Решение № 7238 от 16.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 8108/2014 г.

Решение № 7238 от 16.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 8108/2014 г., I о., докладчик председателят Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 209 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на Георги Живков Арнаудов, в качеството му на и. д. директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Пловдив, срещу решение № 1060 от 17.04.2014 г. по адм. дело № 37 по описа за 2014 г. на административния съд - Пловдив. С него по жалба на "Макслогистик" ЕООД е отменен ревизионен акт № 16251300114 от 11.09.2013 г. на органа по приходите при ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден с решение № 1223 от 29.11.2013 г. на директора на дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив относно непризнато право на данъчен кредит в размер на 27 357.49 лв. и лихва за забава в размер на 3 321.43 лв. и допълнително начислен корпоративен данък за 2012 г. в размер на 13 678.75 лв. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение поради нарушаване на материалния и процесуалния закони, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на решението само в частта, в която е отменен ревизионния акт относно определено допълнително задължение за корпоративен данък за 2012 г. и постановяване на друго по съществото на спора с присъждане на съдебни разноски. Извършва се позоваване на чл. 161, ал. 3 от ДОПК по повод дължимост на съдебни разноски от ревизирания субект - жалбоподател. Ответната страна по касационната жалба - "Макслогистик" ЕООД оспорва същата като неоснователна чрез процесуалния представител юрисконсулт Здравка Гешева. Представя писмена защита и писмени указания на приходната администрация. Претендира присъждане на съдебни разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура прокурор Вичо Станев дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведеното отменително основание, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК и от надлежна страна, а разгледана по същество е основателна. Административният съд е бил сезиран с жалба срещу ревизионен акт № 16251300114 от 11.09.2013 г. на органа по приходите при ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден с решение № 1223 от 29.11.2013 г. на директора на дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив относно непризнато право на данъчен кредит в размер на 27 357.49 лв. и лихва за забава в размер на 3 321.43 лв. и допълнително начислен корпоративен данък за 2012 г. в размер на 13 678.75 лв. За да обоснове преценката си за незаконосъобразност на ревизионния акт по повод и на облагането по реда на ЗДДС и на ЗКПО, първоинстанционният съд изрично е посочил, че основната дейност на ревизираното дружество през ревизирания период е търговия на едро в страната с тютюневи изделия - цигари и тютюн. То се явява получател по доставки от различни доставчици, регистрирани по ЗДДС лица, като е упражнило право на данъчен кредит в посочения размер, по фактури издадени от тях. Предмет на същите са рекламни материали за цигари с търговска марка "The King" и "Merilyn". Техен производител се явява "Кингс Табако" ЕАД (ново име "Кингс Табако Интернешънъл" ЕАД). По делото е установено, че между двете търговски дружества има сключен договор за дистрибуция от 18.11.2011 г. и споразумение към него от 25.11.2011 г. По повод на тези осъществени доставки, по които е приспаднат данъчен кредит от ревизирания субект не е признато това право от органа по приходите, на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС. Определен е корпоративен данък за 2012 г. в размер на 13 678.75 лв., като е осъществено преобразуване на счетоводния финансов резултат на дружеството по реда на чл. 26, т. 1, във връзка с § 1, т. 33 от ДР от ЗКПО със сумата от 136 787.45 лв., представляваща отчетени разходи за рекламни материали и услуги. В административното производство е прието, след анализ на договора за дистрибуция и споразумението, че "Кингс Тобако" ЕАД ще продава на дистрибутора цигари и тютюн за пушене от всички произвеждани от него марки и разновидности по двустранно одобрени месечни спецификации за цени и марки цигари и тютюн. Това е за сметка на дистрибутора и от негово име, като последният се задължава да се съобразява с рекламната политика определена от производителя. При осъществяване на рекламни мероприятия производителят може да иска съдействие от дистрибутора. Конкретните параметри на това съдействие се уговарят допълнително. Дистрибуторът се задължава да използва предоставените рекламни материали и съоръжения единствено по предназначение и за продажба на стоки, закупени от производителя. Понеже не са представени посочените конкретни параметри за рекламни мероприятия и услуги, и тъй като те не носят търговското наименование на ревизирания субект, а се рекламират продуктите на производителя, то той според органа по приходите осъществява безвъзмездна доставка в полза на този производител. По тези съображения не са признати за данъчни цели отчетените разходи, като не е признат и приспаднатият данъчен кредит. Освен първото съображение на решаващия съд, посочено по-горе и обосноваващо извода за незаконосъобразност, то второто основно съображение на съда е, че спорът е правен и се свърза с тълкуването на § 1, т. 33 от ДР на ЗКПО. В тази разпоредба е дадено легално определение на понятието "разходи за реклама". Според него това са тези "разходите за популяризиране на стоки и услуги, включително подаръци, които носят търговското наименование или търговската марка на данъчно задълженото лице, в рамките на обичайното за извършваната от лицето дейност". Съдът е приел, че административният орган неправилно е тълкувал тази норма, като според него правилният прочит и граматическо тълкуване водят до преценка, че законодателят използвайки думата "включително" е имал предвид, че разходите за реклама представляват на първо място разходите за популяризиране на стоки и услуги в рамките на обичайното за извършваната от лицето дейност. На второ място е, че се имат придвид подаръците, които носят търговското наименование или търговската марка на данъчнозадълженото лице. Според съда процесният спор се обхваща от първата хипотеза и са налице разходи за популяризиране на стоки и услуги в рамките на обичайно извършваната от лицето дейност. Според съда е по-логично да се рекламира тя, отколкото търговското наименование, след като то търгува на едро с цигари и тютюн, за което има съответното разрешение. Позовава се и на представената Рамкова инструкция за популяризиране на продуктите на "Кингс Табако" ЕАД, ценена заедно с другите представени доказателства. Настоящият съдебен състав намира, че обжалваното решение в посочената част е неправилно постановено, в нарушение на закона. Действително по делото спорът се явява правен и се свежда до прилагане на чл. 26, т. 1 от ЗКПО и тълкуването на § 1, т. 33 от ДР на ЗКПО. Касационната жалба има за основно съдържание анализ на двете норми във връзка с фактически установеното по делото, като настоящият касационен състав споделя съображенията на касационния жалбоподател. Според чл. 26, т. 1 от ЗКПО не се признават за данъчни цели счетоводни разходи, несвързани с дейността. По делото е установен и не се оспорва предмета на основната дейност на ревизирания субект, както и отношенията му с "Кингс Табако" ЕАД, уредени в цитираните по-горе споразумения. Те обхващат дейността му и като дистрибутор, който ще продава стоки, произведени от посоченото дружество, от свое име и за своя сметка. Освен това той се задължава да използва предоставените от производителя рекламни материали и съоръжения по предназначение и за продажба на закупените стоки от него. По делото няма доказателства за прехвърляне на правото на търговска марка спрямо ревизирания субект, както и такива, че рекламните материали съдържат негово на същия субект лого и търговска марка. Преценката на тези две обстоятелства се налага от съдържанието на § 1, т. 33 от ДР на ЗКПО, чрез която норма се дава легално определение за "разходи за реклама" и се посочват изискванията, за да бъдат преценени определени разходи като такива за реклама. Това са разходи за популяризиране на стоки и услуги, включително подаръци, които носят търговското наименование или търговската марка на данъчнозадълженото лице, в рамките на обичайното за извършваната от лицето дейност. В хода на ревизията е установено, че процесната реклама е по повод продукция на акционерното дружество, което не е данъчнозадълженото лице по смисъла на цитираната норма. По делото не са представени обаче и доказателства свързани конкретно с поетото в изпълнение на споразуменията задължения за извършване на реклама на процесната продукция на търговското дружество - производител. По делото са представена справки за реализация на тютюневи изделия за 2011 г. и за 2012 г., но същите не могат да докажат, че извършените разходи от ревизирания и задължен субект са за реклама вече във връзка с неговата дейността по разпространение на тютюневи изделия, още повече че не носят търговската му марка. В приложеното към първоинстанционната жалба решение № 5276 от 23.04.2010 г. по адм. дело № 10930 по описа за 2009 г. на ВАС, Първо отделение са цитирани решения на СЕО и е направен анализ на чл. 23, ал. 2, т. 3 от ЗКПО (отм.), аналогична на обсъжданата, но изходът от спора е обоснован от друга, различна фактическа обстановка. Настоящият съдебен състав споделя изложените от другия касационен състав съображения относно разходи за реклама във връзка с дейност на ревизиран субект. Обжалваното решение в посочената обжалвана част следва да се отмени като неправилно постановено. По повод възражението за неправилно прилагане на чл. 161, ал. 3 от ДОПК, то същото е основателно, понеже едва в съдебното производство са представени Рамковата инструкция, както и други писмени доказателства, по повод оспорването и твърденията, които се съдържат в първоинстанционната жалба. Обжалваното решение следва да се отмени и в частта на разноските, като те се присъдят на касатора в размер съобразно нормите на наредба № 1 от 24.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения при материален интерес, формиран с оглед на публичните задължения на ревизираното дружество, определени по размер с оспорения ревизионен акт, независимо от влязлото в сила първоинстанционното решение по повод облагането по реда на ЗДДС. Същите възлизат на 1 337.15 лв. обща за двете инстанции с оглед изхода на спора и по настоящото производство, в съответствия с чл. 161, ал. 1, изр. трето от ДОПК. Съобразно изложеното и на основание чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение