трябва да се тълкуват в смисъл, че образувание като разглежданото в главното производство, което произвежда електроенергия за собствени нужди, независимо от значението му и осъществяваната основна икономическа дейност, трябва да се счита за "дистрибутор" по смисъла на първата разпоредба, като обаче потреблението му на електроенергия за целите на производството на електроенергия попада в обхвата на задължителното освобождаване, предвидено в посочения член 14, параграф 1, буква а). ".

Видно от съображенията по т. 42, СЕС е приел, че "използването от образувание като разглежданото в главното производство на част от произвежданата от него електроенергия за производството на електроенергия, макар да представлява данъчно събитие съгласно член 21, параграф 5, първа и трета алинея от тази директива, трябва да бъде освободено от облагане съгласно член 14, параграф 1, буква a) от посочената директива. Всяко друго тълкуване би било в ущърб на преследваните от посочената директива цели, припомнени в точки 34 и 35 от настоящото решение. Всъщност, от една страна, произведената по този начин енергия неизбежно би била предмет на двойно данъчно облагане. От друга страна, това може да доведе до неравно третиране между образувания като разглежданото в главното производство и другите производители на електроенергия, снабдяващи се с енергийни продукти и електроенергия от трети лица за целите на производството им, а това би било източник на нарушения на конкуренцията (вж. в този смисъл решение от 7 март 2018 г., Cristal Union, C-31/17, EU: C: 2018: 168, т. 33). ".

В това решение съдът е изложил съображения, и че Директива 2003/96 не урежда начина, по който трябва да се докаже, че енергийните продукти се използват за цели, които предоставят право на освобождаване от облагане, напротив предоставя именно на държавите членки правота да установят условията за освобождаване, посочени в тази разпоредба, с цел осигуряване на точното и ясно прилагане на освобождаването от заплащане на данъци и предотвратяване на опитите за избягване, заобикаляне или злоупотреби, както следва и от чл. 14 § 1 от Директивата, но също така е приел и че "при упражняването на тези правомощия, с които разполагат за определянето на условията, от които зависи предвиденото в член 14, параграф 1 от тази директива освобождаване, държавите членки следва да спазват основните принципи на правото, които са част от правния ред на Съюза и сред които фигурира по-конкретно принципът на пропорционалност (решение от 2 юни 2016 г., Полихим-СС, C-355/14, EU: C: 2016: 403, т. 57 и 59). ".

В този аспект и след като е безспорно доказано, а това е залегнало и като изрична констатация в РД и РА, че обектите, условно определени като Група I, съставляват в тяхната цялост именно ТЕЦ на "Топлофикация Перник"АД, в който се осъществява единният и неделим процес на производството на електроенергия и топлоенергия /при спецификите на същия, указани по-горе/, то следва да се приеме за доказано, че процесното количество електроенергия е употребено именно за "производството на електроенергия" и "за да се поддържа възможността за производство на електроенергия", по смисъла на чл. 14, § 1, б. "а" от Директива 2003/96/ЕО и в този смисъл подлежи задължително на предвиденото освобождаване.

Що се касае до употребената електроенергия в обектите, условно определени като Група II, то предвид пренебрежимо малкото количество такава и при отчитане на обстоятелството, че за това количество електроенергия акцизът е начислен и разчетен с бюджета от доставчика /"ЧЕЗ ЕЛЕКТРОРАЗПРЕДЕЛЕНИЕ БЪЛГАРИЯ"АД/ и заплатен на същия от "Топлофикация Перник" АД, прие което дружеството е понесло тежестта на данъчното облагане в качеството му на краен потребител, то неоправдано и в нарушение на посочения принцип на пропорционалност би било вменяването му като задължение с бюджета и с процесния РА.

Или не е налице правното основание, прието за приложимо от митническите органи - чл. 20, ал. 2, т. 18 от ЗАДС и чл. 20, ал. 3 от ЗАДС, поради което незаконосъобразно процесното количеството електроенергия е обложено с косвен данък и в тежест на дружеството незаконосъобразно е възложено задължението за заплащане на акциз в пълния му установен с РА размер съответно 292 281, 17 лева и лихви за забава в размер общо на 54 693, 58 лева, и 3 505, 64 лева и лихви за забава в размер общо на 690, 82 лева.

1. По въпроса относно възстановяването внесения от данъчно-задълженото лице акциз, то както правилно е посочил в мотивите си и първоинстанционният съд то той е предмет на инициираните от "Топлофикация Перник" АД производства по чл. 27 от ЗАДС, по които са налице влезли в сила съдебни решения, които подлежат на изпълнение предвид и отмяната на пълния размер на установените задължения с процесния РА.

Аргументи за това се следват и от нормата на чл. 129, ал. 3 от ДОПК, която в случаи като процесния постановява че с РА подлежат единствено на "установяване" на задълженията за данъци, поради което този въпрос не е предмет на възложеното в тази хипотеза ревизионно производство.

С коментираните от АССГ влезли в сила съдебни решения са се преклудирали всички правопогасяващи възражения за възстановяване на претендираните суми поради което всички възражения на касатора за недължимостта в аспекта и на твърдяната хипотеза на "неоснователно обогатяване" /междувпрочем разгледано в обсъжданите тук съдебни решения/ са в противоречие с принципа за задължителност на влязлото в сила съдебно решение /чл. 177, ал. 1 АПК и чл. 297 и чл. 298, ал. 1 ГПК във вр. с § 2 ДР ДОПК/ и представляват опит за пререшаване на спора, което е недопустимо.

Действително недължимостта на сумите може да бъде обоснована само с настъпването на нов юридически факт, какъвто би бил влизането в сила на издадения в хипотезата на чл. 129, ал. 3 от ДОПК Ревизионен акт с който са установени по основание и размер претендираните като недължимо платени задължения за данъци, но процесният РА бе приет за изцяло незаконосъобразен в рамките на настоящия правен спор.

Предвид всичко изложено, оспореното решение не страда от пороците, обосновани в касационната жалба и като валидно, допустимо и правилно следва да остане в сила.

При този изход на спорна на касатора не се следват разноски, а ответникът по касационната жалба не е заявил такава претенция и съдът не дължи произнасяне.

Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение