Решение № 8715 от 11.7.2024 г. на ВАС по адм. д. № 2772/2024 г.

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Димбо ЕООД гр. София срещу решение 280/10.01.2024 г., постановено по адм. дело 764/2023 г. по описа на Административен съд София град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА Р 22221720007354 091 001/18.07.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, поправен с РА за поправка РА П 22221722149634 003 - 001/18.08.2022 г., частично потвърден с решение 1724/28.10.2022 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика София при ЦУ на НАП в частта, в която са установени задължения за ДДС за данъчен период на месец май 2016 г., както и за установени лихви за същия данък за месеците юни 2015 г., март 2018 г. и юни 2019 г., както и за корпоративен данък за 2015 г., 2016 г., 2018 г. и 2019 г. и за установена данъчна загуба за корпоративен данък за 2017 г. Релевират се оплаквания, че обжалваното решение е неправилно поради противоречие с материалния закон, което е отменително основание по чл. 209, т. 3 АПК. Излагат се оплаквания и че съдебното решение не е мотивирано, което сочи на съществени нарушения на съдопроизводствените правила и е необосновано, които представляват останалите две отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът сочи, че мотивите в обжалваното решение представляват косвени факти и индиции, които не могат да се противопоставят на представените и неоспорени от приходните органи документи, които съпътстват доставките и са приложени като доказателства по преписката. В молба, депозирана на 19.02.2024 г. и имаща характер на допълнение към касационната жалба, се съдържа оплакване, че съдът не е взел предвид и не е обсъдил факта, че при извършване на ревизията, органите по приходите са стигнали до извод, че ревизираното лице води своето счетоводство и изготвя финансовите си отчети в съответствие с изискванията на българското търговско и счетоводно законодателство. Твърди също, че прилага и Националните стандарти за финансови отчети за малки и средни предприятия. Излагат се доводи, че през ревизирания период дружеството е осъществявало доставки от контрагенти Астра рент ЕООД, Ви енд Джи БГ ЕООД, Тестрейд ЕООД и Холивуд 2015 ЕООД и в тази връзка излага оплакване, че неправилно съдът е приел, че такива липсват. Счита се от касатора, че съдът не е следвало да приема, че доставките не са реални поради дерегистрация по ЗДДС на доставчик, тъй като неизпълнението на задължения на трети лица, не следва да се вменява на ревизираното лице. Констатациите на органите по приходите, потвърдени от съда според касационния жалбоподател са само по косвени факти и индиции, които не могат да се противопостяват на представените и неоспорени доказателства. Касаторът счита и, че неправилно съдът е приел, че не са налице доказателства за отчетени други счетоводни разходи, свързани с поддръжката и експлоатацията на активите, че не са отчитани разходи за гориво, гуми, поддръжка и др. За неправилно според касатора съдът е приел, че не са налице основания за отписване на вземанията в размер на 21 792,96 лв. и 33 258,46 лв., поради обезценка на вземанията. С касационната жалба се иска отмяна на обжалваното решение, като се възразява срещу решението и в частта за разноските. Не се претендират разноски. Ответникът по касационната жалба директор на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика София при ЦУ на НАП, чрез юриск. Калоферова, я оспорва като неоснователна и недоказано и моли да се остави в сила обжалваното решение. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение съгласно представения списък за разноските. Представителят на Върховна прокуратура в писмено заключение счита, че касационната жалба е неоснователна, а обжалваното решение да се остави в сила. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал.1 АПК, и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: Първоинстанционният съд е бил сезиран с жалба от Димбо ЕООД срещу посочения по горе ревизионен акт в частта, потвърдена с решението на решаващия орган по смисъла на чл. 152, ал. 2 ДОПК в частта за установени задължения за ДДС за данъчен период на месец май 2016 г., за установени лихви за същия данък за месеците юни 2015 г., март 2018 г. и юни 2019 г., както и за корпоративен данък за 2015 г., 2016 г., 2018 г. и 2019 г. и за установена данъчна загуба за корпоративен данък за 2017 г. За да отхвърли жалбата решаващият съд е приел, че законосъобразно приходните органи са отказали правото на данъчен кредит по 3 бр. фактури, издадени от Ви енд Джи БГ ЕООД за данъчен период на месец май 2016 г. с предмет външни услуги, тъй като освен фактурите не са ангажирани доказателства за наличие на това проучване на договорно отношение и прехвърляне на получателя по доставката. Според съда не са представени и доказателства, че доставчикът разполага с материална, техническа и кадрова обезпеченост за извършване на маркетингово проучване, нито е ясен предмета. Съдът е посочил също, че няма доказване и за начина на калкулиране на цената на труда и с какви материали. Липсата на достоверни доказателства за установяване, че фактурираните дейности са извършени именно от сочения в тях доставчик, преценено с установената при него липса на обезпеченост за осъществяване на процесните доставки, обосновават в първоинстанционното решение извод за недоказано реално извършени такива. Предвид изложеното от съда жалбата е отхвърлена за отказано право на данъчен кредит в размер на 14 458,78 лв., като е прието в обжалваното решение, че не са налице предпоставките по чл. 68, ал.1, т.1 във връзка с чл. 9 ЗДДС по фактурите, издадени от Ви енд Джи БГ ЕООД. По отношение на начислените лихви за забава в размер на 1 046,76 лв. за данъчни периоди на месеците юни 2015 г., март 2018 г. и юни 2019 г., първостепенният съд е възприел като законосъобразно приетото от органите по приходите, че тези лихви произтичат от непогасяване на декларирано задължение за ДДС в законоустановения срок. Изложени са мотиви в обжалваното решение, че жалбоподателят не е ангажирал доказателства за платени задължения за ДДС за посочените периоди, като и в тази част жалбата е отхвърлена. Относно задълженията по ревизионния акт по ЗКПО за установено по делото съдът е приел, че дружеството жалбоподател е извършило намаление на финансовия си резултат по реда на чл. 54, ал.1 ЗКПО със сумата на годишните данъчни амортизации за леки автомобили VW, Skoda, Мercedes, транспортни средства, които не са конкретизирани в представения счетоводен амортизационен план. За установено съдът счита, че жалбоподателят е отразил автомобилите като активи, съгласно изискванията на Закона за счетоводството (ЗСч) и Счетоводен стандарт (СС) 16 като дълготраен актив. В обжалваното решение е обсъдена нормата на чл. 54, ал.1 ЗКПО, която регламентира признаването на годишните данъчни амортизации при определянето на данъчния финансов резултат. Съдът се е позовал на СС 4 Отчитане на амортизации, в който е дефиниран амортизируем актив. Според съда доказателствената тежест за установяване на основанията за признаване на счетоводните разходи, съответно и на данъчните амортизации на процесните активи, е на ревизираното лице и в конкретни я случай доказване не е проведено. В този контекст съдът е установил, че правилно приходните органи са приели, че освен отчетените данъчни амортизации на процесните активи, не са осчетоводени счетоводни разходи, свързани с поддръжката и експлоатацията на тези активи. Посочено е в съдебното решение, че от страна на дружеството не са ангажирани доказателства в обратна насока, а именно през 2015 г., 2016 г., 2017 г. и 2018 г., че спорните автомобили са използвани за дейността, извършвана от дружеството, за да е налице впоследствие на употребата им отчитане на амортизации. Изводът на съда съвпада с констатациите в ревизионния акт за извършената корекция на намаления от дружеството и увеличен от органите по приходите на счетоводния резултат по реда на чл. 54, ал.1 ЗКПО за посочените години в размер на 66 882,62 лв. За извършените с ревизионния акт корекции на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО съдът е приел за законосъобразни констатациите на приходните органи, че не се признават за данъчни цели счетоводни разходи, които не са документално обосновани. При установеното по ЗДДС нереално осъществени доставки на услуги в общ размер на 147 600 лв. от Ви енд Джи БГ ЕООД, Тестрейд ЕООД и Холивуд 2015 ЕООД, първоинстанционният съд е споделил приетото в ревизионния акт в тази част. За извършената с ревизионния акт и потвърдена от решаващия съд, че не са налице основания за обезценка на вземанията, съотв. не са налице същите да бъдат признати като данъчни временни разлики по смисъла на чл. 34, ал.1 ЗКПО. Не става ясно според съда на какво основание жалбоподателят е отписал вземанията през 2018 г. и 2019 .- и след като не са ангажирани доказателства, съдът е приел за правилни изводите на ревизиращите органи. Относно корекцията на пренесената от ревизираното дружество данъчна загуба през 2019 г. съдът се е позовал на чл. 70, ал. 1 ЗКПО, според който данъчнозадължените лица имат право да пренасят данъчната загуба, формирана по реда на тази част (има се предвид Глава единадесета на ЗКПО Пренасяне на данъчна загуба), като тя се пренася последователно до изчерпването й през следващите 5 години. Съдът се е позовал от констатираното от органите по приходите, че в конкретния случай в резултат на извършени корекции на финансовите резултати за 2017 г. и 2018 г., данъчната загуба е в размер на 47 519,55 лв. за 2017 г., а не посочената от жалбоподателя 73 273,62 лв. При така изложеното първоинстанционният съд е приел, че оспорения от Димбо ЕООД ревизионен акт е законосъобразен, а жалбата като неоснователна и затова я е отхвърлил, като неоснователна и недоказана. Обжалваното решение е правилно постановено. В частта за отказаното право на данъчен кредит. Изрично в първоинстанционната жалба срещу ревизионния акт Димбо ЕООД е посочено, че се обжалва в частта, потвърдена с решението на решаващия орган при административното му обжалване за задълженията за ДДС за месец май 2016 г.; за установените лихви по ЗДДС за месеците юни 2015 г., март 2018 г. и юни 2019 г., както и за корпоративен данък за 2015 г., 2016 г., 2018 г. и 2019 г. и за установената данъчна загуба за корпоративен данък за 2017 г. Именно за тези данъчни задължения и периоди се е произнесъл решаващият съд в обжалваното решение, отхвърляйки първоинстанционната жалба, съотв. в касационната жалба се обжалва съдебното решение в посочената по горе част. За непризнатото право на данъчен кредит по 3 бр. фактури, издадени от ВИ енд Джи БГ ЕООД с предмет на стопанските операции - плащане по договор за маркетингово проучване на територията на Република България, както и на територията на Европейския съюз и Америка обосновано съдът е приел, че при непредставяне на доказателства, съпътстващи издадените фактури от посочения доставчик, не може за получателя по тези фактури ревизираното дружество да възникне и законосъобразно да се упражни правото на данъчен кредит, тъй като не са налице предпоставките съгласно чл. 68, ал.1, т.1 във връзка с чл. 9, ал.1 и чл. 25, ал. 2 ЗДДС. Относно предмета на издадените фактури непрецизно в обжалваното решение е посочено, че той е външни услуги, без да има такова означение в процесните 3 бр. фактури. Предметът на стопанските операции по скоро е авансово плащане изцяло по фактурите във връзка с маркетинговото проучване, посочено по горе. Разпоредбата на чл. 25, ал. 7 ЗДДС регламентира, че когато преди възникване на данъчно събитие по ал. 2, 3 и 4, се извърши частично или пълно авансово плащане, ДДС става изискуем при извършване на плащането. Независимо от авансовото плащане, за което не се спори между страните, е необходимо да са налице достатъчно доказателства, че след него е осъществен предмета на доставките, свързани с маркетингово проучване. Какво проучване е осъществено от този доставчик както правилно е приел и решаващият съд не е установено с писмени доказателства. Неправилно съдът е акцентирал в решението си за материалната, техническа и кадрова обезпеченост на този доставчик предвид, че в множество решения на Върховния административен съд е прието категорично във връзка с решения на Съда на Европейския съюз (СЕС), че получателят не може да бъде държан отговорен за действия и/или бездействия на своя доставчик. В същото време обаче в съдебната практика на ВАС и на СЕС се приема и то се извежда от разпоредбите на чл. 68, ал.1, т.1 ЗДДС и чл. 167, респ. чл. 168 от Директива 2016/112(ЕО), че в тежест на получателя на доставката е да докаже, че доставката е реално извършена. В процесния случай се касае за авансово плащане преди настъпване на данъчно събитие, поради което ДДС е изискуем съгласно чл. 25, ал. 7 ЗДДС. Липсата на доказателства, че впоследствие след плащането доставките на услуги по 3 бр. фактури, същите са осъществени от издателя на същите, не може да доведе до законосъобразно упражняване на правото на данъчен кредит. Липсват писмени доказателства, които да установяват, че договорените между страните по доставките услуги по смисъла на чл. 9, ал. 2 ЗДДС, са извършени, поради което не се поражда за получателя правото на данъчен кредит. Като е приел, че жалбата в тази част е неоснователна, съдът е постановил правилно решение като краен резултат. В частта за начислените лихви за ДДС за месеците юни 2015 г., март 2018 г. и юни 2019 г. правилно първостепенният съд е възприел установеното в хода на ревизията, че е начислен ДДС, но не погасено задължение за ДДС. Липсват каквито и да било доказателства за обратното, поради което неплащането в срок на ДДС обосновано е довело до начисляване с ревизионния акт на лихви за забава, което парвилно е потвърдено и от решаващия съд. В частта за корпоративния данък. С ревизионния акт, респ. с обжалваното съдебно решение правилно е прието, че за 2015 г., 2016 г., 2017 г. и 2018 г. не са признати начислените от ревизирания субект данъчни амортизации. Обосновано съдът се е позовал на чл. 54, ал.1 ЗКПО, според който при определяне на данъчния финансов резултат, се признават и годишните амортизации. Последните са свързани с използване на определения актив на дружеството, като обосновано и приходните органи, и съдът са приели, че съгласно СС 4 Отчитане на амортизации активи, които не са употребявани за икономическата дейност на дружеството и за тях са отчитани амортизации, се считат за неамротизируеми активи. Липсата на доказателства, вкл. и от счетоводството на дружеството, че автомобилите на дружеството са използвани и ревизиращите органи, и съдът законосъобразно са приели, че извършените корекции с ревизионния акт на начислените амортизации предвид непредставянето на доказателства от ревизираното лице са използвани от дружеството. Става въпрос за автомобили VW, Skoda и Mercedes, които не с конкретизирани в съдържащия се в административната преписка счетоводен амортизационен план за ревизираните години. Липсата на счетоводно отчитани разходи за посочените автомобили, доказва приетото от приходните органи, както и от съда, че те не са използвани за стопанската дейност на ревизирания субект. При така установеното законосъобразно съдът е потвърдил извършената от приходните органи корекция в увеличение на финансовия резултат по реда на чл. 54, ал.1 ЗКПО за съответните години в размер общо на 66 882,62 лв. За корекции по чл. 26, т. 2 във връзка с чл. 10, ал.1 ЗКПО законосъобразно не са признати разходи, което не са документално обосновани. Наличието само на формално счетоводно отчитане на разходи не е достатъчно, за да се приеме, че те са документално обосновани, ако това отчитане не е направено въз основа реално осъществена стопанска операция. Това означава, че когато не е признато право на данъчен кредит, тъй като не са изпълнени законовите предпоставки за това по чл. 68, ал.1,т.1 ЗДДС по доставки, както е сторено в хода на ревизията, то разходи, направени за тези доставки не се признават на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО. Същото се отнася и до непризнатата от ревизията и съда обезценка на вземания за 2018 г. и 2019 г. съгласно чл. 26, т.1 и чл. 34, ал.1 ЗКПО поради липсата на основание за това. След като ревизирания субект не е представил доказателства на какво основание е извършена обезценката, то законосъобразно е прието от съда, че правилно ревизиращите органи са извършили корекция на посоченото по горе основание. За пренесената от дружеството данъчна загуба за 2019 г. правилно съдът е приел за законосъобразно извършената от приходните органи корекция на финансовия резултат, като е прието, че данъчната загуба за посочената година не е декларираната от Димбо ЕООД в размер на 73 273,62 лв., а посочената в ревизионния акт 47 519,55 лв. и именно тази сума ревизираното дружество е могло да пренася в следващите 5 години арг. от чл. 70, ал.1 ЗКПО. Съдът обосновано е съобразил извършените коректции на финансовия резултат, което безспорно се отразяват на размера на данъчната загуба. Настоящият съд не следва да отговаря на доводите, развити в депозираната на 19.02.2024 г. молба, представляваща допълнителна касационна жалба, която е извън преклузивния срок по чл. 211, ал.1 АПК. С оглед изложеното следва да се приеме, че касационната жалба е неоснователна и недоказана, а обжалваното решение на основание чл. 221, ал. 2, предл.1 АПК следва да бъде оставено в сила. Предвид изхода на делото и направеното искане от юриск. Калоферова, на Национална агенция за приходите следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 700 лв., вместо претендираният размер по чл. 7, ал. 2 от Наредба 1/09.07.204 г. 18 303, 26 лв. лв. Съгласно разпоредбата на чл. 161, ал. 2 ДОПК позволява служебно съдът да намали юрисконсултското възнаграждение. Същото се изчислява съгласно Наредба 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, но в същото време цитираната разпоредба от ДОПК позволява съдът служебно да го намали. В тази връзка съдът следва да съобрази и решение С 438/22 на СЕС, в което е прието, че при въведеното ограничение от Наредбата на Висшия адвокатски съвет за размера на минималните размери на адвокатските възнаграждения, е налице ограничение на конкуренцията "с оглед на целта" по смисъла на чл. 101, параграф 1 ДФЕС във връзка с чл.4, параграф 3 ДЕС. Именно с въведената забрана на ограничаващите конкуренцията споразумения и практики, СЕС категорично е приел, че националният съд е длъжен да не приложи национална правна уредба, вкл. и когато предвидените в тази наредбата минимални размери отразяват реалните пазарни цени на адвокатските услуги. В решението си СЕС е посочил, че въз основа на предходни негови решения - т. 51, като напр. решение по съединени дела С - 427/16 и С - 428/16 определянето на минималните размери на адвокатските възнаграждения и установяването им като задължителни с национална правна уредба, е равнозначно на хоризонтално определяне на задължителни минимални тарифи, което е забранено от чл. 101, параграф 1 ДФЕС. Настоящият съдебен състав съобрази и обема на защитата на процесуалния представител на приходната администрация. По делото липсва писмен отговор по касационната жалба, не са представени писмени бележки по съществото на спора. Явилият се в съдебно заседание юриск. Калоферова се е позовала само на мотивите на решението на решаващия орган при административното обжалване на ревизионния акт и не е развила съображения по съществото на спора. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение