Решение № 682 от 21.01.2016 г. на ВАС по адм. д. № 14908/2014 г.

Решение № 682 от 21.01.2016 г. на ВАС по адм. д. № 14908/2014 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на "ТЕМАКС БЪЛГАРИЯ" ЕООД със седалище и адрес на управление: гр. Варна, ж. к. "Възраждане", ул. "Блян" № 2, подадена чрез процесуалния му представител адв. Гюлер, против решение № 2171/8.08.2013 г. на Административен съд /АС/ - Варна, постановено по адм. д. № 3514/2012 г., с което е отхвърлена жалбата му против Ревизионен акт /РА/ № 031201148/18.05.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с решение № 493/17.08.2012 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Варна при ЦУ на НАП, сега Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"/ "ОДОП"/. С решение № 14222 от 27.11.2014 г. на Върховния административен съд, петчленен състав, първа колегия, постановено по адм. д. № 12187/2014 г., в производство по реда на чл. 237 и следващи АПК е отменено влязлото в сила решение № 8038/12.06.2014 г. на Върховния административен съд, първо отделение, постановено по адм. д. № 14016/2013 г., и делото е върнато за ново разглеждане в касационно съдебно производство от друг тричленен касационен състав. В касационната жалба се излагат доводи за незаконосъобразност на решението, поради допуснати съществени процесуални нарушения и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Като съществено процесуално нарушение се сочи нередовното връчване на съобщенията до доставчиците по реда на чл. 32 ДОПК. Материалната незаконосъобразност на решението според касатора се определя от несъобразяването му с решенията на СЕС, касаещи отказ на право на приспадане, според които при констатирани нередовности, допуснати от доставчика или неговите доставчици по веригата от доставки, но не и и от получателя, за да се откаже на получателя правото на приспадане, следва да се докаже от органите по приходите наличието на злоупотреба, за която получателят е знаел или е бил длъжен да знае. Претендира се отмяна на решението. Ответникът по касационната жалба - директора на Дирекция "ОДОП" - Варна при ЦУ на НАП - не изразява становище. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта, съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК от надлежна страна против подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за касатора, е допустима. Предмет на съдебен контрол в производството пред Варненския административен съд е бил РА № 031201148/18.05.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с решение № 493/17.08.2012 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Варна при ЦУ на НАП. Със същия на ревизираното дружество е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер 87 836 лв. на основание чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1 вр. чл. 6 и чл. 9 и чл. 70, ал. 5 ЗДДС с мотиви за липса на доставки по фактури, издадени от "Дани - ИИ - 2008" ЕООД и "Марси консулт" ЕООД в данъчните периоди от м. май до м. септември 2011 г., и са определени задължения за ДДС в размер на 87 836 лв. и лихва 7 214.69 лв. Решението на Варненския административен съд е валидно и допустимо. Твърденията на касатора за нарушена процедура по чл. 32 ДОПК в хода на ревизионното производство не представляват съществено нарушение на съдопроизводствените правила. Не може да се приеме, че са допуснати съществени нарушения на правилата за връчване на съобщенията по чл. 32 ДОПК, обуславящи незаконосъобразност на РА, след като от страна и на двамата доставчици са представени документи и писмени обяснения в хода на ревизионното производство. Освен това в хода на съдебното производство доставчикът "Дани - ИИ - 2008" ЕООД отново не е намерен и счетоводството му не е проверено. Според обясненията на вещото лице жалбоподателят също е положил усилия за откриването на този доставчик, които не са дали резултат. По материалната законосъобразност на решението настоящият касационен състав на Върховния административен съд приема следното: I. Относно фактурите, издадени на ревизираното дружество от "Дани - ИИ - 2008" ЕООД: В данъчния период м. май 2011 са издадени: фактура № 560/27.05.2011 г. с предмет "изработка на рекламни визии"; фактура № 554/17.05.2011 г. с предмет "транспортна услуга"; фактура № 562/30.05.2011 г. с предмет "Symbol + софтуер" 3 бр.; три фактури с предмет "компютърни конфигурации". Към фактурите за доставка на компютърни конфигурации и "Symbol + софтуер" са приложени приемо-предавателни протоколи, в които се съдържа подробно изброяване и описание чрез индивидуализиращи данни на елементите, които са включени в компютърните конфигурации, описание на Symbol и софтуера. Вписаните данни са достатъчни, за да бъдат същите индивидуализирани. Компютърните конфигурации са заведени в амортизационния план на ревизираното дружество на датите на издаване на фактурите, съответно датите на приемо-предавателните протоколи, видно от представения амортизационен план. Органите по приходите не са оспорили наличието им при жалбоподателя. В хода на ревизията не е извършвана проверка с цел да се установи дали те действително се намират при него. Потвърждение за наличието им е и издаденото Постановление за налагане на обезпечителни мерки - изх. № 5374-1/2.03.2012 г. на публичен изпълнител при ТД на НАП - Варна, с което за обезпечаване на задълженията по РА в предполагаем размер е наложен запор на Symbol и софтуер модел СRD - 1000-1000 R и СRD1000-1000 R R/ SN 7022520110693. Доставчикът е потвърдил издаването на фактурите. Представил е същите, както и приемо-предавателните протоколи. С оглед изложеното следва да се приеме, че данните по делото сочат на осъществени доставки по тези фактури и използване на полученото по тях от получателя във връзка с осъществяваната от него стопанска дейност, което е достатъчно, за да бъде признато правото му на приспадане, при положение, че органът по приходите не твърди да е извършена данъчна измама от самото данъчно лице или неговия доставчик, за която ревизираното лице знае или е следвало да знае /решение на СЕС от 6 декември 2012 г. по дело C-285/11, "Боник" т. 31/. Непредставянето от страна на доставчика на доказателства за това от кого е придобил стоките, не обосновава извод за извършена злоупотреба. Като е потвърдил РА в тази част първонистанционният съд е постановил незаконосъобразно решение в противоречие с материалноправните норми, което налага неговата отмяна и постановяване на друго по съществото на спора, с което да бъде отменен РА относно отказано право на приспадане по изброените фактури в общ размер 8 296 лв. Решението е правилно и законосъобразно в частта му, в която е потвърден РА относно отказано право на данъчен кредит по фактурата за транспортни услуги. Представени са товарителници, съдържащи изключително оскъдни данни, изготвени на бланки, които видно от датата на десния долен ъгъл са разпечатани от посочения сайт на 8.01.2012 г., т. е. много след датите на фактурите и в хода на ревизионното производство, поради което не може да се приеме, че представляват документи, годни да удостоверят договора за превоз по смисъла на чл. 50, ал. 1 от Закона за автомобилните превози. Правилни са изводите на съда и по отношение на фактурата с предмет "изработка на рекламни визии". Според протокола за приемане доставчикът е изработил: рекламна стратегия, предпечатна подготовка на рекламна брошура, изработка на визия и дизайн на флаери, проект за рекламен борд и аудиоклип. Това описание на услугите не дава възможност да бъде индивидуализиран резултатът от тях по начин, че да се установи налични ли са при получателя именно рекламните материали, които са изработени в изпълнение на сключения договор, съответно, имат ли те отношение към предмета на осъществяваната от него стопанска дейност. Неспазването на изискването на чл. 71, т. 1 ЗДДС вр. чл. 114, ал. 1, т. 9 ЗДДС е достатъчно основание, за да не бъде признато на получателя по доставката правото на приспадане. В тази връзка настоящата касационна инстанция съобразява приетото от СЕС в решението му от 8 май 2013 г. по дело С-271/2012. II. Относно фактурите, издадени на ревизираното дружество от "Марси консулт" ЕООД с предмет консултантски услуги: От това дружество са издадени на жалбоподателя следните фактури: № 194/25.05.2011 г. на стойност 9 000 лв. с предмет "юридическа услуга по проект акредитив", която според отчета включва: водене на преговори за сключване на договор с "BEST INTERCONS CERAMICS SRL, Румъния, становище относно параметрите на бъдещия акредитив, водене на кореспонденция и преговори с обслужващата банка - Уни Кредит Булбанк. № 208/21.07.2011 г. на стойност 35 000 лв. с предмет "юридическа услуга по акредитив", която според отчета включва изброеното при първата фактура, както и кореспонденция с обслужващата банка и представяне на документите в обслужващата банка. № 172/30.08.2011 г. на стойност 100 000 лв. с предмет: "юридически консултации по акредитив", включваща: изброеното по-горе. № 199/15.06.2011 г. на стойност 40 000 лв. с предмет консултантски услуги, които според отчета включват: консултации и становища във връзка с допълнително споразумение за инвестиционен банков кредит от ОББ и договор за банкови гаранции /"Дейтрон" ООД - ОББ - "Темакс България" ЕООД/. № 137/8.07.2011 г. на стойност 10 200 лв. с предмет "икономическо проучване на финансовите стабилности на контрагенти от Туркменистан". Страните в протокол са се съгласили, че проучването е извършено. № 209/28.07.2011 г. на стойност 65 000 лв. с предмет консултация договор и посредничество по износ в Туркменистан, която консултация според отчета включва: водене на преговори с KELET DAG JCB, изготвяне на оферта и проекто-договор, проучване на поръчките по договора. № 214/15.09.2011 г. на стойност 35 000 лв. с предмет "проучване на места за наемане за аптеки в София и Варна /преговори с потенциални наематели и посредничество при сключване на договори за наем/. Според обясненията на представляващия "Марси консулт" ЕООД услугите, свързани с учредяването на акредитива, услугите свързани със споразуменията по инвестиционния банков кредит от ОББ, както и свързани с откриването на аптеки, са превъзложени на П. Маринов, с когото е сключен граждански договор с договорено месечно възнаграждение в размер на 200 лв. Представена е и диплома за завършено от Маринов висше образувание специалност право. Останалите услуги са превъзложени на ЕТ "Катя Апостолова". Представени са две фактури, издадени от "Катя Апостолова" - № 9/15.07.2011 г. и 64/19.09.2011 г. В описа на извършеното към първата фактура проучване на платежоспособността на потенциални клиенти в Туркменистан на стойност 11 400 лв. Описът обаче към втората фактура не включва услуги, свързани с проучвания на платежоспособността на потенциални клиенти от Туркменистан, нито водене на преговори с KELET DAG JCB. От страна на жалбоподателя се представят сключени от него договори с изброените търговци и акредитив, както и разрешения за търговия с лекарства в две аптеки в гр. Варна и договори за наем. Връзката между тези договори и описаните консултантски и юридически услуги не може да бъде установена от събраните доказателства, тъй като така сключените договори биха били годно доказателство да докажат използването на резултатите от извършените услуги, но липсват доказателства, установяващи извършването им като например водена кореспонденция с румънското дружество от посочения изпълнител от името на ревизираното дружество, кореспонденция с обслужващата акредитива банка, представяне на документи в банката от физическото лице-изпълнител от името на дружеството /не е представено пълномощно/; становище по параметрите на акредитива, доклад, отчет или друг документ, съдържащ данни от проведено икономическо проучване на финансовите стабилности на контрагенти от Туркменистан, кореспонденция с "Дейтрон" ООД и пълномощно за представителство пред ОББ, кореспонденция, водена с KELET DAG JCB, доклад или друг документ, съдържащ резултатите от проучването на отдавани под наем обекти във Варна и в София, подходящи за аптеки /размер на предлаганата наемна цена, местоположение, описание и пр./. Допълнителен аргумент за това че услугите не са осъществени, е че липсват каквито и да било доказателства за опит на лицата, за които се твърди, че са ги извършили, в областта на международното търговско право и банковото дело. Представените сключени договори определено изискат лицата, водещи преговорите за сключването им, да притежават такава квалификация и опит. Противоречи на търговската логика търговец като жалбоподателя, сключил такива договори, да повери воденето на преговорите на лица без квалификация и опит. Данните относно заплатените от него цени на услугите и заплатените от неговия доставчик на действителните изпълнители на услугите възнаграждения също налагат извод за липса на съпоставимост. Жалбоподателят не е обяснил също така направените тегления на немалки суми от банковата сметка на "Марси консулт" ЕООД от лице, което е негов пълномощник, а очевидно и пълномощник на доставчика му, при положение, че счетоводителят на доставчика също е теглил суми. Вярно е, че не е доказано, че тези суми са постъпвали в ревизираното дружество дружеството, но представляват данни за платени и върнати обратно суми, т. е. за наличие на злоупотреба, при което съдът е бил длъжен да извърши проверка не само за това дали услугите са извършени въобще, но и дали са извършени от посочените доставчици /решение на СЕС от 6 септември 2012 г. дело C-324/11 Gбbor Tуth/. Освен това настоящата съдебна инстанция намира, че следва да бъде съобразено и приетото от ВАС в решение № 900 от 27.01.2015 г. адм. д. № 7077/2014 г. относно издадените от ЕТ "Катя Апостолова" към "Марси консулт" ЕООД фактури с предмет консултантски услуги, за които се твърди, че са същите, предоставени на "Темакс България" ЕООД, а именно, че представените договори и приемо-предавателни протоколи не конкретизират както вида на консултантските и маркетинговите услуги, така и обектите, за които се отнасят, а липсата на конкретизация на предмета на представените договори и приемо-предавателни протоколи, и липсата на разплащания между страните, обосновават извод за липса на доставки и за знание у данъчно-задълженото лице за това, че сделките, на които основава правото си на приспадане, са привидни. С оглед изхода на спора на жалбоподателя следва да се присъдят разноски за първоинстанционното производство, изброени в представения списък на разноските по чл. 80 ГПК, съответни на уважената част от жалбата. На ответника по касация се дължи юрисконсултско възнаграждение, съответно на отхвърлената част от жалбата. Мотивиран така, Върховният административен съд, първо отделение