Решение № 6620 от 30.5.2024 г. на ВАС по адм. д. № 3371/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). С Решение 810/07.02.2024 г., постановено по адм. дело 6530/2023 г. по описа на Административен съд София-град, по жалба на Сигма голд ЕООД е отменен Ревизионен акт (РА) Р-22221422003914-091-001/23.02.2023 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) София на Национална агенция за приходите (НАП), потвърден с Решение 610/12.05.2023 г. на Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика ( ОДОП ) София при Централно управление (ЦУ) на НАП, в частта, с която са доначислени задължения по ЗДДС в размер на 11 098,61 лв. В останалата част жалбата на дружеството досежно отказано право на данъчен кредит в размер на 8 533,64 лв. е отхвърлена. Срещу така постановеното решение са постъпили две касационни жалби. С касационната жалба на Сигма голд ЕООД, ЕИК 203829346, чрез юрк. Иванова, се иска отмяна на решението на административния съд в частта, с която е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионния акт, като касаторът изтъква неправилност на съдебния акт касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди, че наетите леки автомобили и закупуването на горива и консумативи за тях се използват в рамките на осъществяваната търговска дейност на РЛ. Счита, че не са взети предвид обстоятелствата, че ползваният данъчен кредит е във връзка с покупки на стоки и услуги, вложени в обзавеждането и ремонта на офис на дружеството. По подробни изложени съображения моли за отмяна на решението в оспорваната част и за постановяване на друго по съществото на спора, с което да бъде отменен ревизионният акт. Претендира присъждане на сторените разноски пред двете съдебни инстанции. Ответникът Директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Кирова, оспорва касационната жалба на дружеството в съдебно заседание. С касационната жалба на Директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Христова, се оспорва решението на административния съд в частта, с която е отменен ревизионният акт, като се сочи, че същото е незаконосъобразно и са налице касационните основания по чл. 209, т.3 от АПК. Счита, че се касае за прехвърляне на собственост върху стока (гориво) и извършени услуги (платени такси) от страна на Сигма голд ЕООД към превозвачите. Твърди се, че РЛ е следвало да издаде първични счетоводни документи на дружествата-превозвачи и да начисли дължимия данък на основание чл. 86 от ЗДДС. Моли за отмяна на съдебния акт в оспорваната част. Претендира присъждане на разноски по представен списък. Ответникът Сигма голд ЕООД, чрез пълномощника юрк. Иванова, в подаден писмен отговор и в съдебно заседание, оспорва касационната жалба и моли за оставяне в сила на решението в атакуваната от директора на Дирекция ОДОП София част. Претендира присъждане на разноски по представен списък. Прокурорът от Върховна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на двете касационни жалби. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационните жалби и правилността на обжалваното решение на посочените касационни основания, както и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното: Касационните жалби са подадени от надлежни страни по делото, в срок, срещу подлежащ на обжалване акт, поради което са процесуално допустими. За да се произнесе по тяхната основателност, настоящият тричленен състав съобрази следното: С ревизионния акт са установени задължения по Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/, вследствие на отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 7 673,69 лв. по фактури, подробно описани на стр. 51-58 от РД за данъчните периоди м. 06.2022 г. и м. 07.2022 г. на основание чл. 69,ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 71 от ЗДДС, отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 859,95 лв. за м. 06.2022 г. и м. 02.2022 г. на основание чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС и допълнително начислен данък на основание чл. 86, ал.1 и ал. 2 в размер на 11 098,61 лв. за м. 07.2022 г. От фактическа страна съдът е установил, че дружеството е приспаднало данъчен кредит по фактури, издадени от Еко България ЕАД, ЛУКОЙЛ БЪЛГАРИЯ ЕООД, ОМВ България ООД, СИТИ КАР УОШ ООД, САКСА ООД и БЕНИТА ОЙЛ ООД, с начислен ДДС в общ размер на 859,95 лв. Предмет на доставките са горива, консумативи за лека кола и услуга по поддръжка и експлоатация на лека кола - автомивка . От органите по приходите не е установено ревизираното дружество да е извършвало облагаеми доставки с наетите превозни средства. Съгласно обяснения на управителя леките автомобили се използват в неговата дейност от представляващия дружеството Р. Д. при срещи с клиенти. За придвижването на автомобилите не са изготвяни пътни листа. Предвид установеното е прието, че не са налице предпоставките на чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС и за покупките на гориво, консумативи за МПС и услуга за поддръжка и експлоатация на лека кола не е признат данъчен кредит за м. 06.2022 г. и м. 07.2022 г. в общ размер на 859,95 лв., тъй като закупените стоки не са използвани в икономическата дейност на ревизираното лице. В хода на ревизията е констатирано още, че през ревизираните данъчни периоди от Сигма голд ЕООД е упражнено правото на приспадане на данъчен кредит общо в размер на 7 673,69 лв. по фактури, издадени от дружества, подробно описани на стр. 51-58 от РД с посочен предмет - лекарства, спортни стоки, хотелски услуги, строителни материали и др. При анализа на посочените в табличен вид фактури, издадени от посочените в таблицата доставчици, е прието, че предметът им не може да се отнесе към дейността на ревизираното лице, която е свързана с предоставяне на спедиторски услуги, поради което е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по тях. За изпълнение на възложените му транспортни услуги Сигма Голд ЕООД ползва подизпълнители /превозвачи/. С тези дружества РЛ, в качеството на възложител, е сключило рамкови договори за превоз на товари, с които е договорено, че превозвачите ще действат като подизпълнители по договори за извършване на транспортни услуги. Договорено е също ревизираното дружество да осигурява на превозвачите за ползване негови Шел карти за зареждане на гориво и заплащане на пътни и други такси в Европа. По този начин транспортните дружества получават по-евтино гориво за осъществяваните от тях курсове с оглед обстоятелството, че за общото заредено количество гориво ревизираният субект получава отстъпки от ШЕЛ БЪЛГАРИЯ" ЕАД. Впоследствие закупеното гориво се прихваща от задълженията на ревизираното дружество към превозвачите, съгласно споразумение за прихващане. През м. 07.2022 г. задълженото лице е упражнило право на приспадане на данъчен кредит за покупки на горива и такси с Шел карти по фактури, издадени от САМ и Т ЕООД с начислен ДДС общо в размер на 8951,15 лв. и по фактури, издадени от ШЕЛ БЪЛГАРИЯ ЕАД с начислен ДДС общо в размер на 2 147,46 лв. Ревизиращият екип е приел, че е налице бартер по смисъла на чл. 130 от ЗДДС между Сигма Голд ЕООД и дружествата превозвачи. Органите по приходите са посочили, че доставката на горива е доставка на стоки, по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, с място на изпълнение на територията на страната. Таксите за обслужване на Шел картите представляват доставка на услуга, по смисъла на чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, с място на изпълнение на територията на страната. Предвид горното и на основание чл. 86, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, данъкът за тези доставки е станал изискуем и за Сигма голд" ЕООД е възникнало задължение да го начисли, като издаде фактура и декларира същата в съответните дневници за продажби и СД по ЗДДС. Това не е извършено от страна на ревизираното дружество, поради което на основание чл. 86, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, във връзка с чл. 130 от ЗДДС и чл. 54, ал. 1 от Правилника за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност /ППЗДДС/, върху данъчна основа определена на база стойността на издадените фактури от ШЕЛ БЪЛГАРИЯ" ЕАД и САМ И Т ЕООД е начислен ДДС в размер на 11 098,61 лв. през м. 07.2022 г. Съдът е стигнал до извод, че РА е подписан с квалифицирани електронни подписи /КЕП/ от издателите му. Посочено е, че РА е издаден от компетентен орган, в предписаната от закона форма и при липса на съществени нарушения на административнопроизводствените правила. В частта, с която съдът е уважил жалбата на дружеството и е отменил ревизионния акт, решаващата инстанция е приела, че не са изпълнени условията за осъществяване на бартер и не е осъществена и доставка на стоки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС от страна на ревизираното лице към дружествата - превозвачи, тъй като такава не е договорена и не е извършена от жалбоподателя, който не притежава и лиценз за доставка или търговия с гориво. Според АССГ не може да се приеме, че е налице и предоставяне на услуга от страна на Сигма голд ЕООД към превозвачите във връзка със заплащане на пътни и други такси. В частта, с която e отхвърлена жалбата на дружеството, съдът е приел, че липсват доказателства автомобилът да е използван за икономическата дейност на дружеството. По отношение на непризнатото право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 7 673,69 лв. по 198 бр. фактури, подробно изброени в РД, решаващият съдебен състав е счел, че не са представени доказателства, че тези доставки (спортни стоки, стоки за бита, строителни материали и др.) са свързани с независимата икономическа дейност на лицето, съгласно изискванията на чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС. Решението е валидно, допустимо и правилно, като не е засегнато от сочените от касаторите пороци. Административният съд подробно е установил и описал фактическата обстановка, обсъдил е доказателствата по делото и възраженията на страните и при правилно тълкуване и приложение на закона е извел самостоятелни и обосновани правни изводи, които напълно се споделят и от настоящата касационна инстанция и настоящото решение препраща към тях на основание чл. 221, ал. 2 изр. второ от АПК. Макар настоящият състав да споделя изцяло мотивите на първоинстанционния съд, намира за необходимо да посочи следното във връзка с въведените касационни оплаквания: Касационната жалба на Сигма голд ЕООД е неоснователна. За да възникне и да бъде надлежно упражнено правото на данъчен кредит, съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС е необходимо наличието на действително извършена облагаема доставка на стока или услуга към лицето, посочено в данъчния документ като получател на доставката, от лицето, посочено като доставчик. Притежаването на данъчен документ и извършеното разплащане, както и осчетоводяването на стопанските операции, не е достатъчно да обоснове реалност на доставката. Не на последно място, от значение за правото на данъчен кредит е и наличието на последваща облагаема доставка, свързана с икономическата дейност на дружеството. По отношение на отказания данъчен кредит в размер на 859,95 лв. по фактури с предмет консумативи за лек автомобил и услуги по поддръжка, не са представени доказателства, установяващи от кого е ползван автомобила, за какви цели, не са представени пътни листове с маршрути и пробег, поради което правилно е прието, че е налице ограничението, визирано в чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС, съгласно което правото на данъчен кредит не е налице и следва да се откаже, независимо, че са изпълнени условията на чл. 69 или на чл. 74, когато стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или за дейности, различни от икономическата дейност на лицето. По отношение на непризнатото право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 7 673,69 лв. по фактури, подробно изброени в РД, касаещи доставки на спортни стоки, стоки за бита, строителни материали и др., отново не са представени доказателства, че те са били предназначени за икономическата дейност на дружеството. Установяването на предпоставките за ползване на данъчен кредит е изцяло в доказателствена тежест на лицето, което претендира правото, съобразно практиката на ВАС и на СЕС. В случая то не се е справило с доказателствената тежест в процеса. Касационната жалба на Директора на Дирекция ОДОП София също е неоснователна. Видно от подписаните с превозвачите рамкови договори за превоз на товари, възложителят разплаща от свое име, но за сметка на превозвача, ползваното гориво по предоставените за ползване Шел-карти, като превозвача се задължава да възстанови на възложителя изплатените суми своевременно съгласно посоченото в договора. В случай на забава от страна на превозвача за възстановяване на сумите, възложителят има право да ги приспадне от дължимите суми за възнаграждения на превозвача. Договорите, регламентиращи отношенията между ревизираното лице, превозвачите и Шел България ЕАД, налагат извода, че в случая не е налице хипотезата на бартер по смисъла на чл.130 от ЗДДС. Съгласно цитираната разпоредба, когато е налице доставка, по която възнаграждението /изцяло или частично/ е определено в стоки или услуги, се приема, че са налице две насрещни доставки, като всеки от доставчиците се смята за продавач на това, което дава, и за купувач на това, което получава /чл. 130, ал. 1 от ЗДДС/. В ал. 2 на чл. 130 от ЗДДС е уредено, че данъчното събитие за доставките по ал. 1 възниква по общите правила на закона. Следователно, за да е налице задължение за ревизираното лице да начисли ДДС, следва възнаграждението по договора за превоз да е уговорено в стока или услуга, което в случая не е така. От събраните по делото доказателства не се установява да са изпълнени условията за осъществяване на бартер. Видно от клаузите на процесните договори, дружеството не е поемало задължение за заплащане възнаграждението по договорите за превоз в стоки и по-конкретно в гориво или за извършване на услуги платени такси. Не е осъществена и доставка на стоки по смисъла на чл.6 от ЗДДС от страна на ревизираното лице към дружествата превозвачи, тъй като такава не е договорена и не извършена от РЛ, който не притежава и лиценз за доставка или търговия с гориво. Не може да се приеме, че е налице и предоставяне на услуга от страна на Сигма Голд" ЕООД към превозвачите във връзка с заплащане на пътни и други такси. Както се посочи по-горе, съгласно сключените рамкови договори, възложителят разплаща от свое име, но за сметка на превозвача, ползваното гориво по предоставените Шел-карти , като превозвача се задължава да възстановява на възложителя изплатените суми, а при забава възложителят има право да ги приспадне от дължимите суми за възнаграждения. С оглед изложеното следва извод, че решението на административния съд, с което частично е уважена жалбата против процесния ревизионен акт, е правилно и като такова следва да бъде оставено в сила. По разноските: При този изход на спора и навременна претенция разноски се следват в полза на двете страни, в качеството им на ответници. Общият материален интерес по спора възлиза на 19 632,25 лв. От страна на Сигма голд ЕООД са сторени разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 200 лв. съгласно представения списък, като по съразмерност следва да му се присъдят 684 лв., които следва да бъдат понесени от НАП. Отхвърлената част на жалбата на дружеството се равнява 8 533,64 лв., спрямо която в полза на приходната администрация се следват разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 153 лв. на основание чл. 161, ал. 1, изр. трето от ДОПК. Водим от гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2, пр. първо от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение