Решение № 5555 от 21.05.2026 г. на ВАС по адм. д. № 3045/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. с чл. 160, ал. 7, изр. първо от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от директора на Дирекция  „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (Д „ОДОП“) - София при Централно управление на Националната агенция за приходите (ЦУ на НАП), чрез упълномощената юрк. С. Атанасова, срещу Решение № 1264 от 12.01.2026 г., постановено по адм. д. № 829 по описа на Административен съд София - град (АССГ) за 2025 г. С обжалваното съдебно решение е отменен Ревизионен акт № Р-22221024001379-091-001 от 12.08.2024 г. (РА), издаден от органи по приходите при Териториална дирекция на Националната агенция за приходите (ТД на НАП) - София, потвърден с Решение № 1421 от 28.10.2024 г., издадено от настоящия касационен жалбоподател, в частта, с която на основание чл. 72, ал. 1 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) на Язаки Юръп Лимитид, чуждестранно юридическо лице от Великобритания, регистрирано в регистъра на дружествата на Англия и Уелс под номер 01490660, с идентификационен номер по чл. 95, ал. 2 ЗДДС BG3077139809, не е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 2585007,00 лв. за данъчен период м.09.2022 г. Наред с това, НАП е осъдена да заплати на Язаки Юръп Лимитид разноски за първоинстанционното производство в размер на 32938,40 евро. В касационната жалба се твърди, че обжалваното съдебно решение е неправилно поради постановяването му в противоречие с материалния закон и поради неговата необоснованост – касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Оспорва се направеният от съда извод за упражняване на правото на приспадане на данък върху добавената стойност (ДДС) в рамките на преклузивния срок по чл. 72, ал. 1 ЗДДС, като се поддържа становище, че с оглед установените по делото факти ответникът по касация е знаел за доставките и издадените фактури. Настоява се на значението на доказания факт, че издадените фактури от доставчика „Язаки България“ ЕООД са включени в дневника му за продажби за относимия период, което опровергава, според касационния жалбоподател, тезата за липса на информация в отговорното за отчетността по ДДС звено на ревизираното лице (РЛ). Изразява се становище, че предвид свързаността между страните по сделките, установените механизъм на доставки и вътрешно генерирания документооборот в системата SAP, Язаки Юръп Лимитид е имало знание за доставките и документите, които удостоверяват същите. Отдава се значение на данните за констатирано плащане към доставчика през 2019 г. и последващата реализация на стоките. Касационният жалбоподател отрича доказателственото значение на приобщените показания на разпитания пред първоинстанционния съд свидетел с аргумент, че въз основа на тях се установява единствено неговото субективно отношение като съдружник в дружеството - акредитиран представител на РЛ, но те не сочат на отсъствие на знание именно у последното. Изразява схващане, че притежаването на самите фактури не е необходимо условие за реализиране на отреченото с данъчния акт право, а при добросъвестност РЛ следвало да ги изиска. Поради това твърди, че правните последици на спорния РА се дължат на поведението на Язаки Юръп Лимитид и отсъства обективна причина, която да извинява неспазване от негова страна на срока за упражняване на правото за приспадане на данъчен кредит, особено предвид вътрешните отношения между страните по сделката. Аргументира неприложимост на процедурата по чл. 126 ЗДДС по отношение на срока по чл. 72 ЗДДС. Излага доводи във връзка с приложими решения на Съда на Европейския съюз (СЕС). По тези съображения моли за отмяната на обжалваното съдебно решение и постановяване на друго по същество на спора за отхвърляне на жалбата срещу спорния РА в обжалваната пред съда част. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. В съдебното заседание пред настоящия съд касационният жалбоподател се представлява от упълномощената юрк. Атанасова, която от негово име поддържа касационното оспорване, а по съществото му моли отмяната на обжалваното съдебно решение и отхвърляне на жалбата срещу РА в оспорената му пред съда част. Претендира присъждане на сторените по делото разноски съгласно представен списък на разноските. Прави немотивирано възражение за прекомерност на разноските на другата страна, платени за адвокатско възнаграждение. Ответникът по касация – Язаки Юръп Лимитид, чрез упълномощените адв. С. Василев и адв. В. Видолов, оспорва касационната жалба в представен по делото писмен отговор. В съдебното заседание пред настоящия съд се представлява от адв. Видолов, който по същество на касационното оспорване моли за оставяне в сила на обжалваното съдебно решение. Претендира присъждането на адвокатско възнаграждение за касационното производство и прави възражение за прекомерност на разноските на другата страна предвид разпоредбата на чл. 161 ДОПК. Представя писмени бележки, в които излага доводи в подкрепа на процесуалната си позиция. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава мотивирано писмено заключение за допустимост и основателност на касационната жалба, което поддържа и устно в съдебното заседание пред настоящия съд. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното съдебно решение на релевираните касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 АПК и след служебна проверка за валидността, допустимостта и съответствието му с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна, за която този акт е неблагоприятен, предвид което следва да се разгледа досежно нейната основателност. Разгледана по същество, касационната жалба е основателна. Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред АССГ е бил РА № Р-22221024001379-091-001 от 12.08.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – София, потвърден с Решение № 1421 от 28.10.2024 г., издадено от директора на Д „ОДОП“ - София при ЦУ на НАП, в частта му, с която на основание чл. 72, ал. 1 ЗДДС на Язаки Юръп Лимитид не е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 2585007,00 лв. за данъчен период м.09.2022 г. Въз основа на установеното по делото от фактическа страна, първоинстанционният съд приел, че спорният РА е издаден от компетентни органи съобразно чл. 119, ал. 2 ДОПК, при спазване на изискванията за форма, съдържание и на административнопроизводствените правила. При преценка на материалната му законосъобразност първоинстанционният съд приел за безспорно, че през м.09.2022 г. РЛ е включило в дневника си за покупки и е претендрирало данъчен кредит в размер на 2585007,00 лв. по 175 броя фактури, издадени от „Язаки България“ ЕООД през периода от 01.09.2018 г. до 31.07.2019 г. Установил, че по посочените първични документи не е упражнено право на приспадане в предходни данъчни периоди, а същевременно доставчикът е отразил същите в отчетните си регистри по чл. 124 ЗДДС през данъчния период на издаването им. Съобразил, че по твърдения на Язаки Юръп Лимитид процесните фактури от 2018 г. и 2019 г. са станали известни на неговите служители, отговорни за осчетоводяването им, едва през месец октомври 2021 г., като неотразяването им се дължи на липса на информация, подадена към структурата, отговорна за ДДС отчетността му, касаеща процесните транзакции. Взел предвид възприетото от приходните органи, че РЛ е имало знание и е разполагало с фактурите, предвид механизма на изпълнение на доставките, тяхното документиране и издаването на първичен документ за продажба по веригата до крайния клиент, както и отразяването на всички транзакции в SAP системата на организацията и проследимостта им на всеки етап от процеса от доставката, но като резултат не го възприел. Вместо това кредитирал поддържаната от Язаки Юръп Лимитид теза, че е получило процесните фактури през месец октомври 2021 г., от който момент следва да бъде зачетено броенето на 12-месечния преклузивен срок и в този смисъл отразяването им за данъчен период месец септември 2022 г. е преди изтичането на срока по чл. 72, ал. 1 ЗДДС. Като съобразил относимите разпоредби на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност (Директивата за ДДС), практиката на СЕС по въпроса за въвеждане в националното право на преклузивен срок за упражняване на правото на приспадане на ДДС и националните разпоредби на ЗДДС, първоинстанционният съд взел становище, че този срок не трябва да прави прекомерно трудно упражняването на правото на данъчен кредит предвид принципа на ефективност, който следва да се разглежда в светлината на всички обстоятелства по делото. Цитирал застъпената от СЕС позиция, че възможността правото на приспадане да се упражнява без никакво ограничение във времето би била в противоречие с принципа на правната сигурност, който изисква да не бъде възможно безкрайното преразглеждане на данъчното положение на данъчнозадълженото лице по отношение на правата и задълженията му спрямо данъчната администрация. При съобразяване на тази правна регламентация и практика на СЕС изразил виждането, че наличието на фактура е същностен елемент, който изначално предпоставя приложението на чл. 72 ЗДДС, а отсъствието ѝ не позволява действието на предвидения в ал. 1 на разпоредбата срок. Отрекъл тезата, че тъй като се касае за вътрешногрупов характер на доставките, предвид механизма на тяхното изпълнение и документирането им в системата, ползвана от Язаки Юръп Лимитид, то въвеждането на данните в SAP системата води до автоматично генериране на ДДС дневници и справки декларации. Възприел от констатациите на приетото заключение на съдебно-счетоводната експертиза (ССЕ), че РЛ е регистрирано в Република България единствено за целите на ЗДДС; няма задължение да поддържа счетоводни регистри и да изготвя счетоводни справки и месечните декларации по ЗДДС се изготвят и подават от упълномощено дружество в България. Установил, че Язаки България ЕООД е договорен производител на кабелни компоненти за РЛ, което му осигурява бизнес. Процесните доставки, касаят закупени от заводите на българския производител кабелни комплекти, като доставките са с 20% ДДС, а закупените стоки са продадени от РЛ под режим на ВОД/износ с 0% ДДС. Констатирал, че покупните и продажните трансакции, свързани с Република България на клоновете във Великобритания, Швеция и Австрия от м. 07.2018 г. до м. 08.2019 г. поради структурни промени не са били предоставени на централизираната финансова структура „Груп Такс“ на Язаки Юръп Лимитид, за да може да извлече от SAP цялата информация за трансакциите. Тъй като РЛ осъществява трансакции/местни покупки с последващ ВОД към ЕС с 0% ДДС от м. 07.2018 г., в този начален период бил налице пропуск да декларира трансакциите за българските ДДС цели, а установените несъответствия са станали известни на РЛ през втората половина на 2021 г. при направен вътрешен анализ на незакрити суми по ДДС при сравняване ДДС сметка с българските отчети по ДДС. Предвид изложеното съдът приел, че данните за номера и дати на фактурите са били въведени в системата на доставчика „Язаки България“ ЕООД, но самите фактури са получени в отчетното звено на Язаки Юръп Лимитид през октомври на 2021 г. По тези съображения АССГ определил като неправилни изводите на приходната администрация, че регистрирането на фактурите при извършването на доставките и плащанията за тях в SAP системата предполага знание на РЛ за тях и фактическото им получаване през данъчните периоди, през които ги е придобило – м. 09.2018 г. до м. 08.2019 г. Ценил и дадените свидетелски показания в посока, че м. 10.2021 г. е бил най-ранният момент, в който информацията за процесните фактури е била налична в отдела за ДДС отчетност на РЛ. Почерпил аргументи в този смисъл и от изводите на вещото лице, изготвило приетото заключение на ССЕ. При тези съображения първоинстанционният съд достигнал до извод, че Язаки Юръп Лимитид не е било в състояние да удостовери с притежаван от него данъчен документ правото си на данъчен кредит преди отговорното за ДДС отчетността негово звено „Груп Такс“ да получи фактурите през м. 10.2021 г. Поради това изразил убеждение, че последващото отчитане на фактурите през м. 09.2022 г. е осъществено в рамките на 12-месечния срок по чл. 72 ЗДДС, считано от момента на притежаването на данъчния документ по изискването на чл. 72, ал. 2, т. 2 ЗДДС. Мотивирал се, че този му извод е съответен на практиката на СЕС по дело С-152/2002 г. Взел предвид и мотивите на СЕС, изложени в решението му по дело С-81/2017 г., въз основа на които формирал заключение, че с оглед доминиращото място на правото на приспадане в общата система на ДДС, дори и да се установи небрежност от страна на данъчнозадълженото лице при отразяването на фактурите в дневника за покупки, освен ако правото на приспадане не се претендира с цел измама или злоупотреба, съответната държава членка не следва да го санкционира с абсолютен отказ да признае това право. При това отрекъл тезата на приходните органи, че направената през м.09.2022 г. корекция в отчетните регистри РЛ, вместо към м.10.2021 г. съгласно изискването на чл. 126, ал. 3, т. 1 ЗДДС, изключва спазването на срока по чл. 72, ал. 1 ЗДДС. Приел вместо това, че разпоредбата на чл. 126, ал. 3, т. 1 ЗДДС няма отношение към правото на приспадане. Същевременно релевирането ѝ от страна на администрацията приел за аргумент в полза на тезата, че допускането на корекция по този ред означава признание от страна на приходните органи, че е спазен срокът по чл. 72, ал. 1 ЗДДС. Изложил мотиви, че в случая отричането на правото на корекция на РЛ и на правото да упражни в последващ период приспадане на ДДС надхвърлят необходимото за постигане на цели като правилното събиране на данъка и предотвратяване на измами, но най-вече имат за последица нарушаване на принципа за неутралност при облагането с ДДС, както са дефинирани от СЕС. Позовал се на практика на Върховния административен съд, в подкрепа на решаващите си мотиви. По така изложените съображения постановил отмяната на спорния РА, в частта, с която на Язаки Юръп Лимитид не е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 2585007,00 лв. за данъчен период м.09.2022 г. и разпределил отговорността за разноските в тежест на приходната администрация съобразно изхода на спора. Решението е валидно и допустимо, но е неправилно поради неговата необоснованост и постановяването му в противоречие с материалния закон. Правилно АССГ е съобразил основните положения, изведени в практиката на СЕС, относно допустимостта на предвиден в националната правна уредба преклузивен срок за упражняване на правото на приспадане на ДДС. Несъмнено принципът на данъчен неутралитет и произтичащото от него право на приспадане са основополагащи за общата система на ДДС, въведена от съюзното законодателство в тази област. Това схващане е многократно поддържано от СЕС, в това число във всички цитирани от съда и страните в хода на производството решения. По всички тези дела неотклонимо е застъпвано и разбирането, че правото на приспадане по принцип не може да се ограничава (например - т. 39 по съединени дела С - 95/2007 г. и С - 96/2007 г. Ecotrade). По отношение на срока, в рамките на който следва да се реализира това право, СЕС неведнъж е разяснявал, че съгласно чл. 167 и чл. 179, пар. 1 от Директивата за ДДС правото на приспадане по принцип следва да се упражнява по време на същия данъчен период, през който е възникнало, а именно когато данъкът стане изискуем (например - т. 45 от решението по дело С - 284/2011 г. и т. 35 от решението по дело С - 194/2021 г.). Същевременно, във всички дотук цитирани решения СЕС е казано, че на данъчнозадължено лице може да се разреши да извърши приспадане въз основа на членове 180 и 182 от Директивата за ДДС, въпреки че не е упражнило правото си по време на данъчния период, през който това право е възникнало, но при спазване на условията и реда, посочени в националната правна уредба. В решението си по съединени дела С - 95/2007 г. и С - 96/2007 г. СЕС извежда тълкуването, че възможността това право да се упражнява без никакво ограничение във времето би било в противоречие с принципа на правната сигурност, който изисква да не бъде възможно безкрайното преразглеждане на данъчното положение на данъчнозадълженото лице по отношение на правата и задълженията му спрямо данъчната администрация (т. 44 от решението). Стъпвайки на този аргумент, в т. 46, пак там, СЕС достига до извод, че съответните разпоредби на вече отменената Шеста директива (Директива 77/388/ЕИО) допускат национална правна уредба, която предвижда преклузивен срок, чието изтичане води до санкциониране на данъчнозадълженото лице, което не е положило достатъчна грижа и е пропуснало да поиска приспадане на ДДС по получените доставки, като го лишава от право на приспадане, при условие че този срок се прилага еднакво за аналогични права в данъчната област, основани на вътрешното право, и за тези, които са основани на общностното право (принцип на равностойност), от една страна, а от друга - че не прави практически невъзможно или прекомерно трудно упражняването на правото на приспадане (принцип на ефективността). Това тълкуване на СЕС е препотвърдено и доразвито в неговите последващи решения, в това число по българските преюдициални запитвания по дело С - 284/2011 г., ЕМС България транспорт (т. 48 и т. 49) и дело С - 429/2023 г., Наре-БГ (т. 51 и т. 52), но вече в светлината и на относимите разпоредби на действащата Директива за ДДС. Несподелими обаче са съображенията на съда, а и крайните му правни изводи по спора, основани на решението на СЕС по дело С - 81/2017 г., Zabrus Siret SRL, за непропорционалност на отказа да се признае правото на приспадане в конкретния случай. В мотивите по т. 48 - т. 52 от решението по посоченото дело СЕС действително е направил преценка съобразно принципа на пропорционалност на въведено ограничение в националното право и е формирал заключение, че санкция, която се състои в абсолютен отказ на правото на приспадане, изглежда непропорционална, в случай че не се установява нито злоупотреба, нито вреда за държавния бюджет. Съдът обаче изрично е заявил (т. 51), че този му извод е относим към положението, разглеждано в главното производство, което касае предвидено в румънското национално право ограничаване на срока за извършване на корекции с цел упражняване на правото на приспадане на ДДС, когато корекцията се отнася за период, който вече е бил предмет на данъчна ревизия. В този смисъл, при изграждане на мотивите в решението си, СЕС е припомнил предходната своя практика по отношение прилагането на преклузивния срок за упражняване на правото на приспадане (т. 38), но същевременно е отбелязал, че разглежданият в главното производство по-кратък преклузивен срок (спрямо общия петгодишен такъв по румънското право) е обусловен от провеждането на данъчна ревизия (т. 39). Тоест, преюдициалното становище, дадено в решението по дело С - 81/2017 г., разглежда различно национално правно средство за ограничаване на правото на приспадане, което е обусловено от действията на приходната администрация, а не от изтичането на залегнал в нормативната регламентация фиксиран срок. Наред с това следва да се посочи, че в т. 51 от решението по дело С - 81/2017 г. СЕС се позовава на предходен свой аналогичен извод, направен в друго решение - по дело С - 284/2011 г., ЕМС България транспорт. Посоченото дело е образувано по българско преюдициално запитване, в което вторият преюдициален въпрос, така както е възприет от СЕС, налага тълкуване по въпроса „дали принципът на данъчен неутралитет допуска санкция, която се изразява в отказ да се признае правото на приспадане на ДДС и да се наложи задължение за лихва, когато данъкът е късно начислен“ (т. 65). Посоченото дело е образувано по българско преюдициално запитване. По т. 70 от решението действително е мотивирано становище от СЕС, че предвид доминиращото място на правото на приспадане в общата система на ДДС санкция, състояща се в пълен отказ на правото на приспадане, е непропорционална в случай, при който не са установени нито злоупотреба, нито вреда за бюджета на държавата. Тези мотиви обаче са развити при отговор на втория преюдициален въпрос, който разглежда по-общо постановеното питане „дали принципът на данъчен неутралитет допуска санкция, която се изразява в отказ да се признае правото на приспадане на ДДС и да се наложи задължение за лихва, когато данъкът е късно начислен“. Всъщност, по отношение на този въпрос, където именно е направено приложението на принципа на пропорционалност, СЕС изрично е упоменал в т. 66 от същото решение, че „изглежда не се отнася до спазването или неспазването на преклузивния срок за упражняването на правото на приспадане“. От гореизложеното следва, че релевираната от административния съд практика на СЕС не намира пряко приложение в конкретния случай и не въвежда коментирания стандарт на преценка по отношение на преклузивния срок определен в чл. 72, ал. 1 ЗДДС, доколкото двете разгледани в предходния абзац решения на СЕС касаят различни по същество ограничения на правото на приспадане - 1. Преклузия в резултат на данъчна ревизия и 2. Отказ поради късно начисляване на ДДС при вътреобщностно придобиване. Показателно в тази връзка е и обстоятелството, че в по-късното си решение по дело С - 429/2023 г., Наре-БГ, което също е по българско преюдициално запитване и касае хипотеза на пропускане на преклузивния срок по чл. 72, ал. 1 ЗДДС с твърдения за извинителни обстоятелства във връзка с пандемията от Covid-19, СЕС не прави преценка на тази национална уредба въз основа на принципа на пропорционалност. В мотивите на решението си по това дело СЕС се придържа към анализа на плоскостта на принципите на равностойност и ефективност, съгласно основополагащата практика в решението по съединени дела С - 95/2007 г. и С - 96/2007 г., Ecotrade (също и в решението по дело С - 314/2022 г., където е правена преценка на преклузивния срок по чл. 129, ал. 1 ДОПК). Съществени аргументи за отричане на поддържаната от Язаки Юръп Лимитид и възприета от първоинстанционния съд теза се откриват и в решението на СЕС по дело С - 194/2021 г. - в главното производство по този преюдициален казус данъчнозадълженото лице е пропуснало да упражни правото на приспадане на ДДС в нормативно установения преклузивен срок, а преюдициалният въпрос е в смисъл дали е допустимо да се откаже възможността да се извърши това приспадане впоследствие, чрез корекция по реда на чл. 184 и чл. 185 Директивата за ДДС (т. 33). В т. 51 от мотивите на това решение СЕС излага нарочни съображения, че „що се отнася до липсата на измама или на злоупотреба с право или пък на вредоносни последици за данъчните приходи на съответната държава членка, тези елементи не могат да обосноват възможността данъчнозадължено лице да заобиколи преклузивен срок“, тъй като подобен подход би противоречал на принципа на правна сигурност. От всичко гореизложено следва, че обратно на възприетото от първоинстанционния съд и поддържано от ответника по касация становище, приложим в конкретния случай е единствено установеният от СЕС стандарт на проверка, изискващ преценка относно спазването на принципите на равностойност и ефективност по отношение на националния преклузивен срок. В този смисъл, върху приходната администрация не тежи процесуално задължение при издаване на спорния РА да установи, че РЛ чрез пропускането на времевия период в чл. 72, ал. 1 ЗДДС е целяло да извърши измама или злоупотреба с правото на приспадане на ДДС. Необоснована е изложената от първоинстанционния съд позиция за спазване от страна на РЛ на срока по чл. 72, ал. 1 ЗДДС, която се основава на приетото за доказано негово твърдение, че процесните фактури са били получени от Язаки Юръп Лимитид едва към м. 10.2021 г., предвид което упражняването на правото на приспадане на включения в тях ДДС към м. 09.2022 г. е своевременно сторено. Съвсем обосновано касационният жалбоподател настоява, че този извод не се подкрепя от приобщената в хода на производството пред АССГ доказателствена съвкупност. Невярна в тази връзка е релевираната в отговора на касационната жалба защитна теза на Язаки Юръп Лимитид, че ревизиращите органи не са заявили получаването от РЛ на процесните фактури преди да е изтекъл 12-месечния срок по чл. 72, ал. 1 ЗДДС. На стр. 29-30 от ревизионния доклад (РД) приходните органи са представили нарочни мотиви, че Язаки Юръп Лимитид е разполагало с тези данъчни документи към датата на издаването им от „Язаки България“ ЕООД и въвеждането им в SAP системата. Относно извода на първоинстанционния съд за недоказаност на този правнорелевантен факт пък следва да се припомни, че по общото правило на чл. 154, ал. 1 от Гражданския процесуален кодекс (ГПК), във вр. с пар. 2 от Допълнителните разпоредби (ДР) на ДОПК, на РЛ е доказателствената тежест да установи благоприятния за него факт, че е упражнило своевременно правото си на приспадане на ДДС. Именно по този начин и в пълно съответствие с процесуалните правила административният съд е разпределил тежестта на доказване в Разпореждане № 6829 от 27.02.2025 г. като изрично е указал на Язаки Юръп Лимитид, че следва да установи, че процесните фактури са му станали известни едва към м. 10.2021 г. и че е упражнил правото си на приспадане в рамките на срока по чл. 72, ал. 1 ЗДДС. В случая обаче не може да се приеме, че Язаки Юръп Лимитид се е справило с това свое процесуално задължение, противно на приетото от АССГ. В хода на производството единствените преки доказателства за отсъствие на необходимите фактури се откриват в собствените изявления на Язаки Юръп Лимитид, материализирани под формата на писмени обяснения по смисъла на чл. 56 ДОПК, които макар да са допустимо доказателствено средство следва да се преценяват с оглед всички приобщени по делото доказателства и при съобразяване, че с тях се релевират благоприятни за самото РЛ факти. От тези доказателства, а и от твърденията в хода на процеса (примерно, в жалбата до директора на Д „ОДОП“) се установява по отношение на късното включване на издадените през 2018 г. и 2019 г. фактури в дневниците за покупки и справките-декларации (СД) по ДДС на Язаки Юръп Лимитид едно много съществено обстоятелство, констатирано и от първоинстанционния съд, но изцяло подценено от него – процесните фактури всъщност са били на разположение на съответните служители (т. нар. Local teams) в клон Великобритания и клон Швеция на Язаки Юръп Лимитид. Правноорганизационният статут на двата коментирани клона не е изяснен по спора, но от тези признания се доказва, че именно служители на Язаки Юръп Лимитид, са пропуснали да изпратят фактурите към централното звено, наречено Group tax, което отговаря за ДДС отчетността на РЛ във всички юрисдикции, в това число и за България. Посоченият доказателствен факт обоснова извод, че Язаки Юръп Лимитид е разполагало със съответните фактури към 2018 г. и 2019 г., макар негови служители да не са ги насочили към компетентното централизирано звено поради грешка в настройките на използваната система SAP. Ангажираните в съдебното производство пред първата инстанция свидетелски показания не водят до различен извод. При това, основателно касационният жалбоподател отбелязва, че те установяват пряко единствено факта на узнаването към м.10.2021 г. от управителя на българското дружество – акредитиран представител на РЛ за фактурите, по които не е претендирано своевременно приспадане на ДДС. Показанията на свидетеля Д., че към онзи момент е бил запитан от представители на Язаки Юръп Лимитид за тези данъчни документи, има характер на косвено доказателство за евентуално възникнало тогава знание и у конкретни служители на РЛ, но като такова е явно неубедително, а и впрочем, неотносимо. Представената писмена кореспонденция с дружеството - акредитиран представител следва да бъде обсъдена и възприета по същия начин. По делото отсъстват преки доказателства, въз основа на които да се приеме за доказана тезата на Язаки Юръп Лимитид за технически проблем, който е довел до невъзможност за компетентното звено да установи своевременно съществуването на процесните фактури и съответно да извърши необходимите действия за приспадане на ДДС. Не са представени каквито и да било вътрешни правила или друг документ, регламентиращ документооборота между дружествата от групата Язаки или обяснения за структурата и отговорностите на отделните звена в рамките на РЛ. Отсъства вътрешна писмена кореспонденция между служителите, които за първи път са установили фактурите през м. 10.2021 г. при направената съпоставка с отчетите по ДДС на българското дружество – доставчик. Възраженията на РЛ, че въвеждането на данните за доставките в SAP-системата не води до издаване на фактури, че не съхранява електронни образи на фактури, не препраща фактури между дружествата в групата и не води до автоматично генериране на ДДС в дневници и справки - декларации, макар да са квалифицирани като безспорни факти в отговора на касационната жалба, в действителност също не са установени по спора. Прави впечатление отсъствието на ангажирани от Язаки Юръп Лимитид специални знания, чрез които да се докаже несъмнено наличието назад във времето на погрешни настройки в системата SAP, които според РЛ именно са довели до „непоказването“ на процесните фактури към отдела Group tax. В крайна сметка, дори да бяха доказани тези факти, въз основа на това не би могло да се изключи съществения фактически извод, че по признания на Язаки Юръп Лимитид все пак именно негови служители - клон Великобритания и клон Швеция са имали знание за съществуването на фактурите и са разполагали с тях, тоест тези фактури са били в обхвата на контрол на самото РЛ. В допълнение следва да се посочи, че приходните органи при условията на насрещно доказване са се позовали на други косвени доказателства, които се откриват в писмените обяснения на РЛ и сочат на знание за съществуването на фактурите у служители на Язаки Груп Лимитид извън вече коментираните такива от двата клона. В този смисъл, с основание касационният жалбоподател подчертава съществуването на множество документи, съпътстващи самите доставки, както и такива, свързани с последващите ВОД (според заключението на ССЕ, извършени също още 2018 г. и 2019 г., но отразени в дневника за продажби едва през м. 09.2022 г., когато са отразени в дневника му за покупки и спорните фактури), както и наличието на пълна проследимост на тези операции в системата SAP. Съществена индиция за притежаване на фактурите представлява и установеното от приходните органи разплащане на тяхната стойност, както правилно е отбелязано в касационната жалба. Ревизиращите са изложили мотиви в тази посока още в РД, като ревизираното дружество е заявило в жалбата си срещу РА по административен ред до директора на Д „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП, че плащанията са направени въз основа на номера по издадени поръчки и данни за фактурирани стойности и начислен ДДС. От всичко гореизложено следва, че твърдeнията на Язаки Юръп Лимитид, че не е разполагало преди м. 10.2021 г. с процесните фактури са останали недоказани в хода на съдебното производство. Поради това следва да се приеме, че приетото от приходната администрация неспазване на залегналия в чл. 72, ал. 1 ЗДДС срок за упражняване на правото на приспадане е налице. В случая не е установена липсата при Язаки Юръп Лимитид на спорните фактури към момента на издаването им. Предвид това, дори да се допусне, че звеното Group tax не е имало информация за или достъп до тези фактури, то този вътрешноорганизационен пропуск или грешка се дължи на обстоятелства, за които самото РЛ е изцяло отговорно, както правилно подчертава касационният жалбоподател, Тази отговорност следва независимо дали става въпрос за форма на небрежност или умишлени действия/бездействия. Поради това, релевираната от първоинстанционния съд и допълнена от ответника по касация практика на СЕС по дело С - 152/2002 г., по дело C - 533/2016 г. и дело C - 521/2024 г., определяща притежаването на фактура, като първоначалния момент, в който може да се претендира приспадането на ДДС, в случая не може да доведе до търсения от Язаки Юръп Лимитид извод за спазване на срока по чл. 72, ал. 1 ЗДДС. Противоречи на материалния закон и изразеното в обжалваното съдебно решение разбиране на съда, че разпоредбата на чл. 126, ал. 3, т. 1 ЗДДС няма отношение към правото на приспадане. Всъщност, и в трите съдебни акта на Върховния административен съд, на които се позовава АССГ в подкрепа на решаващите си изводи, се поддържа теза, че въпреки изтеклия срок по чл. 72, ал. 1 ЗДДС не настъпва преклузия за данъчния субект да упражни правото на приспадане, по причина че същият е извършил необходимата корекция в данъчния период, в който е установена грешката, съобразно правилото по чл. 126, ал. 3, т. 1 ЗДДС. В националното позитивно право разпоредбата на чл. 126, ал. 3 ЗДДС урежда реда за коригиране на декларираните данни след изтичане на периода за подаване на справките-декларации по чл. 125 ЗДДС. Тази разпоредба е обща, поради което няма причина корекциите да не могат да се извършат и след изтичането на срока по чл. 72, ал. 1 ЗДДС. Настоящият състав споделя виждането, че предвид обсъдената по-горе практика на СЕС във връзка с принципа на данъчен неутралитет, не всяко неспазване на срока по чл. 72, ал. 1 ЗДДС следва да води до отказ от право на приспадане. Поради това, когато този срок е изтекъл, именно чрез предвидения в чл. 126, ал. 3 ЗДДС механизъм следва да се направи корекция в декларирането по чл. 125 ЗДДС и да се търси реализиране на правото на приспадане, ако са налице основанията за това. В конкретния случай не е спорно, че Язаки Юръп Лимитид не е спазило предвиденото формално изискване да извърши тази корекция в рамките на данъчния период, през който е установена грешката, а именно м. 10.2021 г. Необходимо да се уточни, че предвид изложените по-горе изводи по отношение на притежаването от страна на РЛ на процесните фактури, неоснователна е поддържаната в отговора на касационната жалба линия на аргументация, че практиката на СЕС по дела C - 95/2007 г. и C - 96/2007 г., дело C - 284/2011 г. и дело С - 429/2023 г. не може да се приложи в случая, тъй като казусите в главните производства не са относими от фактическа страна към настоящия спор. Предвид развитите в тези решения съображения и доколкото първоинстанционният съд не е направил преценка по същество дали приложението на предвидения в чл. 72, ал. 1 ЗДДС преклузивен срок в конкретния случай противоречи на общите съюзни принципи на равностойност и ефективност, настоящата инстанция дължи извършването на тази преценка. Ответникът по касация поддържа становище за нарушаването на принципа на равностойност с аргумент за съществуването на по-дълъг 5-годишен срок по чл. 129 ДОПК, приложим по отношение на исканията за възстановяване или прихващане на подлежащи за възстановяване суми, който би могъл да се приложи и по отношение на правото на приспадане на данъчен кредит. В тази връзка черпи доводи от три решения на СЕС: по дело С - 432/2005 г., дело C - 61/2014 г. и дело C - 487/2020 г. Настоящият състав на Върховния административен съд счита, че предвиденият в чл. 72, ал. 1 ЗДДС срок, съпоставен към срока по чл. 129, ал. 1 ДОПК, не противоречи на принципа на равностойност, определен в практиката на СЕС, а изразената от Язаки Юръп Лимитид теза в обратен смисъл е погрешна. На първо място в тази връзка е необходимо е да се обсъдят посочените решения на СЕС в отговора на касационната жалба и писмените бележки на Язаки Юръп Лимитид. Заявеното от ответника по касация становище не се подкрепя тълкуването на СЕС по дело С - 487/2020 г., тъй като в т. 32 - т. 38 от решението се коментира липсата в румънското право на суспензивно действие на жалбата срещу ревизионен акт, установяващ задължения за ДДС, спрямо наличието на такъв ефект при оспорването на актове за други данъчни задължения. Не е ясно как описаното е относимо към настоящия казус. В цитираната т. 43 от решението по дело С - 432/2005 г. пък се прогласява постоянно поддържаната от СЕС позиция, че процесуалните правила относно средствата, предназначени да гарантират защитата на правата, които правните субекти извеждат от общностното право, следва да са съобразени с принципите на равностойност и на ефективност. При това, направеното в текста на решението тълкуване на принципа на равностойност е в светлината на предвидените в шведското право средства за самостоятелно оспорване на съответствието на национални разпоредби с норми от по-висок ранг, като самото дело дори не касае приложимото съюзно право в сферата на общата система на ДДС. Що се касае до решението по дело С - 61/2014 г., в т. 46 от него отново е заявена общата принципна позиция относно ограничаването на принципа на процесуална автономия на държавите - членки от принципите на равностойност и ефективност. Самото дело касае преценка за това дали съобразно тези принципи са допустими по-високи съдебни такси за подаването на жалба пред административния съд в областта на възлагането на обществени поръчки, отколкото в други области. Предвид горните уточнения, не е ясно какви аргументи черпи от тези решения на СЕС ответникът по касация в подкрепа на предложеното от него тълкуване за недопустимо отричане на приложението на по-дългия срок по чл. 129, ал. 1 ДОПК за упражняване на правото на приспадане. На следващо място е необходимо да се уточни, че СЕС е постоянен в разбирането, че националната юрисдикция е компетентна да прецени дали този принцип е спазен във всеки конкретен случай, като за целта е необходимо да изследва предмета, основанието и основните характеристики на посочените процесуални предпоставки, за които се твърди, че са сходни (т. 53 от решение по дело С - 429/2023 г. и т. 30 от решение по дело С - 487/2020 г.). Предвидената в раздел I на Глава шестнадесета „Особени производства“ от ДОПК процедура за прихващане и възстановяване представлява специфичен публичноправен способ за погасяване на данъчни и осигурителни задължения. По аргумент от чл. 128, ал. 1 ДОПК посоченото производство касае недължимо платени суми или събрани суми за данъци, задължителни осигурителни вноски, наложени от органите по приходите глоби и имуществени санкции, както и суми, подлежащи на възстановяване съгласно данъчното или осигурителното законодателство от НАП. В този смисъл, редът по чл. 128 и сл. ДОПК е приложим за изискуемите вземания, които субект на дадено данъчно или осигурително правоотношение има спрямо фиска. Същевременно, за да е налице такова изискуемо вземане, следва да са изпълнени материалните и формални предпоставки, залегнали в съответния закон, регламентиращ правоотношението. По изложените съображения несподелима е тезата на ответника по касация, че срокът по чл. 129, ал. 1 ДОПК и този по чл. 72, ал. 1 ЗДДС са сходни и се съотнасят като общ към специален. Същите се прилагат в производства с различен предмет, а срокът по чл. 129, ал. 1 ДОПК не е общ такъв, в рамките на който да могат да настъпят съответните предпоставки за реализиране на данъчни и осигурителни права. Следователно не може да се твърди, че стриктното прилагане на по-краткия срок по чл. 72, ал. 1 ЗДДС противоречи на принципа на равностойност. Това е така, тъй като приложението на този механизъм не води до по-благоприятни процесуални последствия за субектите на национални данъчни правоотношения чрез по-дългия срок по чл. 129, ал. 1 ДОПК, в сравнение с предвидените за данъчнозадължените лица в рамките на общата система на ДДС, за която се прилага само срокът по чл. 72, ал. 1 ЗДДС. По отношение спазването на принципа на ефективност, съгласно разясненията в практиката на СЕС, е необходимо да се прецени дали предвиденият в чл. 72, ал. 1 ЗДДС срок не прави практически невъзможно или прекомерно трудно упражняването на правото на приспадане на ДДС, предвид установените факти по делото. Същевременно, в предходното решение по дело C - 284/2011 г. СЕС е уточнил в т. 53 от мотивите, че съответствието на този преклузивен срок с принципа на ефективност следва да се разгледа в светлината на всички обстоятелства по делото, както правилно е отбелязал и първоинстанционният съд. По въпроса дали конкретните установени факти и обстоятелства по делото могат да доведат до извод за неспазване на принципа на ефективност, настоящият състав на Върховния административен съд намира за основателни изложените в касационната жалба аргументи, че в хода на процеса не е доказано Язаки Юръп Лимитид да е имало трудности, които да правят практически невъзможно или прекомерно трудно упражняването на правото на приспадане в рамките на срока по чл. 72, ал. 1 ЗДДС. Както вече се написа по-горе, РЛ не е провело пълно и главно доказване на заявения от него факт за възникнала техническа грешка в системата SAP, която е препятствала отговорния отдел да получи информация за наличието на фактурите, по които не упражнено право на приспадане. Не по-малко съществено от гледна точка на принципа на ефективност обаче е, че Язаки Юръп Лимитид не е предприело необходимото процесуално усилие да установи, че неспазването на срока на чл. 72, ал. 1 ЗДДС се дължи на обстоятелства, които не биха могли да бъдат избегнати или своевременно преодолени при полагане на съответната грижа от негова страна. Всъщност установените по спора факти, сочат по-скоро на обратното. Касае се юридическо лице, част от голяма международна структура, в рамките на която опитните правила налагат очакване да има предвидени системи за контрол и отчетност, които да препятстват подобни ситуации или поне да способстват за своевременното им установяване и отстраняване. По обяснения на Язаки Юръп Лимитид системата SAP позволява пълна проследимост и отчетност на извършваните доставки. Дори поради определена причина действително дадени фактури да не са се визуализирали пред отговорните лица в определено звено към момента на тяхното въвеждане в общата ERP система, при нормално функциониране на контролните финансови отдели в рамките на самото РЛ, пропускът би следвало да се установи своевременно. При това, опитните правила предполагат прогнозирането на паричните потоци, особено в рамките на структура от подобен мащаб, като не е ясно как подобна „дупка“ в разполагаемите парични средства е останала незабелязана за толкова дълго време, след като стойността на пропуснатото право на приспадане би следвало да е съществена дори за организация от ранга на групата „Язаки“. При това положение необяснено е останало как едва към края на 2021 г. се установява отсъствието на предадени фактури към 2018 г. и 2019 г. и неупражнено по тях право на приспадане в размера по РА. Касае се за съществено забавяне и дори звеното Group tax да е функционално обособено извън счетоводството на РЛ (впрочем по делото изобщо не е изяснено къде се намира това звено в структурата на Язаки Юръп Лимитид), лишено от каквато и да било икономическа логика би било същото да няма информационен обмен и координация със счетоводното звено на Язаки Юръп Лимитид. При това, както се написа вече, по делото е установено, че са извършени разплащания по доставките, обективирани в спорните фактури, като тези платежни операции също е следвало да се отнесат счетоводно и да се обосноват документално. Наред с горното, нормалната управленска грижа предполага между РЛ и свързаното с него юридическо лице - доставчик да има съгласувани действия, които да подпомагат процеса по възстановяване/приспадане на ДДС, а и доколкото се касае за суми на съществена стойност. В този смисъл, първоинстанционният съд е установил, че посочената от Язаки Юръп Лимитид пред приходните органи банкова сметка за възстановяване на косвения данък е именно сметка с титуляр – „Язаки България“ ЕООД. Тоест, свързаното дружество - доставчик от една страна очевидно е било наясно какви доставки е направило към своя съконтрахент, а от друга би следвало да е имало поглед върху входящите парични преводи на възстановено ДДС към чуждестранното дружество и съответно възможност да сигнализира при несъответствия. Неясно е останало защо съпоставката с ДДС отчетите на българското дружество е направена едва към октомври 2021 г., като преди това явно не е имало инструменти за текущ контрол. Всички така коментирани обстоятелства предполагат най-малкото значимо ниво на проявена небрежност от страна на Язаки Юръп Лимитид при организиране на ДДС отчетността му в Република България, доколкото и от страна на дружеството не са ангажирани нито обяснения, нито доказателства, които да сочат на обратен извод. При това положение, от установеното в хода на настоящия процес не може да се формира извод, че са налице обективни обстоятелства, които да извинят пропускането на залегналия в чл. 72, ал. 1 ЗДДС срок. Поради това, съгласно относимата практика на СЕС предвиденото със спорния РА разрешение, изразяващо се в отказ да се признае на РЛ правото на приспадане поради пропускането на срока по чл. 72, ал. 1 ЗДДС не е несъвместимо с режима по Директивата за ДДС, тъй като Язаки Юръп Лимитид не е положило достатъчна грижа и е пропуснало да поиска приспадане на ДДС по получените доставки в нормативно предвидения срок. Така заложеният срок не се отклонява от принципите на равностойност и ефективност, дефинирани в относимата практика на СЕС. Предвид горното, ненужно е да се обсъжда дали спазването на периода на корекция в декларирането по смисъла на чл. 126, ал. 3, т. 1 ЗДДС е от значение, доколкото в случая не са налице предпоставките за упражняването на правото на приспадане извън срока по чл. 72, ал. 1 ЗДДС. По така изложените съображения касационното оспорване е основателно. Казусът несъмнено поставя множество въпроси относно правото на приспадане и срока за упражняването му в светлината на относимата практика на СЕС, националното и съюзно законодателство, но най-същественото в случая е, че от фактическа страна РЛ не е провело убедително доказване на твърдените от него обстоятелства, които да се обсъдят през тази призма с оглед достигането на обратен извод. По тази причина обжалваното съдебно решение следва да се отмени като неправилно изцяло, вкл. в частта за разноските, а вместо него следва да се постанови друго, по съществото на спора, с което да бъде отхвърлена жалбата на Язаки Юръп Лимитид срещу спорния РА в поставената на разглеждане пред съда част. С оглед изхода на спора и пререшаването му по същество, както и предвид своевременно направеното искане от касационния жалбоподател в производството, разноските за двете съдебни инстанции следва да се понесат от ответника по касация. Язаки Юръп Лимитид следва да заплати на НАП юрисконсултско възнаграждение за първоинстанционното производство в размер на 32428,75 евро, в съответствие с релевантната редакция на чл. 161, ал. 1, изр. трето ДОПК, действаща към момента на приключване на устните състезания в производството пред АССГ, изчислено съобразно материалния интерес по спора и чл. 8, ал. 1, във вр. с чл. 7, ал. 2, т. 7 от Наредба № 1 от 9 юли 2004 г. за възнаграждения за адвокатска работа, издадена от Висшия адвокатски съвет. За касационното производство Язаки Юръп Лимитид следва да заплати на НАП държавна такса в размер на 869,20 евро, както и юрисконсултско възнаграждение в размер 345,12 евро, съгласно актуалната редакция на чл. 161, ал. 1, изр. трето и четвърто ДОПК, във вр. с чл. 37, ал. 1 от Закона за правната помощ, във вр. с чл. 24 и чл. 25, ал. 2 от Наредбата за заплащането на правната помощ, приета с Постановление на Министерски съвет № 4 от 06.01.2006 г. Предвид гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. първо, предл. второ и чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение