Решение № 10723 от 18.07.2011 г. на ВАС по адм. д. № 9784/2010 г.

Решение № 10723 от 18.07.2011 г. на ВАС по адм. д. № 9784/2010 г., I о., докладчик съдията Искра Александрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от изпълняващ правомощията на директор на дирекция "ОУИ" - Варна против решение № 1161 от 09.06.2010 г., постановено по адм. д. № 1940/2009 г. от Варненския административен съд. С обжалваното решение, по жалба на "Дунав" АД е отменен РА № 180900221/08.05.09 г., издаден от ТД на НАП - Русе, с който са определени данъчни задължения по ЗДДС за д. п. 04, 05, 06.2007 г. в резултат на непризнато право на данъчен кредит в размер на 17 760,86 лева, както и за м. 08.2007 г. е начислен данъчен кредит в размер на 46 978,75 лева и са определени съответни лихви за забава в размер на 9316,79 лв., както и е определен данък по ЗКПО за 2007 г. в размер на 8880,56 лева и лихва в размер на 2101,25 лв. Със същото решение ответната дирекция е осъдена да заплати на жалбоподателя разноски в размер на 1854,40 лева. В касационната жалба се твърди неправилност на решението. Релевираните касационни основания са - допуснати нарушения от съда на съдопроизводствените правила и неправилно приложение на материалния закон. Иска се отмяна на решението. Претендират се разноски. Ответникът в касационното производство - "Дунав" АД чрез пълномощника си по делото оспорва касационната жалба по съображения в писмена защита. Иска се потвърждаване на обжалваното решение. Претендират се разноски за касационната инстанция. Върховната административна прокуратура изразява становище за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд в настоящия съдебен състав преценява касационната жалба като допустима, тъй като е подадена от легитимирана страна в рамките на законоустановения срок за касационно обжалване. По отношение на основателността й съдът приема следното: С РА, предмет на контрол пред административния съд, на ревизирания субект е определен допълнително ДДС във връзка с непризнатото му право на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Традимекс ТМ" ЕООД. С данъчните основи на същите фактури е увеличен финансовия резултат на дружеството за 2007 г. в резултат на което на дружеството е определен допълнително корпоративен данък в размер на 8 880,56 лв. Със същия ревизионен акт на ревизирания субект е определен допълнително ДДС за м. 08.07 г. приемайки, че осъществените от него доставки на строителни услуги през този период, са с по-голяма пазарна стойност от стойността върху която дружеството е начислило ДДС. Фактическите констатации, обосновали горните изводи на органа по приходите са: при извършена насрещна проверка на "Традимекс ТМ" ЕООД, последният не е намерен на адреса му, както и не е представил поисканите му от органа по приходите документи. Прието е, че по фактурите не са налице реални доставки въз основа на което е направен извода, че начисляването на ДДС по въпросните фактури е неправомерно по смисъла на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС и е основание за непризнаване на кредита по тях за получателя. Направен е изводът, че посочените фактури не отразяват реално осчетоводени разходи, поради което с данъчната основа по тях на осн. чл. 26, т. 2 от ЗКПО е преобразуван счетоводния финансов резултат на дружеството за 2007 г. Констатирано е, че с нотариални актове № № № № 10963, 10962, 10961 и 10960 всичките от 01.08.07 г. на ревизирания субект е учредено право на строеж от физически лица срещу задължението от негова страна да престира на физическите лица строителството на конкретни обекти от сградата. Преценено е, че е налице сделка за замяна (бартер), дружеството е изпълнило задължението си по чл. 130 от ЗДДС и е начислило ДДС в 5 дневен срок от датата на нотариалната заверката на сделката за замяна. Констатацията е, че начисленото ДДС е на цена по-ниска от пазарната. С помощта на поискани и изпратени от Агенцията по вписванията нотариални актове за осъществени продажби в региона, в същия период на подобни недвижими имоти, в хода на ревизията е определена средната пазарна цена за 1 кв. м. е определена пазарната цена построените обекти (апартаменти и гаражи) предоставени на физическите лица от дружеството. Върху така определената пазарна цена е начислен ДДС. Съдът е уважил жалбата срещу РА приемайки, че безспорно установено е, че строителните работи, за които са издадени фактурите от "Традимекс ТМ" ЕООД са извършени и съществуват. Като спорно, съдът е преценил обстоятелството относно това дали те са извършени от издателя на фактурите. Съдът е приел, че жалбоподателят не е ангажирал доказателства за кадрова и материална обезпеченост на "Традимекс ТМ" ЕООД за извършването на доставките, но с оглед представения по делото РА на "Традимекс ТМ" ЕООД, с който не е извършена корекция на начисления данък по същите фактури, е налице извънсъдебно признание от органа по приходите за реалност на доставките по тези фактури. Съдът не възприема изчисленията, направени от органа по приходите изчисления и приложения метод за това при определяне на пазарната цена на доставената строителна услуга, а кредитира заключението на съдебно-икономическата експертиза, приета в хода на съдебното обжалване, която не е оспорена от страните и която съдът е преценил като обективна и компетентна. Според това заключение цените, определени от лицензирания оценител върху които жалбоподателят е начислявал ДДС и тези посочени в заключението се отличават минимално. Въз основа на съдебната експертиза съдът е приел, че неправилно с РА е определена данъчна основа по реда на чл. 26, ал. 7 от ЗДДС и е отменил РА относно допълнително определения ДДС върху преизчислената от орана по приходите данъчна основа. Касационната жалба е частично основателна. Неправилно е решението на първоинстанционния съд в частта, в която е отменен РА относно определения ДДС във връзка с отказаното право на данъчен кредит по фактурите от "Традимекс ТМ" ЕООД, както и в частта, в която РА е отменен относно определения корпоративен данък за 2007 г. във връзка с увеличаването не счетоводната печалба на дружеството със сбора от данъчните основи по тези фактури. Постановеното решение по тази част от спора е резултат от неправилна преценка на събраните по делото доказателства и липса на съвкупна преценка на доказателствата и данните по делото. Както правилно е посочено от съда, жалбоподателят не е представил доказателства, че доставчикът му по въпросните фактури има капацитет в това число персонален, материален и технологичен за изпълнение на доставките. При липса на данни за това релевантно за спора обстоятелство, неправилно е, само въз основа на представения РА на доставчика, в който не са коригирани резултатите за извършените доставки за периодите, съответни на периодите на процесните фактури, да се приема, че е налице реалност на доставките по тях. Действително, налице е двойнствен подход на органа по приходите при преценка на тези доставки по отношение на доставчика по тях и по отношение на получателя, който подход е неправилен, тъй като освен до нееднакво третиране, този подход води и до събиране два пъти на ДДС във връзка с едно и също събитие. В конкретния случай обаче не може да се направи извод в това число и съобразявайки РА на доставчика, че ДДС по въпросните фактури е начислен от доставчика. Видно от констатациите в РД към обжалвания РА е, че не е осигурен достъп до счетоводството на "Традимекс ТМ" ЕООД. От представения РА и РД на "Традимекс ТМ" ЕООД се установява, че и при ревизията на самото дружеството-доставчик, то не е представило изисканите му данъчни и счетоводни документи. При съвкупната преценка на тези две обстоятелства следва, че не е установено по несъмнен начин, че доставчикът по въпросните фактури е начислил определения ДДС по тях. При това положение не може да се направи извод, че в конкретния случай ще се стигне до двойно данъчно облагане с ДДС относно събитията, удостоверен с процесните фактури. Оспорената от органа по приходите реалност на доставките по фактурите поставя ревизирания субект в положение да установи при пълно насрещно доказване твърденията си за обратното. В конкретния случай обаче, жалбоподателя не е доказал твърденията си. Недоказаният факт е ненастъпил факт. При липса на реални облагаеми доставки по фактурите, ДДС е начислен неправомерно в тях, респективно данъчния кредит незаконосъобразно е ползван от получателя по фактурите. От друга страна, при липса на осъществена доставка, фактурите не установяват реално направени разходи, които не следва да се отразяват на счетоводния финансов резултат на дружеството за 2007 г. и основателно е прието, че с размера на данъчните им основи следва да се преобразува той в посока увеличение на осн. чл. 23, ал. 2 от ЗКПО. Пред първоинстанционния съд жалбоподателят е възразил, че органът по приходите, за да преобразува резултата за 2007 г. с данъчните основи по тези фактури, неправилно се е позовал на чл. 78 от ЗКПО. Съдът не е изложил съображения по това възражение. За изчерпателност и прецизност следва да се посочи, че възражението на жалбоподателя е основателно. Според настоящият съдебен състав на касационната инстанция, основанието за квалифицирането на разходите по процесните фактури като данъчни постоянни разлики е чл. 26, т. 2 от ЗКПО, който гласи, че не се признават за данъчни цели разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Грешната правна квалификация обаче не е достатъчно основание, обуславящо незаконосъобразността на акта в тази част при положение, че фактическите основания за преобразуването на счетоводния финансов резултат са налице. Като е стигнал до изводи, различни от направените, първоинстанционният съд е процедирал неправилно при преценка на доказателствата и данните по делото, което е довело до постановяване на необосновано решение по тази част от спора. Решението в посочената част следва да се отмени, а вместо това жалбата срещу РА в тези части се отхвърли като недоказана и неоснователна. В останалата част спорът се свежда до действителната пазарна цена на предоставената строителна услуга от ревизираното дружество в изпълнение на задължението си за това, поето с договорите по Нотариални актове № № № 020 от 01.08.07 г.; 018 от 01.08.2007 г.; 019 от 01.08.2007 г. и 017 от 01.08.2007 г. Правилно според настоящия съдебен състав, първоинстанционният съд се е съобразил със съдебно-счетоводната експертиза, приета в хода на съдебното производство. Тази експертиза възприема и използва като база за изчисляване на пазарната цена на предоставените строителни услуги информацията от същите нотариални актове за продажби на имоти от вида и местонахождение на процесните, които нотариални актове са използвани и от органа по приходите. Подходът за изчисляване на пазарната стойност, възприет от счетоводната експертиза обаче доближава в по-голяма степен изчислената стойност на изградените в груб строеж обекти до "пазарната цена", така както тя е определена в § 1, т. 8 от ДОПК отколкото подходът, възприет от органа по приходите. В тази част решението на съда е обосновано и правилно, поради което следва да се потвърди. С оглед изхода на спора, следва да се отмени решението и в частта за разноските, като вместо това те се преизчислят отново съобразно уважената и отхвърлена част от жалбата, след което по компенсация разликата се присъди на страната, която има вземане за по-големия размер на разноските. Изчислени по посочения начин разноските, които се дължат на жалбоподателя пропорционално на уважената част от жалбата му срещу РА са в размер на 1977 лева. Юрисконсултското възнаграждение което се следва на ответната дирекция, пропорционално на отхвърлената част на жалбата е в размер на 346 лева. След компенсацията на тези суми, на дружеството се дължи присъждане на разноски в размер на 1631 лева. Воден от горните съображения и на осн. чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд