Решение № 13604 от 9.11.2017 г. на ВАС по адм. д. № 11061/2016 г.

Решение № 13604 от 9.11.2017 г. на ВАС по адм. д. № 11061/2016 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК въ връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "Исмар" ЕООД, с. А., община П. баня, чрез адв. А. С. против решение № 1498/22.07.2016 г. на Административен съд - П., постановено по адм. дело № 2321/2015 г., което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № Р-16002414001269-091-001/20.05.2015 г. на органи по приходите при ТД на НАП - П., потвърден в оспорената част с решение № 637/07.08.2015 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град П.. В жалбата са наведени оплаквания за съществени нарушения на съдопроизводствените правила и неправилно приложение на материалния закон при преценката за законосъобразност на отказа на правото на данъчен кредит. Касаторът счита, че съдът е обосновал изводите за липса на реално сключени сделки, без да анализира конкретните доказателства или поне конкретния доставчик, като не е отчел спецификата на отделните доставки - резервни части, гуми, горива и особеностите на услугите, фактурирани от Екоплод ЕООД. В решението липсват мотиви по доказателства, представени от дружеството във връзка с доставките от "Пенелопа билд 12" ЕООД (спецификации, складови разписки, товарителници, пътни листове), "Крос лимитед 94" ЕООД (товарителници и пътни листове), "Фамилия" ООД, "Медиана трейд" ООД (договор, спецификации, товарителници и пътни листове) и "Автобусни превози П. баня" ООД (документи за собственост на бензиностанция, договор, приемо - предавателни протоколи, списъци на автомобили, опис на заредено гориво). Не са обсъдени и протоколи за извършени услуги от "Екоплод" ЕООД. Искането е за отмяна на решението и потвърдения с него ревизионен акт. Ответникът - директор на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град П., чрез процесуалния си представител гл. юрк. Й. Б. оспорва касационната жалба и моли да се отхвърли като неоснователна, по съображения, изложени в представена по делото писмена защита. Претендира разноски на основание чл. 161, ал. 1 АПК за касационното производство. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд, първо отделение като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е частично основателна, по следните съображения: Предмет на оспорване пред административния съд е бил ревизионен акт, с който на Исмар ЕООД е отказано право на данъчен кредит в общ размер 68 963.44 лева и съответните лихви както следва: от "Българска рециклираща компания" АД в размер на 43.83 лева за данъчен период м. 10.2013 г., от ЕТ "Пенев - П. П." - в размер на 529.64 лева за м. 10.2013 г. и м. 11.2013 г., от "Автобусни превози П. баня" ООД, - 2999.44 лева за м. 02.2013 г., от "Пенелопа билд 12" ЕООД - 9 610 лева за м. 08, м. 10. и м. 11.2013 г., от "Крос лимитед 94" ЕООД - 5394 лева за м. 08 и м. 10.2013 г., от "Медиана трейд" ООД - 6653.33 лева за м. 12.2013 г., м. 01 и 05.2014 г., "Фамилия" ООД - 4000 лева за м. 01.2014 г. и м. 02.2014 г. и Екоплод ЕООД - в размер на 39 733.20 лева за данъчни периоди м. 01, 04 и м. 12.2013 г., за м. 01, 02, 03, 04, 05, 07 и м. 08.2014 г. и съответните лихви. За да отхвърли жалбата съдът е приел, че в хода на ревизията не са допуснати нарушения на процесуалните правила, които да обосноват незаконосъобразност на акта. По материалната законосъобразност на установените задължения за ДДС, съдът е приел, че не е доказано осъществяването на доставките на стоки и услуги. По доставките от "Българска рециклираща компания" АД и от ЕТ "Пенев - П. П." е обосновал извод за наличие на ограничението по чл. 70, ал. 1, т. 5 ЗДДС, тъй като получените услуги са за ремонт и експлоатация на лек автомобил по смисъла на § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС. В този случай, независимо от изпълнението на условията по чл. 69 ЗДДС - данъчен кредит не се признава. По фактурите от "Пенелопа бил 12" ЕООД е установено, че документират доставки на авточасти - верига лебедка, лагер амбреажен, лента спирачна, главина и други. Съдът е приел, че плащане по фактурите не е доказано, тъй като за фискалните бонове, приложени към фактурите е установено, че на датите, отразени в тях, няма генерирани и подадени в НАП отчети от посоченото фискално устройство на дружеството. В мотивите на решението е посочено, че тези доставки са представени и спецификации, складови разписки за приемане на материални ценности, пътни листове и товарителници. От писмените обяснения на Исмар ЕООД е установено, че резервните части са използвани за поддръжка на превозни средства. Съхранявани са в складовата база на дружеството, която ползва по силата на договор за наем. Превозът на стоките е извършен със ЗИЛ 130 рег. № РВ 7245 ВС използван от ревизираното лице съгласно предварителен договор за покупко - продажба на МПС от 27.06.2012 г., сключен с нотариална заверка на подписите. Срокът за сключване на окончателния договор е 10.05.2013 г. З. П. билд 12 ЕООД, както и за доставчиците "Крос лимитед 94" ЕООД и "Фамилия" ООД съдът е посочил, че не са открити в хода на ревизията и не са представили доказателства във връзка със спорните доставки. За "Крос лимитед 94" ЕООД е приел, че не е разполагал с назначени по трудов договор лица. Този доставчик, както и Пенелопа билд 12 ЕООД не са подавали ГДД за 2013 г. и годишни отчети в търговския регистър. За дружествата "Медиана трейд" ООД, "Автобусни превози П. баня" ООД и "Екоплод" ЕООД в решението са изложени мотиви, че са представили определени документи, но информацията в тях не доказва по несъмнен начин осъществяването на доставките. С оглед на тези обстоятелства съдът е приел за законосъобразни изводите на органите по приходите за липса на материален и трудов ресурс, необходими за осъществяване на доставките на авточасти и гуми по спецификация и услуги. Обосновал е извод, че от събраните по преписката материали не може да се направи извод за реално извършени доставки. Според съда липсват годни доказателства за придобиването на стоките от доставчиците, за мястото на складирането им, както и за обектите където са натоварени. Не е установено индивидуализиране на стоките по смисъла на чл. 24, ал. 2 ЗЗД на съответните дати, посочени във фактурите. Заключението на съдебно счетоводната експертиза по т. 5 от задачите за редовно водено счетоводство от трима от доставчиците не е кредитирано, тъй като вещото лице не е извършило проверка, а е работило по доказателствата, представени по делото. За услугите предмет на фактурите, издадени от Екоплод ЕООД съдът е възприел изводите на органите по приходите, че представените по преписката доказателства не установяват по несъмнен начин извършването им. Крайният извод на съда, мотивирал законосъобразността на отказа на правото на приспадане е обоснован с липсата на доказателства за настъпване на данъчно събитие по доставките на стоки и услуги, предмет на спора. Решението е неправилно в частта, в която е отхвърлена жалбата против отказа на правото на приспадане по фактури, издадени от "Пенелопа билд 12" ЕООД, "Крос лимитед 94" ЕООД, "Фамилия" ООД, "Медиана трейд" ООД, "Автобусни превози П. баня" ООД и "Екоплод" ЕООД и правилно в останалата част. Принципно вярно съдът е определил материалноправните предпоставки по чл. 68 и сл. ЗДДС за възникване и надлежно упражняване на правото на данъчен кредит. Принципно правилно е посочил и релевантните факти, които подлежат на доказване по делото - по доставките на стоки - прехвърляне правото на собственост върху стоките, а по доставките на услуги - факта на извършването им. Въпреки това в решението си съдът се е задоволил да възпроизведе мотивите на решаващия орган, с които е потвърдил оспорения ревизионен акт при обжалването му по административен ред, без да обсъди фактическите констатации в ревизионния доклад и конкретните доказателства по делото. Основателни са възраженията в касационната жалба, че не са обсъдени доказателствата относно доставките от "Пенелопа билд 12" ЕООД (спецификации, складови разписки, товарителници, пътни листове), "Крос лимитед 94" ЕООД (товарителници и пътни листове), "Фамилия" ООД, "Медиана трейд" ООД (договор, спецификации, товарителници и пътни листове) и "Автобусни превози П. баня" ООД (документи за собственост на бензиностанция, договор, приемо - предавателни протоколи, списъци на автомобили, опис на заредено гориво) и представените протоколи за извършени услуги от "Екоплод" ЕООД. Посочените от първоинстанционния съд факти за липса на материален и кадрови ресурс на доставчиците, обстоятелството, че доставчиците не са подали ГДД за 2013 г. и не са обявили финансовия си отчет в търговския регистър, неоткриването им на адресите, сами по себе си, са ирелевантни за настъпването на данъчно събитие и възникване на правото на приспадане, освен в случаите на установена злоупотреба или участие на ревизираното лице в данъчна измама. В конкретния случай в ревизионния доклад са налице подробни фактически констатации по доставянето, превоза и получаването на стоките по фактурите от "Пенелопа билд 12" ЕООД, "Крос лимитед 94" ЕООД, "Фамилия" ООД, "Медиана трейд" ООД, "Автобусни превози П. баня" ООД и по предмета и извършването на услугите от "Екоплод" ЕООД, които изобщо не са обсъдени от първоинстанционния съд. По доставките от "Пенелопа билд 12" ЕООД, в хода на ревизията са представени складови разписки за получаване на фактурираните резервни части съгласно спецификации, товарителници с превозвач - Исмар ЕООД, подписани от изпращач, превозвач и получател, пътни листове. По доставките от "Автобусни превози П. баня" ООД - отказът на право на данъчен кредит е по фактура № 3037/28.02.2013 г. за доставка на 7 333л дизелово гориво. Представен е приемо - предавателен протокол за предаване на фактурираното количество гориво, както и списъци за зареждане на автомобили по дати през м. 02.2013 г. Тези обстоятелства не са обсъдени. По фактурите от "Медиана трейд" ООД са представени са договор за доставка на резервни части по спецификации, подписани от доставчика. За доставянето и получаването на стоките са съставени товарителници, подписани за изпращач от доставчика и получател ревизираното лице и стокови разписки. По фактурите от "Фамилия" ООД по делото са представени договор, спецификация, подписана от доставчика, товарителница и пътен лист за товарен автомобил ЗИЛ 130. Превозът е извършен от ревизираното дружество - получател. Товарителницата е подписана за изпращача Фамилия ООД, превозвача и получателя. За доставките от "К. Л. 94" ЕООД доставянето и получаването на стоките е документирано със складови разписки, товарителници, подписани от изпращач - доставчика, превозвач - шофьора и получател. За услугите, извършени от "Екоплод" ЕООД са съставени протоколи за извършени конкретни видове и количества работи, както и обектите на които са изпълнени. Фактическите констатации от тези доказателства се съдържат в ревизионния доклад (стр. 50, 51). Доставчикът е дал и писмени обяснения по чл. 57 ДОПК за осъществената от него дейност по изпълнение на отделните услуги като е посочил и връзката им с осъществяваната от ревизираното лице дейност по дърводобив. Фактите от тези доказателства, изобщо не са взети предвид при преценката за материална законосъобразност на оспорения ревизионен акт. Нарушението на съдопроизводствените правила е същество, тъй като ако не бе допуснато, изводите на съда относно настъпването на данъчно събитие по горните доставки щяха да са различни. С цел осигуряване защита на страните в процеса на две инстанции и с оглед забраната за нови фактически установявания по чл. 220 АПК, решението в тази част, следва да се отмени и делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния. При новото разглеждане на делото следва да се обсъдят фактическите констатации по осъществяване на доставките в ревизионния доклад и конкретните факти от представените по делото писмени доказателства и писмени обяснения за всеки конкретен доставчик, да се даде отговор на въпроса осъществено ли е доставянето и получаването на стоките, по фактурите от "Пенелопа билд 12" ЕООД, "Крос лимитед 94" ЕООД, "Фамилия" ООД, "Медиана трейд" ООД и "Автобусни превози П. баня" ООД и извършването на услугите, предмет на фактурите, издадени от "Екоплод" ЕООД. В мотивите на решението следва да се изложат фактите, установените от събраните доказателства, включително и от експертните заключения и да се направят изводи изпълнени ли са материалноправните предпоставки по чл. 68 и сл. ЗДДС за възникване и признаване на правото на данъчен кредит по фактурите, издадени от посочените доставчици. В частта, в която е потвърден отказа на правото на приспадане по доставките от "Българска рециклираща компания" АД и от ЕТ "Пенев - П. П." в касационната жалба не се сочат конкретни пороци на съдебното решение. В изпълнение на служебното задължение по чл. 218, ал. 2 АПК касационната инстанция дължи проверка по валидността, допустимоста на решението и спазването на материалния закон в тази част. Съдът е тълкувал и приложил правилно нормата на чл. 70, ал. 1, т. 5 ЗДДС (в приложимата по време редакция от 01.01.2013 г.), според която дори и да са изпълнени условията на чл. 69 ЗДДС, право на приспадане не е налице, ако стоките или услугите са предназначени за поддръжката, ремонта, подобрението и експлоатацията на леки автомобили по смисъла на § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС, включително за резервни части, комплектовка, горивни и смазочни материали. В случая предмет на фактурата, издадена от "Българска рециклираща компания" АД е продуктова такса за лек автомобил марка Мерцедес 400 Г ЦДИ, а предмет на фактурите, издадени от ЕТ "Пенев - П. П." е ремонт на същия лек автомобил (Мерцедес модел Бенц G 400 CDI). Решението в тази част, в която е отхвърлена жалбата на "Исмар" ЕООД е валидно, допустимо и правилно постановено и следва да се остави в сила, на основание чл. 221, ал. 2 АПК. При този изход на спора следва да се отмени решението и в частта за разноските, присъдени в полза на администрацията за сумата над 300 лева. За настоящото касационно производство на ответника по касация следва да се присъдят разноски в размер на 300 лева на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК във връзка с чл. 8, ал. 1, т. 1 от Наредба № 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения за осъществено процесуално представителство от юрисконсулт и съобразно материалния интерес, за който първоинстанционото решение се оставя в сила. По разноските в останалата част, следва да се произнесе първоинстанционният съд съгласно чл. 226, ал. 3 АПК. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,