Решение № 737 от 24.1.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Стожер-М ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление: гр. София, [жк], [улица], подадена чрез адв. Д. Балкански, срещу Решение 487/28.01.2022 г., постановено по адм. д. 9543/2021 г. на Административен съд София град. С него е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт (РА) Р-22221720000883-091-001/18.05.2021 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Националната агенция за приходите (НАП) София, в потвърдената част с Решение 1202/09.08.2021 г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при ЦУ (Централно управление) на НАП, по отношение на установени допълнителни задължения по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) за данъчните периоди от м. 09.2019 г. до м. 01.2020 г. над декларираните от жалбоподателя размери или общо 46 982,09 лв. - главница и лихви за просрочие в общ размер на 4 213,49 лв. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението на административния съд като постановено в нарушение на материалния закон, при съществени нарушения на съдопроизводствените правила или необоснованост касационни отменителни основания съгласно чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът счита, че правните изводи на съда не кореспондират с фактическата обстановка по делото. Според доводите, от доказателствата се установява реалното осъществяване на всички вътреобщностни доставки (ВОД) с получател Papadopoulos Charalampos Christos, Гърция, като се посочват конкретни данни. В тази връзка поддържа, че освен фактурите за продажба, са представени и други съпътстващи документи, които съдът не е взел предвид при постановяване на решението международни товарителници, фактури за транспорт, данни за складиране и за превъзлагане на превоза на процесните стоки шоколадови изделия и енергийни напитки. Излага подробни съображения за наличие на предпоставките по чл. 7, ал. 1 ЗДДС за признаване на вътреобщностните доставки и прилагането на нулева ставка и цитира конкретни дела от практиката на СЕС по тълкуването на чл. 138, § 1 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета. Отправя искане за отмяна на обжалваното съдебно решение като неправилно и незаконосъобразно и постановяване на друго по същество, с което РА да бъде отменен или алтернативно, делото да бъде върнато за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. Претендира направените разноски за двете съдебни инстанции, за което представя договор за правна защита и съдействие и списък по чл. 80 ГПК. Ответникът - директор на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, чрез процесуалния представител юрк. Мирчева, оспорва касационната жалба и моли същата да бъде оставена без уважение, а първоинстанционното съдебно решение да бъде потвърдено като обосновано и законосъобразно. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 4 745,65 лв. Прокурорът от Върховна административна прокуратура поддържа мотивирано заключение за процесуална допустимост и неоснователност на касационната жалба по същество. С Определение 2141/16.03.2022 г. по същото дело на Административен съд София град, на основание чл. 247, ал. 1 ГПК и чл. 248, ал. 1 ГПК, е допусната поправка на очевидна фактическа грешка в диспозитива и изменение на решението в частта за разноските, като Стожер-М ЕООД е осъдено да заплати юрисконсултско възнаграждение в полза на приходната администрация в размер на 2 065,87 лв. Срещу определението не е постъпила касационна жалба от страните по делото. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като се запозна с доказателствата по делото и след обсъждане на наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна срещу неблагоприятен за нея съдебен акт, който подлежи на инстанционен контрол и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на контрол за законосъобразност в производството пред Административен съд София град е бил РА Р-22221720000883-091-001/18.05.2021 г., издаден от Х. Марков, началник сектор и орган, възложил ревизията и Б. Стефанова, главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, с който са установени задължения за довнасяне на ДДС в размер на 27 611,70 лв. главница и лихви за просрочие в размер на 4 213,49 лв., в резултат от начислен ДДС на основание чл. 86, ал. 2 ЗДДС в общ размер на 46 592,49 лв. за данъчните периоди от м. 09.2019 г. до м. 01.2020 г. във връзка с непризнати ВОД на стоки по чл. 7, ал. 1 ЗДДС към гръцкото дружество Papadopoulos Charalampos Christos, VIN EL046654166 и отказано право на данъчен кредит за посочените данъчни периоди на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69 вр. с чл. 25, ал. 9 ЗДДС. в размер на 389,60 лв. по пет фактури за вътреобщностен транспорт, издадени от Шенкер ЕООД. От фактическа страна административният съд е констатирал, че процесното ревизионното производство е образувано със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р-22221720000883-020-001/13.02.2020 г., изменена впоследствие със Заповеди за изменение на ЗВР Р-22221720000883-020-002/10.03.2020 г. и Р-22221720000883-020-003/14.01.2021 г. Ревизията е спряна със Заповед Р-22221720000883-023-001/30.04.2020 г. на основание чл. 34, ал. 1, т. 2 ДОПК за периода, считано от 30.04.2020 г. до 30.12.2020 г. и възобновена със Заповед Р-22221720000883-143-001/31.12.2020 г. Изводите и предложенията за установяване на ревизиращия екип са обективирани в Ревизионен доклад (РД) Р-22221720000883-092-001/16.04.2021 г., срещу който не е било подадено възражение по реда на чл. 117, ал. 5 ДОПК. Въз основа на него е издаден процесният РА, който е обжалван по административен ред и потвърден с Решение 1202/09.08.2021 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП. Административният съд е разгледал предприетите процесуални действия в хода на ревизията и е посочил, че основната стопанска дейност на Стожер-М ЕООД през съответните периоди е търговия на едро и дребно със захарни и шоколадови изделия. От ревизиращия екип са признати покупката на процесните стоки и ползваният данъчен кредит по отношение на фактурите, издадени от доставчика ОРНО АД в размер на 41 477,88 лв. Стоките са получени от румънския контрагент FERRERO ROMANIA S.R.L. и съхранявани в склад, находящ се на адрес гр. София, бул. Никола Мушанов 116. При извършена от органите по приходите съпоставка на данните във VIES-системата са установени декларирани ВОД от Стожер-М ЕООД към Papadopoulos Charalampos Christos, Гърия. С цел изясняване на механизма на процесните ВОД, ревизиращият екип е изискал информация от задълженото лице и е извършил насрещни проверки на транспортните фирми от страната, включително е изискана информация от гръцката данъчна администрация по линия на международния обмен в областта на ДДС, получена след издаване на РА. В решението на Административен съд София - град са описани подробно процесуалните действия на органите по приходите и несъответствията, довели до отказа с РА да бъдат признати декларираните от жалбоподателя ВОД. От правна страна решаващият съд е приел, че РА е издаден от компетентен орган по приходите съгласно чл. 119, ал. 2 ДОПК вр. с чл. 7, ал. 1, т. 4 ЗНАП, в предвидената от закона форма и съдържание съгласно чл. 120, ал. 2 ДОПК като при извършване на ревизията не са констатирани съществени процедурни нарушения, водещи до отмяна на акта. По приложението на правната уредба съдът е направил извод, че спорът между страните се свежда до материалната законосъобразност на РА и основанията да не бъдат признати декларираните от жалбоподателя ВОД с нулева ставка. За да отхвърли жалбата на задълженото лице, съдът е обсъдил фактите и доказателствения материал по делото и е формирал извод, че не е доказана реалност на ВОД по спорните фактури. На следващо място в мотивите е уточнено, че за целите на ЗДДС данъчно събитие не е правоотношението или задължението, а самото изпълнение на задължението за прехвърляне на правото на собственост или извършването на услугата. Направен е извод, че не е изпълнена една от необходимите предпоставки за признаване на ВОД транспортът на точно определените количества стоки от България до Гърция. В конкретния случай съдът е приел, че не са представени доказателства, различни от събраните при ревизията и опровергаващи констатациите на органите по приходите за липса на ВОД. Спорът е ограничен до индивидуализирането на предмета на процесните доставки до степен, позволяваща проследяването на движението на стоките. В тази връзка е отречено твърдението, че фактурите и транспортните документи дават достатъчно надеждна информация за установяване на главния факт. Извършената съпоставка на данните за вида и характеристиките на стоките с получените справки от Агенция Митници и представените международни товарителници е довела до потвърждаване на изводите на ревизиращите за съществени несъответствия. Съгласно изложените мотиви, налице са и допълнителни данни, получени от гръцката данъчна администрация по линия на международното административно сътрудничество в областта на ДДС, според които гръцкият контрагент не разполага със специализирани помещения за съхранение на стоките и че след 6 месеца е декларирал ВОД на идентични стоки към други две български дружества Герард България ЕООД и Погребална Агенция Тиона ЕООД. В съдебното решение е прието, че съвкупната преценка на фактите и доказателствата категорично изключва установяването на реалността на процесните ВОД. По тези съображения административният съд е постановил, че не са налице предпоставките за прилагане на нулева данъчна ставка и за законосъобразно начисляване на ДДС с РА. Обжалваното решение на Административен съд София град е валидно, допустимо и правилно. Установените от първоинстанционния съд факти са основани на доказателствата по делото. Не са допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Съдът е приложил правилно материалния закон, за което на основание чл. 218, ал. 2 АПК касационната инстанция следи и служебно. Заявените оплаквания в касационната жалба не се установяват при извършената проверка на доказателствения материал по делото. Различна фактическа обстановка от изяснената при ревизията и доказателства за това не са посочени или представени от жалбоподателя в производството пред Административен съд София град. В съответствие с разпоредбата на чл. 150, ал. 2 АПК, в жалбата или протеста оспорващият е длъжен да посочи доказателствата, които иска да бъдат събрани, и да представи писмените доказателства, с които разполага. Касаторът не оспорва и обстоятелството, че е бил уведомен редовно за насроченото открито съдебно заседание на 19.01.2022 г., видно от получената призовка от 12.10.2021 г. В касационната жалба са изложени единствено твърдения, които не са подкрепени с допълнителни писмени доказателства. В случай, че такива са съществували, в тежест на задълженото лице е било да ги ангажира в подкрепа на защитната си позиция. Недопустимо е да бъде извличана полза от липсата на процесуална активност в хода на съдебното производство и на това основание да се иска връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. Съгласно разпоредбата на чл. 220 АПК, Върховният административен съд преценява прилагането на материалния закон въз основа на фактите, установени от първоинстанционния съд в обжалваното решение. Поради тази причина не се споделят доводите на касатора относно допуснати съществени процесуални нарушения от решаващия съд във връзка с изясняването на фактите. Начисленият ДДС в размер на 46 592,49 лв. за данъчни периоди м. 09, м. 10, м. 11 и м. 12.2019 г. и м. 01.2020 г., е резултат от непризнаване на декларираните ВОД на определени количества шоколадови изделия и енергийни напитки с получател Papadopoulos Charalampos Christos по фактури от 24.09.2019 г., от 23.10.2019 г., от 19.11.2019 г., от 10.12.2019 г. и от 10.01.2020 г. Настоящият състав споделя мотивите в обжалваното решение за материалноправните предпоставки, при които по силата на чл. 53, ал. 1 ЗДДС вътреобщностните доставки на стоки по смисъла на чл. 7, ал. 1 ЗДДС, се облагат с нулева ставка. Правилно съдът се е позовал на тълкувателната практика на Съда на ЕС по прилагането на чл. 138 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета. Към мотивите в това отношение следва да бъде допълнено, че освобождаването от облагане с ДДС на вътреобщностните доставки се прилага само, когато правото да се разпорежда като собственик със стоката е прехвърлено на получателя по доставката и доставчикът докаже, че стоката е изпратена или превозена в друга държава-членка и че вследствие на това изпращане или превозване стоката е напуснала физически територията на държавата-членка на доставката, от която е изпратена (т. 1 от диспозитива на решението по дело C-409/04, Teleos plc, т. 31 от решението по дело С-273/11, Mecsek-Gabona Kft, т. 29 от решение по дело С-430/09, Euro Tyre Holding BV и други). Както се изтъква в цитираната практика на СЕС, напр. т. 38 и т. 39 от решението по дело С-273/11, при тези условия възложените на данъчнозадължено лице задължения в областта на доказването следва да се определят в зависимост от условията, изрично заложени в това отношение от националното право, и в зависимост от обичайната практика, установена за сходни операции (т. 38), а принципът на правната сигурност изисква данъчнозадължените лица да знаят своите данъчни задължения, преди да сключат дадена сделка (т. 39 от същото дело, т. 48 от дело C-409/04 и др.). При разглеждане на жалбата срещу РА първоинстанционният съд е квалифицирал прецизно спорния момент и е разпределил правилно доказателствената тежест в процеса. Не се откриват заявените касационни недостатъци в тази връзка. За процесните периоди на 2019 г. и 2020 г. е приложим чл. 53, ал. 2 ЗДДС, поради което основанията за прилагане на нулева ставка се доказват с документите, предвидени в националното право - чл. 45 ППЗДДС. Транспортирането на стоките от територията на Република България до територията на Република Гърция в случая се удостоверява с фактура и транспортен документ съгласно чл. 45, т. 2, б. б ППЗДДС, тъй като касаторът поддържа, а и фактите сочат, че транспортът е извършен от трето лице за сметка на доставчика Стожер-М ЕООД. Към фактурите за ВОД са представени международни товарителници, но възраженията на касатора относно констатираните несъответствия от ревизиращия екип не са опровергани в хода на делото чрез главно и пълно доказване, както бе уточнено по-горе. Съгласно чл. 9, § 1 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки, товарителницата удостоверява до доказване на противното, условията на договора и получаването на стоката от превозвача. По отношение на останалите обстоятелства, товарителницата има характер на частен документ, чиято доказателствена сила подлежи на преценка във връзка с останалите доказателства по делото. В случая доказателствената сила на транспортните документи по отношение предмета на доставка е разколебана след съвкупната оценка на доказателствата. Данните за регистрирани преминавания през ГКПП с Гърция на МПС, с които се твърди, че е извършен превозът по част от товарителниците, обуславят хипотетична възможност за транспорт на процесните видове и количества стоки. За това свидетелстват и данните от Агенция Митници , според които за международните товарителници от 24.09.2019 г. и 23.10.2019 г. се установява преминаване на ГКПП Кулата с товар други стоки от бита и ежедневието и текстилни артикули, облекла, обувки (според твърденията на касатора става въпрос за групажен превоз). Данни относно подобно обстоятелство не са установени при проверките на ГАЙДОВ 2014 ЕООД и Дани Кар 2016 ЕООД, както и не са представени доказателства за това в хода на делото. Допълнително следва да се отбележи, че съгласно товарителницата от 23.10.2019 г. на л. 86 от делото, натоварването е осъществено на 21.05.2018 г. (кл. 3), което е нелогично и също разколебава тезата за достоверност на отразените данни. Като отделен аргумент правилно в решението е отчетено, че процесните стоки представляват шоколадови изделия с определен срок на годност и специфични изисквания за съхранение и транспорт при температура съгласно товарителниците за превоз от FERRERO ROMANIA S.R.L. от +14 градуса (или в диапазон от +10 до +18 съгласно РД). В случая обаче касаторът не оспорва констатациите, че транспортните средства не са били надлежно оборудвани за изпълнение на това условие. Касационните доводи за необосновано игнориране на част от доказателствата от решаващия състав не дават обяснение относно невъзможността да бъдат проследени и обвързани данните за процесните стоки по документи товарителница без номерация и фактура. Посочените обстоятелства, както и данните, получени по линия на международното сътрудничество в областта на ДДС от гръцката данъчна администрация след издаване на РА са разгледани достатъчно задълбочено в мотивите от решението на горестоящия административен орган и са обсъдени след това надлежно от решаващия съдебен състав. Предвид факта, че същите единствено потвърждават останалите изводи, фактическите детайли не следва да бъдат повтаряни отново на този етап от разглеждане на делото. С оглед на изложеното и в съответствие с § 2 от ДР ДОПК във вр. с чл. 180 ГПК, съдът обосновано е приел, че представените по делото международни товарителници не удостоверяват релевантния за спора факт относно транспортирането на стоките от територията на страната до територията на другата държава членка. Още по-малко значение за разрешаване на правния спор има твърдението на касатора, че ревизираното дружество разполага с писмено потвърждение за получаване от страна на гръцкия търговец, които в случая не са задължителни съгласно нормативната уредба и не допринасят за изясняване на констатираните несъответствия. След проверката по заявените от касатора пороци и служебна за приложението на материалния закон, настоящата инстанция намира обжалваното решение за правилно. Същото следва да се остави в сила, като на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно АПК бъде направено препращане към останалата част от мотивите на решаващия съд, които са издържани от фактическа и правна страна и се споделят. При този изход на спора и на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК, на ответника НАП (по арг. от § 1, т. 6 от ДР на АПК), следва да се присъдят претендираните разноски за касационното производство в размер на 4 745,65 лв. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,