Решение № 7435 от 3.06.2014 г. на ВАС по адм. д. № 2153/2014 г.

Решение № 7435 от 3.06.2014 г. на ВАС по адм. д. № 2153/2014 г., VIII о., докладчик председателят Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по две касационни жалби, подадени от директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" гр. Велико Търново при ЦУ на НАП и от "Чех - Йосиф Новосад" ООД.

Дирекция "ОДОП" гр. Велико Търново обжалва Решение № 638 от 27.12.2013 г., постановено по адм. д. № 756/2012 г. по описа на Административен съд - гр. В. Търново, в частта, в която е отменен ревизионен акт № 04251100056/15.02.2012 г. на ТД на НАП - В. Търново, потвърден с Решение № 369/16.07.2012 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново относно отказано право на приспадане на данъчен кредит на "Чех - Йосиф Новосад" ООД в размер на 212 956,86 лв. по фактури, издадени от "Евро трейд 2007" ЕООД, в частта, в която е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 181 709,81 лв. по фактури, издадени от "Ви ем корпорейшън" ЕООД, в частта, в която е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 145 777,29 лв. по фактури, издадени от "Евроазия-София" ЕООД, в частта, в която е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 100 819,74 лв. по фактури, издадени от "Ротен" ЕООД и в частта, в която е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 24 748,70 лв. по фактури, издадени от "Лили 2010" ЕООД.

"Чех - Йосиф Новосад" ООД обжалва чрез адв. Летников и адв. Ковачева, решението в частта, в която е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт № 04251100056/15.02.2012 г. на ТД на НАП - В. Търново, потвърден с Решение № 369/16.07.2012 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново.

Касаторите релевират касационни основания, регламентирани в чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост.

По съображения, изложени в касационните жалби, се претендира отмяна на съдебното решение в неблагоприятните за касаторите части.

Касаторите искат потвърждаване на решението в съответните благоприятни за страните части на съдебния акт. Претендира се и присъждане на разноски и юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност и на двете жалби.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, обсъждайки допустимостта на касационните жалби, правилността на решението, на посочените основания и след служебна проверка по чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбите за процесуално допустими, а по същество - жалбата на Д "ОДОП" - гр. В. Търново е неоснователна, а КЖ на дружеството е основателна.

По жалбата на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"- гр. Велико Търново:

Предмет на обжалване пред първоинстанционния съд е бил ревизионен акт № 04251100056/15.02.2012 г. на ТД на НАП - В. Търново, потвърден с Решение № 369/16.07.2012 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново. За да отмени обжалвания РА относно отказано право на приспадане на данъчен кредит на "Чех - Йосиф Новосад" ООД по фактури, издадени от "Евро трейд 2007" ЕООД, "Ви ем корпорейшън" ЕООД, "Евроазия-София" ЕООД, "Ротен" ЕООД и "Лили 2010" ЕООД, съдът е съобразил следното:

1. Относно 23 бр. фактури, издадени от "Евро трейд 2007" ЕООД - гр. София с предмет доставки на стоки - "свинско месо замразено, трупно месо белено и свински гърди". Съдът е установил, че доставчикът не е производител на стоките, а същият е декларирал получаването им от трети лица, негови доставчици - "Ротен" ЕООД, "Диба" ЕООД, "Сипа" ЕООД, "Аклет" ЕООД и "Евровас 2008" ЕООД. Част от доставчиците на жалбоподателя, сред които са и "Евро трейд 2007" ЕООД и "Ротен" ЕООД са декларирали ползването на склад на "Еврофриго" АД.

Представените в хода на ревизията от доставчика 43 броя стокови разписки, 42 бр. товарителници, търговските документи, документи, представени към процесните фактури от доставчика са били оспорени от ответника по отношение на тяхната автентичност. Във връзка с оспорването по делото е разпитан като свидетел управителя на фирмата доставчик, който е потвърдил, че подписите на част от оспорените документи са положени от него в качеството му на представляващ дружеството доставчик, като друга част според свидетеля са документи, които са подписвани от наети работници при товарене и транспортиране на стоката. Свидетелят е посочил, че транспортът на стоката е бил включен в цената на доставката, като същият за процесните периоди е бил осъществяван от "Александър транспорт" ЕООД. По този начин автентичността на част от оспорените документи е било установена, докато друга част от документите, наименовани "търговски документ" и "стокова разписка" или не носят подписи на съставител, или не се установява кои са лицата, които са ги съставили и в какво качество са действали.

Съдът е обсъдил в мотивите си и заключението на СТЕ, изготвено от в. л. технолог, което е имало за задача да провери начина на организация на производството в предприятието на жалбоподателя, произведените и реализирани количества стоки, както и необходимите суровини и материали за производството им. От заключението на експертизата се установява, че за процесните периоди на 2009 г. при жалбоподателя са добити от собствено производство 869 826,100 кг трупно месо, като за производство на необходимите артикули, реализирани на пазара, са били необходими още 870 331,720 кг трупно месо. За процесните периоди на 2010 г. съотношението е 192 770 кг месо собствено производство и 207 134 кг закупено допълнително такова от доставчици. Заключението на вещото лице кореспондира с представените по време на ревизията от жалбодателя документи във връзка с произведена продукция и калкулации.

Заключението по ССчЕ е потвърдило, че фактурите са осчетоводени при доставчика, данъкът по тях е начислен, отчетени са приходи от продажби, като две от фактурите са осчетоводени като платени в брой, за които има съставени фискални бонове, а останалата част са платени по банков път. Според вещото лице за процесните периоди, когато са били издавани, фактурите към дружеството жалбоподател при "Евро трейд 2007" ЕООД са били осчетоводявани доставки не само от проверяваните от органите по приходите лица, но и от други фирми - "Булмекс трейдинг" ЕООД, "Месокомбинат Разград" АД, "Камарко дистр." ЕООД и "Орион 2001" ООД. С оглед така изложеното, съдът е приел, че от събраните по делото доказателства се установява несъмнено получаването и наличността на стоките от страна на жалбоподателя в данъчните периоди, в които е възникнало правото на приспадане на данъчен кредит, връзката им с фактурите, издадени от процесния доставчик, използването им за целите на стопанските операции, представляващи елемент от икономическата дейност на жалбоподателя.

Според съда липсата на приемо-предавателни протоколи или стокови разписки, сами по себе си не са факти за възникване и надлежно упражняване на правото на данъчен кредит. В случая от значение е и обстоятелството, че извършените и фактурирани доставки на стоки чрез документиращите ги фактури, са отразени в счетоводството на доставчика, като и при жалбоподателя. С оглед на констатациите на СТЕ за необходимите количества суровини за производство на стоки през процесните периоди и обстоятелството, че предвид количествата по фактурите, издадени от "Евро трейд 2007" ЕООД, това дружество се явява доставчик на по-голямата част от стоки, суровини за процесните периоди. Поради това и предвид на всички събрани доказателства, не може да се обоснове констатация, че доставките по издадените от "Евро трейд 2007" ЕООД фактури изобщо не са осъществявани и стоки не са получавани от жалбоподателя.

2. Относно отказаното право на данъчен кредит в общ размер на 181 709,81 лв. по 16 бр. фактури, издадени от "Ви ем корпорейшън" ЕООД - гр. София с предмет доставки на "свинско месо замразено, трупно месо белено и свински плешки и джолан, говеждо трупно месо и други". Според съда при извършване на ревизията са събрани множество доказателства за съществуването на стоките, ясен стоков поток, движението на стоките и предаването им от доставчика на ревизираното лице, като изводите на органите по приходите относно несъответствия в дати на съставени документи като товарителници и стокови разписки, в контекста на всички събрани по делото доказателства не разколебават извода за наличие на доставки на стоки.

Във връзка с направеното оспорване по реда на чл. 193, ал. 3 от ГПК на представените с административната преписка 32 бр. стокови разписки, 31 бр. търговски документи и 21 бр. товарителници и пътни листи - не са ангажирани от страна на жалбоподателя доказателства за установяване автентичността на оспорените документи, поради което същите не са кредитирани от съда. Не въз основа на тях обаче е направен изводът на съда за наличие на доставки. За да обоснове извод за реалност на доставките, съдът се е позовал на заключението по ССчЕ, констатирало, че процесните фактури са осчетоводени при доставчика, отчетени са приходи и е начислен ДДС. За фактурите при жалбоподателя и при доставчика са осчетоводени извършени разплащания, като две от фактурите са платени касово, а останалите по банков път.

Вещото лице е извършило проверка в счетоводството на доставчика като е установило, че при него са отразени разходи за придобиване на стоката, налице са документи, сочещи като доставчик на тези стоки "Тадиас" ЕООД. Доставчикът има осчетоводени разходи за транспорт по издадени от "Александър транспорт" ЕООД фактури, което се потвърждава и от извършените насрещни проверки на дружеството, осъществявало транспорта. При доставчика са налице и разходи за наети лица през процесните периоди и материална обезпеченост. Съдът е обсъдил и заключението на СТЕ, като е съобразил, че "Ви ем корпорейшън" ЕООД е доставчик на по-голямата част от стоки, суровини за процесните периоди на 2010 г., поради което не може да се приеме, че по тези фактури изобщо не са осъществявани и стоки не са получавани от жалбоподателя.

3. Относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 145 777,29 лв. по 22 бр. фактури, издадени от "Евроазия-София" ЕООД - с предмет свинско месо замразено, свинско месо без кост, свински плешки, свински джолан и други. Според съда при извършване на ревизията са събрани множество доказателства за съществуването на стоките, ясен стоков поток, движението на стоките и предаването им от доставчика на ревизираното дружество. Изводите на органите по приходите, свързани с несъответствия в дати на съставени документи като товарителници и стокови разписки, преценени в контекста на всички събрани по делото доказателства не разколебават извода за наличие на доставки на стоки.

Във връзка с оспорването от страна на ответника по реда на чл. 193 ГПК на приложените 3 бр. приемо-предавателни протоколи, 7 бр. стокови разписки, 36 бр. търговски документи и 5 бр. товарителници и пътни листи, е разпитан като свидетел Валентин Йорданов Тодоров, управител на дружеството доставчик, който е потвърдил, че той е подписал оспорените документи. По отношение на търговските документи, на които липсва подпис на съставител, съдът не е ценил същите като годни доказателства, но липсата им не влияе на извода на съда в контекста на цялостната преценка на останалите доказателства по отношение на доставките от "Евроазия-София" ЕООД. В мотивите си съдът е обсъдил и заключението по ССчЕ, в което вещото лице е посочило, че процесните фактури са осчетоводени при доставчика, като са отчетени приходи и е начислен ДДС, осчетоводени са извършени разплащания, като една фактура е платена касово, а останалите по банков път; установено е при доставчика отразени разходи за придобиване на стоката, налице са документи, сочещи като доставчици стоки през процесните периоди са "Николо" ЕООД, "Меспа" ЕООД, "Лили 2010" ЕООД, "Евро трейд 2007" ЕООД и "Ротен" ЕООД. Доставчикът има осчетоводени разходи за транспорт по издадени от "Александър транспорт" ЕООД фактури, което се потвърждава и от извършените насрещни проверки на дружеството, осъществявало транспорта. При доставчика са налице и разходи за наети лица през процесните периоди, като са били осчетоводени разходи за наети и стопанисвани обекти за осъществяване на търговска дейност - складови помещения по договори с "Фиоре" ЕООД и "Еврофриго" АД. По тези съображения съдът е приел, че съвкупната преценка на събраните по делото доказателства водят до извод за наличие на реални доставки на стоки, по издадените от "Евроазия-София" ЕООД фактури.

4. Относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 100 819,74 лв. по 9 бр. фактури, издадени от "Ротен" ЕООД за доставки на свинско месо замразено, трупно месо белено и свински гърди и др. - съдът е установил, че доставчикът не е производител на стоките, а същият е декларирал получаването им от трети лица, негови доставчици - "Емимар" ЕООД и "В. Д. 5809" ЕООД. На същите са извършани насрещни проверки, при които те са декларирали, че стоките са получени като част от осъществени ВОП, които са декларирани от получателите. Част от доставчиците на ревизираното дружество, сред които и "Ротен" ЕООД са декларирали ползването на склад на "Еврофриго" АД. Във връзка с оспорването от страна на ответника на приложените към фактурите 9 бр. стокови разписки, е разпитан като свидетел е упълномощен представител на "Ротен" ЕООД - Вили Атанасов Илиев /работил като началник склад в дружеството/, който е потвърдил, че подписите на част от оспорените документи са положени от него в качеството му на представляващ дружеството доставчик. Според свидетеля транспортът на стоката не е бил включен в цената на доставката, като същият е бил за сметка на дружеството жалбоподател. По този начин автентичността на част от оспорените документи е било установена. Съдът е обосновал извод за реалност на доставките извършени от "Ротен" ЕООД, като се е позовал и на заключението по ССчЕ, според която фактурите са осчетоводени при доставчика, начислен е данък по тях, отчетени са приходи от продажби, като две от фактурите са осчетоводени като платени в брой, за които има съставени фискални бонове, а останалата част са платени по банков път, в. л. при проверка в счетоводството на доставчика е констатирало извършени от "Ротен" ЕООД разходи за доставка на стоки, както и за ползване на наети обекти и за персонал. Що се отнася да транспорта, до извършването на същия за сметка на дружеството жалбоподател, съдът счита, че същият е доказан въз основа на събраните при ревизията доказателства, както и показанията на свидетелите Иван Лазаров и Иванчо Атанасов, работници при "Чех - Й. Н." ООД.

5. Относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 24 748,70 лв. по 4 бр. фактури, издадени от "Лили 2010" ЕООД - с предмет "свинско месо замразено и свински плешки, свински джолан": Съдът е съобразил обстоятелството, че доставчикът не е производител на стоките, а същият е декларирал получаването им от трети лица, негови доставчици - "Сипа" ЕООД, което е представило документи за осъществени ВОП на стоките, предмет на доставки към "Лили 2010" ЕООД, инвойс фактури, ЧМР и документи за произход на стоката, както и договор за наем на склад, сключен между "Сипа" ЕООД като наемател и "Еврофриго" АД като наемодател. Доставчикът притежава регистрация за обект за търговия с храни от животински произход, като са представени доказателства за ползването на склад на "Еврофриго" АД. Във връзка оспорените 5 бр. стокови разписки, търговски документи, товарителници и пътни листи представени към процесните фактури от доставчика като свидетел е разпитана Лиляна Димитрова Панова, управител на "Лили 2010" ЕООД, която е заявила, че не е подписвало същите и по нейни думи, е следвало да бъдат подписани от други лица при предаването на стоките. По този начин автентичността на документите не е установена. Само въз основа на този факт обаче според съда не може да се приеме, че доставки с посочения предмет въобще не са осъществявани.

В мотивите си съдът е обсъдил и заключението на ССчЕ, според която фактурите са осчетоводени при доставчика, начислен е данък по тях, отчетени са приходи от продажби, като две от фактурите са осчетоводени като платени в брой, за които има съставени фискални бонове, а останалите две са платени по банков път, доставчикът е извършил разходи за доставка на стоки, както и за ползване на наети обекти и за персонал /проверката от в. л. е в счетоводството на доставчика/. Що се отнася до транспорта - същият е за сметка на дружеството - жалбоподател, което съдът е установил въз основа на събраните при ревизията доказателства и показанията на свидетелите - работници при "Чех - Й. Н." ООД. Според съда само от факта, че не са представени доказателства за разплащане между участниците по веригата от доставки /в случая плащания от "Сипа" ЕООД по извършените ВОП/, както и доказателства за заплащане на наемна цена за нает актив, /складово помещение от "Еврофриго" АД/, не може да се игнорират останалите доказателства и да се заяви категорично липса на стоки, тяхното движение и оттам извършване на реални облагаеми доставки.

Касационната жалба е неоснователна.

Първоинстанционният съд е формулирал обосновани мотиви, които се споделят от настоящия състав на ВАС, Осмо отделение. Административният съд правилно е разрешил спорния по делото въпрос, въз основа съвкупния анализ на всички относими писмени доказателства. Не са налице сочените от касатора основания за отмяна на решението в обжалваната част. Последното е постановено при спазване на съдопроизводствените правила и при правилно приложение на материалния закон.

В случая с РА е отказано правото на данъчен кредит поради липса на реалност на доставките по фактури, издадени от "Евро трейд 2007" ЕООД, "Ви ем корпорейшън" ЕООД, "Евроазия-София" ЕООД, "Ротен" ЕООД и "Лили 2010" ЕООД. В тази връзка съдът обосновано е приел за незаконосъобразно становището на приходния орган, мотивирайки се подробно с приетите по делото многобройни писмени доказателства. С тях е установявано действителното предаване на стоките по всяка от процесните доставки между дружествата доставчици и "Чех - Йосиф Новосад" ООД, както и последващата им реализация.

Неоснователно е касационното оплакване, че по доставките липсват придружаващи стоката документи за произход и качество, включително и такива по Закона за ветеринарномедицинската дейност, тъй като тези документи не са условие за упражняване на правото на данъчен кредит. При множеството и убедителни доказателства, представени от доставчиците в хода на ревизията, за реалните доставки на месото, посочената липса не може да бъде основание за отказ на претендираното право. Неоснователни са и твърденията за недоказаност на транспортирането на стоките. По отношение на доставките на дружествата Евро трейд 2007" ЕООД, "Ви ем корпорейшън" ЕООД, "Евроазия-София" ЕООД и "Лили 2010" ЕООД по делото е установено, че транспортирането е извършено от "Александър транспорт" ЕООД, като заключението по ССчЕ потвърждава и осъществените разходи за външни услуги. Само наличието на несъответствия между товарителници и стокови разписки не може да обоснове извод за липса на доставка при наличието на останалите събрани доказателства.

Неоснователни са касационните оплаквания за липса на доказателствена стойност на представените от доставчиците частни документите. Обстоятелството, че същите са частни и нямат обвързваща съда и страните материална доказателствена сила не означава, че те не следва да бъдат преценявани с оглед всички доказателства по делото, както и първоинстанционният съд е направил в тяхната съвкупна преценка. Доводите за недоказан произход на стоките също са некоректни, тъй като доказването на произхода на стоката не е сред предпоставките за право на данъчен кредит по процесното основание за отказ.

Неправилно в касационната жалба се поддържа аргумент, че РА е отменен частично само въз основа на заключенията на ССЕ и СТЕ. За да обоснове в случая извод за наличие на реални доставки по процесните фактури, съдът е формулирал изводите си не са само на приложените по делото многобройните писмени доказателства, но и чрез анализ на събраните свидетелски показания. Обсъждайки задълбочено и в съвкупност събраните доказателства административният съд е направил обосновани фактически изводи по този основен спорен въпрос, поради което касационните оплаквания за обратното са неоснователни, а съдебното решение в тази част следва да бъде оставено в сила.

По жалбата на "Чех - Йосиф Новосад" ООД против отхвърлителната част на решението.

1. Относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 207 397,20 лв. по 16 бр. фактури, издадени от "Евро И. Л. И. Я. 2008" ЕООД - с предмет доставки на стоки - "свинско месо замразено, трупно месо белено и свински джолан, говеждо трупно месо".

Във връзка с тези фактури от доставчика са представени стокови разписки 23 бр., 23 бр. товарителници и 28 бр. търговски документи, които са били оспорени от ответника по отношение на тяхната автентичност. Разпитан е като свидетел Илия Илиев Георгиев, управител на "Евро И. Л. И. Я. 2008" ЕООД, който е потвърдил, че в това си качество е подписал стоковите разписки и търговските документи, заявявайки, че не си спомня да е подписвал товарителници. В резултат на тези доказателства съдът е приел, че автентичността на част от оспорените документи, без товарителниците, е потвърдена. В товарителниците е посочен като превозвач "Александър транспорт" ЕООД. При извършената насрещна проверка на това дружество е било установено, че то не е издавало фактури за транспорт за "Евро И. Л. И. Я. 2008" ЕООД. Според решаващия съд въз основа на данните от стоковите разписки и търговски документи не може да се направи обоснован извод за наличие на реални доставки на стоки.

Съдът е обсъдил заключението по ССчЕ, констатиращо наличието на осчетоводяване на стопански операции по фактурите и начисляване на данък при доставчика и при получателя, заплащане по банков път и в брой. Съобразно представените от доставчика доказателства стоките са му били доставени от "Булевро дим 681" ЕООД, "Марвен 07" ЕООД и "Булмес трейдинг" ЕООД. Според вещото лице обаче от представените документи не може да се установи извършени от доставчика разходи за придобиване, съхраняване и транспорт на стоките, тъй като липсват данни за отчитане на разходи по икономически елементи. Въз основа на така установеното, както и поради липсата на данни за извършено транспортиране на стоките по веригата от доставки, съдът е приел липсата на реално осъществени доставки. В случая не се касаело за проследяване произход на стоката от предходни доставчици, каквито са възраженията на дружеството, а за установяване на правнорелевантните за спора факти, а именно, че доставчикът е разполагал със съответния вид и количество стока и я е предал на получателя, като по този начин е прехвърлил собствеността върху нея. Неоснователно в случая е позоваването на съдебната практика на СЕС.

2. Относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 172 319,27 лв. по 12 бр. фактури, издадени от "Лотос ай енд ай" ЕООД за доставки на "свинско месо замразено, свинско месо без кост, свински плешки, свински джолан" - съдът не е ценил представените в хода на ревизията от доставчика стокови разписки и търговски документи, тъй като същите са били оспорени от ответника по отношение на тяхната автентичност, а от жалбоподателя /който носи доказателствената тежест за установяване автентичност на тези документи/, не са били ангажирани доказателства. При изготвяне на ССчЕ вещото лице е проверило представените документи, но не е осъществило контакт с доставчика. От представените документи не може да се установи извършени от доставчика разходи за придобиване, съхраняване и транспорт на стоките, тъй като липсват данни за отчитане на разходи по икономически елементи. Липсват данни при доставчика за придобиване, транспорт и съхраняване на стоките, които да са били обект на последваща облагаема доставка по процесните фактури към дружеството жалбоподател. С оглед тези данни, съдът е обосновал извод за законосъобразност на РА в тази част.

3. По отношение на отказаното право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 111 031,82 лв. по 11 бр. фактури, издадени от "Лимзи" ЕООД за доставки на "свинско месо замразено, свинско месо без кост, свински плешки, свински джолан" и др. и са представени от доставчика 15 бр. стокови разписки, 15 бр. търговски документи и 14 бр. товарителници и пътни листи. Установени са и предходни доставчици - "Сипа" ЕООД и "Терит" ЕООД. Тези документи са оспорени от ответника по отношение на тяхната автентичност, като във връзка с оспорването от страна на жалбоподателя не са били ангажирани други доказателства, поради което съдът не ги е ценил. Приетото по делото заключение по ССчЕ е проверило депозираните при насрещните проверки документи, като вещото лице не е осъществило контакт с доставчика. Експертът не е установил извършени от доставчика разходи за придобиване, съхраняване и транспорт на стоките, тъй като липсват данни за отчитане на разходи по икономически елементи. Аналогични са мотивите на съда и по отношение на възраженията досежно извършваните насрещни проверки за проследяване на стоковия поток и начина на тълкуване на законовите разпоредби, визиращи възникването и упражняването на правото на приспадане на данъчен кредит /изложени по-горе/.

4. Във връзка с отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 97 463,95 лв. по 5 бр. фактури, издадени от "Т. Е. А. - 07" ЕООД с предмет - "свинско трупно месо белено и свински плешки" - в хода на ревизията от доставчика са представени 11 бр. стокови разписки и товарителници, които са оспорени от ответника по отношение на тяхната автентичност. Като свидетел е разпитана Мариета Петкова Стоянова, пълномощник на "Т. Е. А. - 07" ЕООД през процесните периоди 2009 г. - 2010 г., която е потвърдила, че подписите под оспорените документи от името на това дружество са полагани от нея. Поради това съдът е приел, че автентичността на оспорените документи е установена. Само и единствено въз основа на тях обаче според съда не може да се направи достоверен извод за осъществяване на доставки с посочения във фактурите предмет. Вещото лице е извършвало проверка в счетоводството на доставчика, но въз основа на представените документи не е установило извършени от него разходи за придобиване, съхраняване и транспорт на стоките, тъй като липсват данни за отчитане на разходи по икономически елементи. Според представените счетоводни документи за процесните периоди единствен доставчик на месо за "Т. Е. А. - 07" ЕООД е "Юл импорт" ЕООД, което дружество при извършена проверка в хода на ревизията не е представило документи и писмени обяснения. Соченият като доставчик на транспортни услуги за стоките "Александър транспорт" ЕООД не е издавал фактури и извършвал превози за "Юл импорт" ЕООД и "Т. Е. А. - 07" ЕООД.

5. Съдът е потвърдил изводите на приходните органи за липса на доставки и по отношение на петте фактури, издадени от "Сам-М" ЕООД, с предмет - "свински плешки и замразено говеждо месо", /отказан данъчен кредит в общ размер на 70 879,54 лв./. За да обоснове този извод, съдът е установил, че предходни доставчици са "Ротен" ЕООД, "Емимар В" ЕООД и "Терит" ЕООД. Представените в хода на ревизията от доставчика 4 бр. стокови разписки и търговски документи, са били оспорени от ответника по отношение на тяхната автентичност. С оглед доказване на автентичността им по делото е разпитан като свидетел - Павел Христов Иванов, който е потвърдил, че една част от търговските документи са подписани от него, а останалите са подписани от други лица, които според него са работили в дружеството. С оглед тези данни според съда автентичността на всички оспорени документи не може да бъде установена. Други доказателства в тази връзка по делото на са били ангажирани. Заключението по ССчЕ е констатирало осчетоводяване на стопански операции по фактурите и начисляване на данък при доставчика и при получателя, заплащане по банков път и в брой. Съобразно представените от доставчика доказателства стоките са му били доставени от "Ротен" ЕООД, "Емимар В" ЕООД и "Терит" ЕООД. Според вещото лице от представените документи не може да се установи извършени от доставчика разходи за придобиване, съхраняване и транспорт на стоките, тъй като липсват данни за отчитане на разходи по икономически елементи. Липсват данни за извършено транспортиране на стоките по веригата от доставки.

6. Относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 36 368 лв. по 3 бр. фактури за доставки на "говеждо месо", издадени от "Йо - ри трейд 10" ЕООД в хода на ревизията е била извършване насрещна проверка на този доставчик, като са били изискани документи във връзка с издадените на жалбоподателя фактури, но такива не са били представени. От страна на ДЗЛ са представени приемо-предавателни протоколи и търговски документи, /оспорени от ответника по реда на чл. 193, ал. 3 от ГПК/. Разпитан е като свидетел Йордан П. Костадинов, който обяснява, че е търсил работа и различни лица са му предлагали да подписва документи от името на фирма, поради това е подписал и пълномощно на името на Катя Петкова. Свидетелят посочва, че след това многократно е бил търсен за проверки от органи на НАП. В този случай автентичността на оспорените документи не е установена и съдът не ги е ценил като годни доказателства.

Съдът е счел за законосъобразен изводът на органите по приходите, че представените доказателства, сами по себе си, не доказват реално извършени доставки на стоки с посочения предмет. Този извод не бил опроверган и чрез ССчЕ, която е отчела отразяването на фактурите при ДЗЛ, но не е проверила отразяването на фактурите в счетоводството на доставчика.

7. Относно доставките от "Меспа" ЕООД на "свински плешки, замразено свинско и говеждо месо и др". по 7 бр. фактури, /отказания ДК в общ размер на 24 779,25 лв./: Представени са от доставчика 9 бр. стокови разписки, 9 бр. търговски документи, пътни листи и товарителници /оспорени от ответника досежно тяхната автентичност/. Във връзка с оспорването дружеството не е ангажирало други доказателства, поради което е приел, че същите не следва да бъдат ценени. При изготвяне на ССчЕ вещото лице не е осъществило контакт с доставчика, не е установило извършени от доставчика разходи за придобиване, съхраняване и транспорт на стоките, тъй като липсват данни за отчитане на разходи по икономически елементи.

8. Относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 15 462 лв. по 3 бр. фактури, издадени от "Мил профи" ЕООД за доставки на "свински плешки и свински джолан" - за доказване на реалността им са представени приемо - предавателни протоколи 3 бр. и пътни листи - оспорени от ответника по реда на чл. 193, ал. 3 от ГПК. Разпитана е като свидетел Люба Иванова Лазарова, която е заявила, че не е подписвала в качеството си на управител на "Мил профит" ЕООД оспорените документи, но документите ги е подписало друго лице от същото дружество - Мартин Лазаров. Въз основа само на цитираните показания, според съда не може да се установи авторството на документите, поради което е прието, че тяхната автентичност не е надлежно установена. При изготвяне на заключението си вещото лице по ССчЕ е работило с представените по делото документи, тъй като не е осъществило контакт с този доставчик. Констатирало е наличието на осчетоводени плащания по фактурите, но не е могло да се ангажира с извод за наличието на разходи при доставчика във връзка с осъществяване на доставки към жалбоподателя. Според съда само въз основа счетоводните отчитания не може да установи, че доставчикът е притежавал необходимото количество от посочените стоки, за да прехвърли правото на собственост върху тях на жалбоподателя. При извършената в хода на ревизията насрещна проверка на доставчика на "Гест пропърти" ЕООД, като доставчик на "Мил профи" ЕООД от негова страна също не са били представени никакви доказателства за извършване на доставки стоки към "Мил профи" ЕООД. С оглед изложеното в полза дружеството не е възникнало право на данъчен кредит.

9. По отношение на фактурата, издадена от "Ем фууд" ЕООД за доставка на "говежди и свински джолан", /ДДС - в размер на 9 074,52 лв./, са представени разписка и търговски документ, оспорени от ответника и предвид неангажирането на други доказателства, съдът е счел, че същите не следва да бъдат ценени. Приета по делото ССЕ е отчела отразяването на фактурата при жалбоподателя, но не е проверила счетоводството на доставчика, предвид това е обоснован извод, че не е доказано извършването на реална доставка.

10. За данъчен период месец 12.2010 г. е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 6 190,50 лв. по една фактура, издадена от "Балкан 58 - интернационал" ЕООД за доставка на "свинско филе", като в хода на ревизията не са депозирани доказателства, /искането е връчено по чл. 32 ДОПК/. Представена са фактура и платежно нареждане за плащане на цената по нея от страна на жалбоподателя, а вещото лице не е осъществило контакт с този доставчик и не е извършила проверка в неговото счетоводство. Съдът е приел, че е налице основание за отказ на правото на данъчен кредит.

11. За данъчен период месец 04.2009 г. е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 6 916,76 лв. по една фактура, издадена от "Мекс трейд къмпани" АД - гр. София с предмет "дизелово гориво". При извършената в хода на ревизията насрещна проверка на доставчика /искане за представяне на документи и писмени обяснения му е връчено по реда на чл. 32 от ДОПК/ от негова страна не са били представени никакви документи. Според съда не са представени доказателства, различни от тези, събрани в хода на ревизията, като е счетен за правилен изводът на органите по приходите, че събраните доказателства, сами по себе си, не доказват реално извършени доставки на услуги с посочения предмет. Изслушано е заключение по съдебно-счетоводна експертиза, констатирано е отразяване на фактурата при жалбоподателя, но не е проверено отразяването на фактурата в счетоводството на доставчика. По отношение на оспорените от ответника приемо-предавателен протокол и търговски документ, е разпитан свидетел, представляващ "Мекс рейд къмпани" АД, който е заявил, че не е подписвал оспорените документи, като е посочил, че е възможно те да подписани от друго лице. Други доказателства обаче не са били представени. Според решаващия съд липсата на стоков поток с оглед индикацията за липса да доставки на стоки, следва да бъде изяснен целият механизъм по получаването на доставката, с оглед установяване възникването и законосъобразното упражняване на правото на данъчен кредит, с цел пресичане на евентуални злоупотреби с това право. В случая това не може да се установи. Извън начина на получаване на стоката при жалбоподателя и движение по негови счетоводни документи, изобщо не е доказано наличието на тази стока при неговия доставчик, издател на фактурата, като условие за извършване на доставка с посочения предмет.

12. За данъчни периоди по ЗДДС месеци 03.2010 г. и 06.2010 г. е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 75 823,62 лв. за отразени в дневника за покупки на дружеството касатор, извършен ВОП и аванс за придобиване на лек автомобил "Ферари 458" на стойност от 379 118,09 лв. без ДДС. Органите по приходите са приели, че в случая по отношение на извършения ВОП на лек автомобил за жалбоподателя не са налице предпоставките по чл. 70, ал. 2 от ЗДДС, поради което са отказали право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС. Касаторът оспорва тези изводи с възражения, че автомобилът е предназначен за продажба, осчетоводен е като стока, а не като актив, регистриран е по ЗДвП с цел с него да се извършва "тест драйв" от евентуални кандидат купувачи, както и с оглед извършване на прегледи от лицензиран фирмен сервиз в Румъния. Съдът е преценил тези възражения за неоснователни. Приел е, че в случая не е установено наличието на нито една от хипотезите на чл. 70, ал. 2, т. 1 и т. 2 от ЗДДС, изключващи правилото на чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС. Не е доказано, че придобитият лек автомобил е използван за нуждите на независимата икономическа дейност на дружеството, независимо от факта, че е сключен договор за посредничество при продажба на МПС от 05.07.2010 г., между "Екстра Ауто" ООД като посредник и "Чех - Й. Н." ООД като продавач, но извън този договор не били събрани други документи, установяващи осъществяване на дейност с цел препродажбата на автомобила - свързване с потенциални клиенти, вкл. и извършване на т. нар. "тест драйв" на автомобила от лица, желаещи да го закупят. Не е установено лекият автомобил да е използван за извършване на куриерски услуги, обучение на водачи на МПС, не е бил отдаван под наем и не представлява търговска наличност за препродажба.

Касационната жалба е основателна.

Решението на административния съд в тази част е неправилно, следва да бъде отменено, като делото се пререши чрез отмяна на съответната оспорена част на РА.

Предмет на фактурите, издадени от "Евро И. Л. И. Я. 2008" ЕООД, "Лотос ай енд ай" ЕООД, "Лимзи" ЕООД, "Т. Е. А. - 07" ЕООД, "Сам -М" ЕООД, "Йо - ри трейд 10" ЕООД, "Меспа" ЕООД, "Мил профи" ЕООД, "Ем фууд" ЕООД, "Балкан 58 - интернационал" ЕООД, са доставки на свинско замразено месо, трупно месо, свински джолан, говеждо трупно месо, свинско месо без кост, свински плешки, говежди джолан, свинско филе.

За установяване реалността на доставките са събрани писмени доказателства като: стокови разписки, товарителници, търговски документи, пътни листи, приемо-предавателни протоколи, фактури, платежни нареждания. Изслушано е заключения по ССчЕ.

За да отхвърли жалбата в тази й част, административният съд се е мотивирал с липсата на данни за транспортиране на стоките по веригата доставки, с неустановяването на разходи за придобиване, съхранение и транспорт на стоките. Обстоятелството, че "Александър транспорт" ЕООД не е представило при насрещната проверка копията си от транспортните документи не може да наложи еднозначния извод, че липсват облигаторни отношения и транспорт на стоките във връзка с тях. Разпитан е в качеството си на свидетел И. Георгиев - управител на "Евро И. Л. И. Я. 2008" ЕООД. Свидетелят е потвърдил обстоятелството, че е сключвал сделки, идентични с процесните, с ревизираното лице. На свидетеля са предявени документи в съдебно заседание, като Георгиев е потвърдил подписа си върху всички тях, доказвайки по този начин тяхната автентичност. Не е могъл да си спомни дали е подписвал товарителници, но е заявил, че става въпрос за факти и обстоятелство от около преди три-четири години. Георгиев е обяснил механизма на изготвяне на документите - в склада и от определени хора, посочил е че при транспортирането на стоката понякога се извършват проверки, а понякога няма такива. Показанията на този свидетел следва да бъдат кредитирани, тъй като кореспондират с останалите събрани доказателства. Видно е, че товарителници са представяни освен от доставчика по време на насрещната проверка, така и от ревизираното лице с молбата му до Д "ОУИ" - В. Търново.

Вещото лице по ССчЕ - В. Вълкова е записала на стр. 72 от експертизата си, че "Евро И. Л. И. Я 2008" ЕООД е отчело приходи от продажба на стоки, по икономически елементи са отчетени разходи за външни услуги, дружеството е публикувало ГФО. Отчетените разходи са за "суровини, материали и външни услуги". На стр. 26 от заключението е констатирано въз основа анализ на помесечните извлечения, че за ревизирания период са налице начални и крайни салда, обороти за свинско и говеждо месо. Оттук следва извода, че доставчикът е притежавал стоката, която е доставил на "Чех - Йосиф Новосад" ООД. В потвърждение на този извод са събраните документи по време насрещната проверка на "Еврофриго" АД за вход и изход от склад на стоки. Не е спорно и обстоятелството, че доставчикът и неговите доставчици са използвали едни и същи складови бази.

Вещото лице по ССчЕ е направило на стр. 72 констатации, че доставчикът "Лотос ай енд ай" ЕООД е реализирал приход от продажба на стоки, отчел е разходи за външни услуги, амортизация и обезценка, финансови разходи, както и счетоводна печалба. Във връзка с оспорването са събрани документи за изход на склад на стока, съхранявана от доставчика по договор за влог с "Еврофриго" АД, а така също стокови разписки и товарителници. Тези документи не са били оспорени, като същите кореспондират с данните от заключението по ССчЕ. На стр. 75 вещото лице е записало, че месото, предмет на процесните доставки от "Лотос ай енд АЙ" ЕООД е вложено в 548 партиди артикули, произведени през периода 21.08.2009 - 18.06.2010 г.

Във връзка с доставките от "Лимзи" ЕООД са събрани протоколи за извършен ВОП, както и документи за складови площи, (договори с "Еврофриго" АД, "Тиммо" ЕООД, "Фиоре" ЕООД, ведно с фактури за съхранение). Логичен е доводът на дружеството - касатор, че щом като прекият и предходният доставчик са ползвали една и съща складова площ, то не е реализиран транспорт по доставките между тях. В потвърждение на този извод са депозираните договори за наем на хладилни складове и фактури за платен наем. Доказано е регистрирането на обект за търговия на едро с храни, тоест "Лимзи" ЕООД в качеството си наемател осъществява търговия на едро с месо от обекти, собственост на горецитираните дружества. В допълнение към това са документите за изход от склад, събрани при проверката на "Еврофриго" АД, справката за базата на "Фиоре" ЕООД. Същевременно видно е, че подписите на превозвача върху товарителниците и пътните листи, не са оспорени.

В ССчЕ се съдържат констатации за началните, крайните салда и оборотите по доставките от "Т. Е. А. - 07" ЕООД. Събрани са договори за наем на хладилни складове, сключени между прекия доставчик и "Еврофриго" АД, "Тиммо" ЕАД, удостоверения за регистрация на обект за търговия с храни. Вещото лице по ССчЕ е констатирало наличието на разходи за външни услуги, а по време проверките на "Тиммо" ЕООД и "Фиоре" ЕООД са депозирани фактури за наем на хладилен склад, както и документи от "Еврофриго" АД за вход и изход на склад. Товарителници, придружени със стокови разписки, са представени от доставчикът и от превозвача. Във връзка с оспорването е разпитана като свидетел М. Стоянова, потвърдила подписа върху документите.

На стр. 79 от заключението по ССчЕ е отбелязано, че доставчици на "Сам М" ЕООД са "Ротен" ЕООД, "Емимар" ЕООД и "Терит" ЕООД. Проверката по веригата е установила предходен доставчик "ВД 5809" ЕООД и придобиване чрез ВОП. Констатирано е обстоятелството, че предходните доставчици са ползвали складови площи в базите, ползвани и от "Сам М" ЕООД, което обяснява липсата на документи за извършен транспорт в доставките между тях. Прекият доставчик пък е доставил стоките на ревизираното лице със собствен транспорт по повод на което са цитирани номерата на транспортните средства със специално предназначение, имената на шофьорите, разпитан е като свидетел И. Атанасов. Събрани са обаче доказателства за наем на хладилни складове, в който се съхранява месо, фактури за платен наем. Представени са стокови разписки и търговски документи за приемо-предаване на стоката, като автентичността е доказана чрез показанията на свидетеля П. Иванов. Вещото лице е констатирало влагането на стоките в продукция.

Относно доставките от "Йо - ри трейд 10" ЕООД са събрани приемо-предавателни протоколи, ЧМР, като разпитаният управител на дружеството е обяснил, че е упълномощил лицата. И за тази доставка е констатирано от вещото лице влагането на стоката в собствена продукция, от което е реализиран приход.

Във връзка с доставките от "Меспа" ЕООД са депозирани инвойс фактури, международни товарителници, доказателства за складови площи, тоест и тук не е реализиран транспорт по доставките между тези доставчици. Съществуват договори за наем на хладилни складове, документи за изход от складова база на "Еврофриго" АД във връзка с оспорването, справка за изход от склад. При проверката на "Александър транспорт" ЕООД са представени товарителници и пътни листи, налице са фактури, окомплектовани със стокови разписки. Вещото лице по ССчЕ е констатирало влагането на стоката в продукция.

Относно доставките от "Мил профи" ЕООД са събрани протоколи, оспорени от ответника. По този повод е разпитана като свидетел Л. Лазарова, която е обяснила чий е подписът в документите. Представени са пътни листи във връзка с транспорта. Вещото лице и тук е констатирало влагането на стоката в собствена продукция.

Вещото лице е констатирало осчетоводяване на фактурите по доставките от "ЕМ фууд" ЕООД, заплащане стойността на фактурата по банков път и нейното влагане в продукция. Със складов документ е установено транспортирането на стоката от страна на ревизираното дружество.

Доставчикът "Балкан 58 - интернационал" ЕООД също е осчетоводил процесната фактура, която е заплатена по банков път, констатирано е било и наличието на месото, тъй като доставката е от 23.12.2010 г.

Доставчикът "Мекс трейд къмпани" АД е осчетоводил фактурата, тя е била заплатена по банков път, а стоката е използвана във връзка с дейността на ревизираното лице. Във връзка с оспорването на приемо- предавателния протокол е разпитан А. Минов, който е обяснил, че през този период документите са подписвани не от него, а от упълномощеното лице. Доставчикът е с вписан предмет на дейност - търговия на едро с горива.

Основателно е оплакването на пълномощниците на "Чех - Йосиф Новосад" ООД за липсата на твърдения и доказателства за участието на това дружество в данъчна измама.

Незаконосъобразно е отказано правото на данъчен кредит на дружеството - касатор в размер на 75 823,62 лева във връзка със закупен лек автомобил "Ферари 458". В случаят автомобилът е бил предназначен за последваща продажба, поради което е заведен като стока, а не като актив. В потвърждение на този факт са писмените доказателства за сключени договори с автокъщи. Автомобилът не е бил използван за други цели, което е видно и от пробега, записан в сервизната книжка. Напускането на автомобила от склада е само с оглед гаранционната поддръжка и тест драйва от потенциалните му купувачи.

Касационната инстанция се позовава и на практиката от общностното право, подробно цитирана от касатора във връзка с легитимното му очакване за получаване на ефективно възползване от право на собственост, използването на стоките от ДЗЛ за целите на собствените му облагаеми сделки, липсата на констатации за участие в данъчни измами. Относимата практика не следва да бъде приповтаряна с оглед на процесуална икономия.

Разноски: С оглед на резултата по делото в полза на "Чех - Йосиф Новосад" ООД трябва да бъдат присъдени направените по делото разноски за държавни такси, депозити за вещи лица, платени адвокатски възнаграждения, общо за двете инстанции в размер на 85 823 лв., за което е представен и списък.

Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2, чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение