Решение № 254 от 9.01.2015 г. на ВАС по адм. д. № 3671/2014 г.

Решение № 254 от 9.01.2015 г. на ВАС по адм. д. № 3671/2014 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на Дениа ООД гр. София, чрез адв. Анелия Татарова против решение № 496 от 29.01.2014 г. на Административен съд, София град, постановено по адм. дело № 11090/2013 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 2181300467/29.05.2013 г. на орган по приходите при ТД на НАП град София, /грешно означен в решението като ревизионен акт № 2900-1100427/09.03.2013 г./, потвърден с решение № 1634/24.09.2013 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", гр. София.

В касационната жалба са изложени подробни съображения за неправилност на решението, поради нарушение на материалния закон и съдопроизводствените правила и необоснованост. Конкретните оплаквания за допуснати процесуални нарушения систематизирани се свеждат до следното:

• липса на самостоятелна оценка от първоинстанционния съд на доказателствата по преписката и необсъждане на представените с жалбата документи с материална доказателствена сила - съдебни решения за отмяна на ревизионни актове, издадени на доставчиците;

• необосновани изводи в решението относно счетоводството на дружеството и липсата на аналитична отчетност при воденето на сметка "304". Според касатора това отношение изцяло и безкритично съдът е възприел изводите на органите по приходите. Противоречие на тези изводи с констатациите в ревизионния доклад за редовност на воденото от дружеството счетоводство.

• несъответствие на изводите за липса на кадрова обезпеченост на доставчиците с тълкуването на правото на ЕС, дадено в решението на СЕС по дело С-324/11.

• неизпълнение на служебното задължение на съда по чл. 171, ал. 2 от АПК изрично да укаже на страните нуждата от счетоводна експертиза за изясняване на установените при ревизията факти или служебно да назначи такава. В тази връзка в касационната жалба /стр. 7/ се съдържа и изявление на дружеството за отправяне на преюдициално запитване до Съда на ЕС относно условията за упражняване на ДДС кредит, при положение, че Върховният административен съд има съмнения или прецени, че искане за счетоводна експертиза (каквото първоинстанционният съд е длъжен да назначи), на справки, които се потвърждават непротиворечиво от данните по делото, е определящо за правото на данъчен кредит, когато са налице обективни данни за реалност на доставки по фактурите.

• в нарушение на процесуалните правила, съдът не е обсъдил и не се е произнесъл по нито едно от възраженията на ревизираното лице и представените доказателства - фактури, стокови разписки, пътни листа, платежни документи. Твърди се, че това нарушение е съществено, тъй като има за последица непроизнасяне на съда по всички елементи и фактически обстоятелства от значение за правото на данъчен кредит по спорните фактури, издадени от Лион Трейдинг ЕООД. В тази връзка дружеството се позовава на решения на СЕС по дело С-285/11 и С-273/11.

По приложението на материалния закон в касационната жалба се твърди, че изводите на съда за нарушение на чл. 114, ал. 1, т. 9 от ЗДДС, при издаването на спорните фактури са изцяло в противоречие с доказателствата по делото. В противоречие с предмета на доставките са и изводите на първоинстанционния съд за необходимост от складова обезпеченост на доставчиците. Според касатора не се подкрепят от доказателствата по делото и изводите на първоинстанционния съд, че прекият доставчик е действал като посредник и че предходните доставчици не са установени. Твърди се, че изцяло необоснован е и изводът в обжалваното решение за участие на Дениа ООД в осъществяването на данъчна измама.

Относно декларираните вътреобщностни доставки /ВОД/ дружеството твърди, че още в хода на ревизията е представило доказателствата по чл. 45 от ППЗДДС, както CMR, така и потвърждения от получателите и че изводите на съда за липсата на годни доказателства относно осъществяването на доставките са изцяло в противоречие с установените по делото факти за превоза на стоките и получаването на стоката на територията на другата държава - членка, съдържащи се в приложените CMR.

В жалбата се релевират и доводи, че съдът се е произнесъл по отношение на ревизионен акт № 2900-1100427/9.03.2013 г., който е посочен както в мотивите, така и в диспозитива на решението и който акт не е предмет на оспорване. Според касатора в случая не се касае за техническа грешка в изписването на оспорения акт, а е налице процесуално нарушение, което води автоматично до отмяна на решението.

Искането е за отмяна на решението и отмяна на ревизионния акт в оспорената част. Претендират се разноски за двете съдебни инстанции.

Ответникът - директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", гр. София, чрез процесуалния си представител оспорва касационната жалба и моли да се отхвърли като неоснователна. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и извърши преценка на първоинстанционния съдебен акт съгласно чл. 218 от АПК, приема следното:

Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е частично основателна, поради следното:

Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред административния съд е бил ревизионен акт, с който на Дениа ООД са установени задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 12.2009 г., от 1.04.2010 г. до 31.11.2010 г., произтичащи от отказ на право на данъчен кредит в общ размер от 191 071.23 лева по фактури, издадени от Лион Трейдинг ЕООД с предмет доставки на диворастящи гъби, чушки и боровинки и от начислен ДДС в общ размер 23598.65 лева в резултат на непризнати вътреобщностни доставки /ВОД/ за данъчни периоди м. 10 и м. 11.2010 г. и м. 12.2009 г. с получатели съответно Еуросетас, Испания по фактура № 741/17.10.2010 г. и фактура № 761/26.10.2010 г., Боско амиго, Румъния по фактура № 800/1.11.2010 г. и Ео Ло Есса, Гърция по фактура № 626/8.12.2009 г.

С обжалваното решение съдът е отхвърлил жалбата изцяло и е присъдил разноски в полза на администрацията.

Относно отказа на данъчен кредит от "Лион Трейдинг" ЕООД, съдът е установил от фактическа страна, че предмет на доставките са родоопределени вещи - диворастящи гъби, чушки и боровинки, както и че в хода на ревизията прекият доставчик е представил копия на процесните фактури, договори за доставка, копия на контролни ленти от касов апарат, ведомост за заплати, копие от трудов договор с шофьор, договор за наем на МПС, инвентаризационен протокол за налични ДМА и други. От даденото писмено обяснение на представляващия дружеството - доставчик е установено, че диворастящите гъби са закупени от физически лица, Рос комерс 09 ЕООД и Флорелис ММ ЕООД, чушките - от ЕТ "Аспи - Петко Петков" и кооперация Лион, а боровинките - от Елтрак ЕООД.

В мотивите на решението, въз основа на данните от информационната система на НАП, е прието, че с влязъл в сила ревизионен акт, издаден на прекия доставчик не е признато право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от Флорелис ММ ЕООД и Елтрак ЕООД. В хода на ревизията предходните доставчици не са представили доказателства във връзка с доставките към Лион Трейдинг ЕООД. При извършените проверки от ревизиращите органи по приходите не е констатирано наличието на нает по трудов договор персонал на предходните доставчици, както и подадени декларации по чл. 73 от ЗДДФЛ за изплатени възнаграждения по извънтрудови правоотношения.

Съдът е възприел фактическите констатации на органите по приходите, че сметка "304" не е водена от Дениа ООД аналитично, поради което не е възможно проследяване на стоковите потоци, движението на партидите на отделните доставчици, респективно заприходяването и последващото отписване на стоките. Стоките не са отразявани по отделен вид - гъби сухи, гъби пресни, гъби в саламура, чушки, боровинки, череши, което прави невъзможно да се определи кой доставчик, кога и какви количества стоки е продавал на ревизираното лице.

Въз основа на тези фактически установявания съдът е обосновал следните правни изводи:

Повечето от процесните фактури не отговарят на изискването по чл. 114, ал. 1, т. 9 от ЗДДС - не съдържат информация за вида, количеството и обема на фактурираните стоки и услуги. От представените документи не се установява как е формирана цената на стоките.

Прекият доставчик действително е разполагал с товарен автомобил и шофьор за извършване на превоз, но не и със складови помещения, нито с други технически съоръжения, необходими за съхранението на гъбите и горските плодове.

Лион трейдинг ЕООД е действал като посредник между оспорващия и други лица, които не са установени по безспорен и категоричен начин. В тази връзка в мотивите на решението е посочено, че нито един от предходните доставчици не е открит (установен) и не е извършена проверка разполагали ли са със съответния технически и технологичен ресурс за осъществяването на процесните доставки. Според съда касае се за доставки на значителни количества стоки, чийто превоз е невъзможно да се извърши в рамките на един ден.

По тези съображения съдът е обосновал краен извод, че реалността на доставките на стоки не е доказана от ревизираното лице, поради което данъкът по процесните фактури е начислен без основание и отказът на правото на данъчен кредит съответства на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. Според първоинстанционния съд, в случая са налице всички предпоставки да се приеме, че се касае за данъчна измама, която е абсолютно основание за отказ на правото на данъчен кредит съгласно решението от 21.06.2012 г. на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11.

По отношение определените задължения от непризнати ВОД, съдът е приел, че по делото не са представените предвидените в чл. 45, т. 1 и т. 2 от ППЗДДС документи, удостоверяващи тяхното извършване. Този извод е мотивиран с представените по делото CMR за извършен международен превоз на товари и данните от насрещната проверка на посочения в тях превозвач - Кристина 2008 ООД /неправилно посочена като Кристина ООД/. Според обясненията на превозвача, превоз на стоки на Дениа ООД е извършен през м. 11.2010 г., не и през м. 10.2010 г. Не се декларира и превоз на стоки с получатели Боско амиго, Румъния и Ео Ло Есса, Гърция. По отношение на представените потвърждения от Еуросетас съдът е приел, че се отнасят до други фактури и не съдържа данни за лицето, което го е съставило. Последното се отнася и за другите представени потвърждения.

С тези мотиви е прието, че ревизионният акт е законосъобразен и жалбата е отхвърлена.

Настоящият състав намира, че най-напред следва да се произнесе по възражението на касационния жалбоподател за грешно посочен номер и дата на ревизионния акт, тъй като то засяга допустимостта на обжалвания съдебен акт, за която съгласно чл. 218, ал. 2 от АПК касационната инстанция следи и служебно.

Действително както в мотивите на обжалваното решение, така и в диспозитива, първоинстанционният съд е посочил, че оспореният ревизионен акт е № 2900-1100427/9.03.2013 г., докато ревизионният акт, потвърден с решение № 1634/24.09.2013 г. на директора на дирекция ОДОП град София, който е предмет на подадената от Дениа ООД жалба е с друг номер и дата - ревизионен акт № 2181300467 от 29.05.2013 г. Следва да се отбележи също, че в жалбата на дружеството до съда, както и в решението, издадено от решаващия орган е допусната грешка в годината на издаване на атакувания акт - 2012 г., вместо 2013 г.

Настоящият състав намира, че решението допустимо. Констатираното нарушение представлява очевидна фактическа грешка в номера и датата на оспорения акт и подлежи на поправка по друг процесуален ред - чл. 175 АПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК. Съображенията за това са следните:

Видно от мотивите на обжалваното решение, първоинстанционният съд е разгледал и се е произнесъл относно законосъобразността на отказа на правото на данъчен кредит в размер на 191 071.23 лева, упражнено от Дениа ООД за данъчни периоди м. 12.2009 г. и м. 04 - м. 11.2010 г. по фактури, издадени от Лион Трейдинг ЕООД, както и по законосъобразността на начисления на дружеството ДДС по ВОД в размер на 23 598.65 лева за данъчни периоди м. 12.2009 г., м. 10 и м. 11.2010 г. Тези задължения са предмет на ревизионен акт № 2181300467 от 29.05.2013 г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП град София, потвърден с решение № 1634/24.09.2013 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", град София. Решението на горестоящия административен орган е вярно посочено в първоинстанционното решение. Същите задължения са и предмет на жалбата, подадена от Дениа ООД до съда, въз основа на която е образувано адм. дело № 11090/2013 г. по описа на Административен съд, София град. С оглед на изложеното настоящият състав намира, че съдът се е произнесъл по жалбата, с която е сезиран и не е подменил предмет на делото. Налице е грешка между формираната воля на съда в мотивите на решението за законосъобразност на задълженията, установени с ревизионен акт № 2181300467 от 29.05.2013 г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП град София и изразената воля в диспозитива на решението за отхвърляне на жалбата срещу ревизионен акт с друг номер и дата на издаване - № 2900-1100427/9.03.2013 г. Касае се за очевидна фактическа неточност в решението, която подлежи на поправка от съда, постановил първоинстанционното решение съгласно чл. 175 от АПК и не води до неговата недопустимост по смисъла на чл. 209, т. 2 от АПК.

Решението е неправилно в частта, в която е отхвърлена жалбата на Дениа ООД относно отказът на правото на данъчен кредит по фактурите, издадени от Лион Трейдинг ЕООД. Основателни са възраженията в касационната жалба за допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила в тази част по спора.

Преди всичко изцяло в противоречие с доказателствата по делото е изводът в първоинстанционното решение, че повечето от процесните фактури не отговарят на изискването по чл. 114, ал. 1, т. 9 от ЗДДС - фактурата задължително да съдържа информация за количеството и вида на стоката, съответно вида на услугата. Копия от процесните фактурите са представени в хода на ревизията както от ревизираното дружество, така и при извършената насрещна проверка на прекия доставчик и се намират в приложение № 6 по делото (л. 1720 - л. 1859) и в приложение № 8 (л. 2380 - л. 2557). В съдържанието на издадените фактури е посочен вида на стоката - гъба рижийка, гъба челядинка, чушки червена капия и т.н., количеството, единична и обща стойност на стоката. С това изискването на чл. 114, ал. 1, т. 9 от ЗДДС е изпълнено и не може да служи като аргумент за нередовност на представения данъчен документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС.

По силата на чл. 68 и чл. 69 от ЗДДС основна предпоставка за възникване и признаване на правото на данъчен кредит е наличието на реално осъществена доставка. В случая предмет на спорните фактури са доставки на стоки. Доставка на стока съгласно легалната дефиниция, дадена в чл. 6 от ЗДДС, е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката. Нормата от националния закон следва да се тълкува във връзка с чл. 14 § 1 от Директива 2006/112/ЕО, която разпоредба дефинира доставката на стока като прехвърляне на правото на разпореждане с материална вещ като собственик. Моментът на прехвърляне на правото на разпореждане определя моментът на настъпване на данъчно събитие при доставките на стоки съгласно чл. 25, ал. 2 от ЗДДС и изискуемостта на данъка и възникването на правото на данъчен кредит съгласно чл. 68, ал. 2 от ЗДДС.

Това определя и обхвата на проверката, която съдът следва да извърши във връзка с дължимата преценка за материална законосъобразност на оспорения ревизионен акт съгласно чл. 160, ал. 2 от ДОПК. В този смисъл е и тълкуването на Директива 2006/112/ЕО, дадено от Съда на ЕС решението по дело С-285/11, на което се позовава касационния жалбоподател. В т. 31 от цитираното решение е посочено, че за да се установи налице ли е правото на приспадане, е необходимо да се провери дали доставките на стоки са били реално осъществени и дали съответните стоки са били използвани от получателя (Боник) за извършването на облагаеми сделки. Тази проверка се извършва чрез допустимите от националния закон процесуални средства.

В конкретния случай обжалвано решение не съдържа каквито и да било установявания по фактите, релевантни за реалното осъществяване на спорните доставки, предмет на фактурите, издадени от Лион Трейдинг ЕООД. В решението не се съдържат мотиви по фактите свързани с предаване, превоз и получаване на стоките между страните по преките доставки. Не са обсъдени съдържащите в приложение № 6 и приложение № 8 към делото стокови разписки, приложени към съответната фактура. В решението липсва коментар, както и фактически и правни изводи относно представените по преписката пътни листи за превоз на стоки от Лион Трейдинг ЕООД (л. 2347-л. 2375, приложение № 8 от делото), във връзка с констатацията при ревизията, че прекият доставчик разполага с наето МПС и нает по трудов договор търговски представител - Серафим Христов. Видно от приложените по делото стокови разписки Христов е лицето, подписало за предал стоката.

Вместо да обсъди тези доказателства, съдът е обосновал законосъобразността на отказа на правото на данъчен кредит с липсата на аналитична счетоводна отчетност в счетоводството на Дениа ООД при воденото на сметка "304". Основателен е доводът в касационната жалба, че счетоводната отчетност на ревизираното лице и неговите доставчици не е водещото и определящо доказателство относно реалното осъществяване на доставките, при наличието на писмени доказателства, относими към размяната на престации между страните по пряката доставка. Още повече, че в случая редовността на воденото от ревизираното дружество счетоводство не е оспорена и от органите по приходите видно от констатациите в ревизионния доклад - стр. 6.

Предвид наличните по делото писмени доказателства относно предаването на стоките, липсата на доказателствено искане от страна на оспорващия за назначаване на съдебно - счетоводна експертиза, неправилно е вменено в негова тежест. В това отношение е основателен доводът, че съгласно чл. 170, ал. 2 от АПК, съдът разполага и със служебно правомощие да назначава вещи лица, при необходимост от специални знания за изясняване на спора.

В противоречие с доказателствата по делото е и изводът на съда за наличие на влязъл в сила ревизионен акт, с който на прекия доставчик е отказано право на данъчен кредит по предходните доставки от Флоремис ММ ЕООД и Елтракт ЕООД за процесните периоди. В първоинстанционното производство е представено решение № 829/15.04.2013 г. на Административен съд, гр. Пловдив по адм. дело № 3473/2012 г. от което е видно, че ревизионен акт № 161202068/29.06.2012 г. издаден на Лион Трейдинг ЕООД, който обхваща част от процесните данъчни периоди м. 12.2009 г. - до 31.08.2010 г. е обжалван по съдебен ред и следователно не е влязъл в сила, в това число и по посочените доставки. Нещо повече с цитираното решение ревизионният акт в тази част е отменен и е признато правото на приспадане в полза на прекия доставчик. Предмет на това решение са и доставки от Рос Комерс 09 ЕООД към Лион трейдинг ЕООД,

Следва да се допълни, че изложените от съда аргументи за липса на доказателства за осъществяването на предходните доставки, липсата на складови бази и технически ресурс и потенциал на предходните доставчици, са в противоречие с решението на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11. Според това решение при наличие на доказателства за предаване и получаване на стоките между страните по пряката доставка и такива относно последващото им използване от получателя за облагаеми доставки, обстоятелството че доставчикът не е разполагал със стоките, не следва да се вменява в тежест на лицето, което претендира правото на приспадане, освен в случаите на данъчна измама или злоупотреба, установени от органите по приходите въз основа на обективни данни.

В тази връзка изцяло произволен е изводът на първоинстанционния съд, че в случая е налице данъчна измама, която представлява самостоятелно основание за отказ на правото на данъчен кредит. Този извод не е мотивиран с каквито и да било конкретни обстоятелства и доказателства по делото.

Следва да се допълни, че в противоречие с доказателствата по делото са изводите на първоинстанционния съд и за това, че Лион Трейдинг ЕООД е действал като посредник при осъществяването на спорните доставки. От посочените по-горе писмени доказателства и писмени обяснения, дадени по реда на чл. 57 от ДОПК от законния представител на дружеството - доставчик, се установява, че са документирани доставки на стоки, в изпълнение на договори за покупко - продажба. В този смисъл е и действителната обща воля на страните в сключените договори за доставка от 27.04.2009 г., 1.10.2009 г., от 20.08.2010 г. и от 1.03.2010 г.

По изложените съображения следва да се приеме, че необсъждането на представените в хода на ревизията и надлежно приети по делото писмени доказателства - договори, сключени между Дениа ООД и Лион Трейдинг ЕООД, фактури, стокови разписки и пътни листи, договори за наем на МПС, свидетелство за регистрация на МПС, трудов договор на Серафим Христов във връзка с писмените обяснения на страните относно механизма за осъществяване на доставките, както и липсата на мотиви по фактите, които тези документи удостоверяват, представлява съществено нарушение на съдопроизводствените правила, тъй като има за последица неизясняване на спора от фактическа страна. Налице е касационно основание за отмяна на решението, в която е отхвърлена жалбата относно отказът на правото на данъчен кредит съгласно чл. 209, т. 3 от АПК.

Липсата на фактически установявания по релевантните за осъществяването на доставките факти и събраните по делото доказателства, с оглед забраната по чл. 220 от АПК препятства произнасянето на касационната инстанция по приложението на материалния закон в тази част по спора. Това налага връщане на делото за ново разглеждане и произнасяне от друг състав на първоинстанционния съд по законосъобразността на ревизионния акт в частта относно отказът на правото на данъчен кредит в размер на 191 071.23 лева по фактури издадени от Лион Трейдинг ЕООД. При повторното разглеждане на делото, съдът следва да се произнесе по спора, като обсъди всички налични по делото доказателства и влезли в сила съдебни актове относно издадените ревизионни актове на прекия и предходните доставчици и изложи мотиви по релевантните за осъществяването на доставките факти, а именно: доказано ли е предаване, превоз и получаване на стоките, фактурирани от Лион Трейдинг, както и използването им в облагаемата дейност на ревизираното дружество.

Направеното в касационната жалба изявление за отправяне на преюдициално запитване във връзка с условията за признаване на правото на приспадане, по същество не представлява искане с правно основание чл. 267 от ДФЕС, тъй като не съдържа въпроси, относими към тълкуването на правни норми от правото на ЕС, които са от значение за правилното решаване на настоящия спор. Поради това настоящият състав намира, че не дължи произнасяне по това изявление.

Решението в частта, в която е прието за законосъобразно извършеното с акта начисляване на ДДС в размер на 23 598.65 лева, в резултат на непризнати вътреобщностни доставки /ВОД/ за данъчни периоди м. 10 и м. 11.2010 г. и м. 12.2009 г. с получатели Еуросетас, Испания по фактура № 741/17.10.2010 г. и фактура № 761/26.10.2010 г., Боско амиго, Румъния по фактура № 800/1.11.2010 г. и Ео Ло Есса, Гърция по фактура № 626/8.12.2009 г., е правилно. Не са налице посочените в жалбата касационни основания за неговата отмяна в тази част.

По силата на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС вътреобщностни доставки на стоки са доставките на стоки, транспортирани от или за сметка на доставчика - регистрирано по този закон лице, или на получателя от територията на страната до територията на друга държава членка, когато получателят е данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка. Съгласно чл. 53, ал. 1 от ЗДДС вътреобщностните доставки по чл. 7 са облагаеми със ставка нула. Документите, удостоверяващи извършването на вътреобщностната доставка, се определят с правилника за прилагане на закона по силата на препращащата норма на чл. 53, ал. 2 от ЗДДС. По отношение на ВОД, деклариран от Дениа ООД в данъчен период м. 12.2009 г. документите се определят от чл. 45 от ППЗДДС в редакцията му действаща преди изм. с ДВ, бр. 6 от 2010 г., в сила от 1.01.2010 г. За данъчните периоди м. 10. и м. 11.2010 г., документите доказващи изпращането или транспорта на стоките следва да отговарят на изискванията на чл. 45, т. 2 от ЗДДС в ред. ДВ бр. 6/2010 г. в сила от 1.01.2010 г.

В разглеждания случай при ревизията е установено, че Дениа ООД е осъществявало множество ВОД с получател Еуросетас, Испания, за които е признато освобождаването от ДДС съгласно чл. 53, ал. 1 от ЗДДС, с изключение на доставките по фактури № 741/17.10.2010 г. и № 761/26.10.2010 г. За тези доставки и за ВОД по фактура № 800/1.11.2010 г. с получател Боско амиго /Bosko amico/, Румъния, в ревизионния акт е прието, че не са представени доказателства, включително с възражението срещу ревизионния доклад за транспорта на стоките както от ревизираното лице, така и от превозвача Кристина 2008 ООД.

По ВОД с получател Ео Ло Есса, по фактура № 626/8.12.2009 г. органите по приходите са приели, че не е представено потвърждение или CMR за получаване на стоката на територията на другата държава членка.

Съдът е приел, че за осъществяването на твърдените ВОД по горните фактури, не са представени доказателства според изискванията на чл. 45 от ППЗДДС. Този извод се подкрепя от наличните по делото доказателства и съответства на приложимия по време материален закон.

По делото не е било спорно, че ревизираното лице разполага с данъчен документ по смисъла на чл. 45, т. 1 от ППЗДДС, както и че транспортът на стоките е бил за сметка на получателя, поради което документите за изпращането или транспортирането на стоките до територията на другата държава членка, са тези, регламентирани в чл. 45, т. 2, б. "а" от ППЗДДС в приложимата по време редакция. Съгласно цитираната норма документи, доказващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната на страната до територията на другата държава членка са: транспортен документ или писмено потвърждение от получателя или упълномощено от него лице, удостоверяващи, че стоките са получени на територията на друга държава членка - в случаите, когато транспортът е извършен от получателя или от трето лице за сметка на получателя. По отношение на ВОД, осъществени след 1.01.2010 г. са предвидени изисквания за определено съдържание на писменото потвърждение.

В разглеждания случай към фактури № 741/17.10.2010 г. и № 761/26.10.2010 г. с получател Еуросетас и към фактура № 800/1.11.2010 г. с получател/Bosko amico/, Румъния, са приложени CMR за международен превоз на товари, с превозвач Кристина 2008 ЕООД. При извършената насрещна проверка на превозвача е установено, че през месец октомври 2010 г. дружеството не е извършвало превоз на стоки на Дениа ООД. Установено е също, че през м. 11.2010 г. Кристина 2008 ЕООД не е извършвало превоз до Румъния с получател Bosko amico, Румъния, а е извършвало превоз на стоки на Дениа ООД с получател Еуросетас, Испания, за които в ревизионния акт му е признато освобождаването по чл. 53, ал. 1 от ЗДДС. С оглед на изложеното правилно съдът не е ценил представените частни документи - CMR, като годни доказателства по смисъла на чл. 45, т. 2, б. "а" от ЗДДС.

Представеното от Еуросетас Испания писмено потвърждение от 16.07.2013 г. (л. 3255, приложение № 10) не отговаря на изискванията на чл. 45, т. 2, б. "а" от ППЗДДС, тъй като не съдържа дата на получаване на стоката, вид и марка на превозното средство, с което е извършен транспортът. Действително съдът неправилно е приел, че потвърждението се отнася до други фактури. Основателно е възражението в касационната жалба, че в този документ са посочени инвойс фактури № 75/17.10.2010 г. и № 95/26.10.2010 г., които са приложени съответно към фактура № 741/17.10.2010 г. и фактура № 761/26.10.2010 г. Констатираният пропуск на съда не се отразява на крайния му извод, че представените документи не удостоверяват извършването на транспорт от територията на страната до територията на другите държави - членки съгласно чл. 45, т. 2, б. "а" от ЗДДС и не може да обоснове отмяна на решението.

Писменото потвърждение от Bosko amico, Румъния, издадено на 15.07.2013 г. не съдържа данни за мястото на разтоварване на стоката, за вида, марката и регистрационния номер на превозното средство, с което е извършен транспортът, поради което също не може да служи като годно доказателство по смисъла на чл. 45, т. 2, б. "а" от ППЗДДС /ред. ДВ, бр. 6 бр. 6/2010 г. в сила от 1.01.2010 г., според която в писменото потвърждение се посочват дата и място на получаване, вид и количество на стоката, вид, марка и регистрационен номер на превозното средство, с което е извършен транспортът.

За декларирания ВОД в данъчен период м. 12.2009 г. с получател Ео Ло Есса, Гърция по делото са представени само фактура № 626/8.12.2009 г. и инвойс № 148/8.12.2009 г., не са представени транспортен документ или потвърждение, за което нормата на чл. 45, т. 2, б. "а" от ЗДДС /в приложимата по време редакция/ не предвижда специални реквизити.

С оглед на изложеното решението в тази част е постановено в съответствие с доказателствата по делото и при правилно приложение на материалния закон.

Възражението в касационната жалба за липса на компетентност на органа, възложил удължаването на процесната ревизия, са неоснователни. В първоинстанционното производство е представена заповед № РД-01-1358/1.11.2102 г. на директора на ТД на НАП гр. София, по силата на която Мария Атанасова Калева, която е издала ЗВР № 1300467/17.12.2012 и ЗВР № 1300467/16.01.2013, както и ЗОКО № № К 1300467/7.03.2013 г. е изрично овластена с правомощията по чл. 113, ал. 3 и чл. 119, ал. 2 от ДОПК във връзка с висящото ревизионно производство на Дениа ООД.

С оглед на изложеното решението в частта, в която е отхвърлена жалбата против установените с оспорения ревизионен акт задължения от начислен ДДС в размер на 23 598.65 лева и съответните лихви, следва да се остави в сила. Както се посочи по-горе допуснатата от първоинстанционния съд, очевидна фактическа грешка в номера и датата на ревизионния акт, предмет на съдебен контрол, следва да се поправи по реда на чл. 175 АПК.

При този изход на спора, следва да се отмени и решението в частта на присъдените в полза на дирекция ОДОП, гр. София разноски за сумата над 921.97 лева Тази сума съответства на обжалвания материален интерес, за който решението се оставя в сила. По отношение на разноските, в това число и тези направени в настоящото касационно производство - ще се произнесе първоинстанционният съд при новото разглеждане на делото съгласно чл. 226, ал. 3 АПК.

Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,