Решение № 5400 от 17.04.2014 г. на ВАС по адм. д. № 9820/2013 г.

Решение № 5400 от 17.04.2014 г. на ВАС по адм. д. № 9820/2013 г., VIII о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на "Рожен пласт" ЕООД срещу Решение № 3328 от 17.05.2013 г. по адм. дело № 11412/2012 г. по описа на Административен съд София град, I отделение, 5 състав, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт № 2101114023 от 09.05.2012 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП София, потвърден с Решение № 1923 от 07.08.2012 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. София при ЦУ на НАП, както и "Рожен пласт" ЕООД е осъден да заплати на дирекция "ОДОП" - гр. София юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 593 лева. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, неправилно прилагане на материалния закон и необоснованост - отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Поддържа се, че съдът е неправил неправилна и необоснована преценка на събрания доказателствен материал и е формирал неправилен краен извод за законосъобразност на оспорения РА както в частта по ЗДДС, така и в частта по ЗКПО. Иска се отмяната на обжалвания съдебен акт и да се постанови друг, с който да се отмени РА. Претендират се направените разноски за двете съдебни инстанции. Ответната страна - директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София при ЦУ на НАП, представлявана от юрк. Зарева изразява становище за неоснователност на касационната жалба и за правилност на обжалваното решение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение намира, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима. Разгледана по същество, жалбата е частично основателна по следните съображения: Предмет на оспорване пред АССГ е законосъобразността на РА № 2101114023 от 09.05.2012 г., издаден от Даниела Николаева Кожушкова на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП София, с който на "Рожен пласт" ЕООД е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 26 680,72 лева по фактури, издадени от "С-Билдинг" ЕООД, "Тери Консулт" ЕООД и "Синтонекс" ЕООД и е определен допълнително корпоративен данък за 2008 г. и 2009 г. ведно с начислени лихви за просрочие в размер на 16 499,34 лева, включително и лихви за невнесени авансови вноски. За да отхвърли жалбата на дружеството срещу РА, първоинстанционният съд е приел, че не е доказано реалното извършване на доставките по фактурите, издадени от "С-Билдинг" ЕООД, "Тери Консулт" ЕООД и "Синтонекс" ЕООД и отказът за признаване правото на приспадане на данъчен кредит по тях се явява законосъобразен. По отношение на установените задължения по ЗКПО съдът е приел за законосъобразно увеличението на финансовия резултат за 2008 г. със стойността на фактурите, издадени от посочените доставчици, доколкото е доказана липсата на осъществяване на доставките и сделките се явяват сключени с цел отклонение от данъчното облагане по смисъла на чл. 16, ал. 2, т. 4 от ЗДДС. Според съда законосъобразно е увеличението на ФР за 2008 г. и 2009 г. със сумата от 6510,00 лева на основание чл. 16, ал. 1 вр. чл. 16, ал. 2, т. 4 от ЗКПО. Настоящата касационна инстанция на Върховен административен съд, осмо отделение намира, че решението в частта относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от "С- Билдинг" ЕООД /с изключение на три бр. фактури с № 194 от 29.08.2008 г., № 195 от 30.08.2008 г. и № 209 от 28.11.2008 г./ се явява необосновано и постановено при неправилно прилагане на материалния закон. По отношение на потвърдения РА относно отказа на органите по приходите за признаване правото на приспадане на данъчен кредит по фактури № 194 от 29.08.2008 г., № 195 от 30.08.2008 г. и № 209 от 28.11.2008 г., издадени от "С-Билдинг" ЕООД с предмет - рекламни материали, решението се явява правилно. В останалата си обжалвана част решението се явява издадено при съществено нарушение на процесуалните правила. На първо място, относно извода на АССГ, 5 състав за законосъобраност на РА в частта по отказаното право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 19 541,48 лева по 22 бр. фактури, издадени от "С-Билдинг" ЕООД. В хода на ревизията съгласно ПИНП № 2200-17-111-4023-02 от 06.02.2012 г. доставчикът не е открит на декларирания адрес, като връчване на ИПДПОЗЛ е извършено по реда на чл. 32 от ДОПК. Установено е, че доставчикът е дерегистриран на 05.01.2009 г., както и не е спорно обстоятелството, че процесните фактури са отразени в дневниците за продажби и са включени в СД за съответните данъчни периоди. Установено е плащане на ДО и ДДС по всяка една от фактурите, за което са приложени копия от фискални бонове и банкови извлечения. Предмет на фактурите са "изготвяне на тръжна документация", "транспортни услуги" и "изработване на рекламни материали". С ИПДПОЗЛ изх. № 1724-00 -2896-2 от 12.01.2012 г. от ревизираното лице са изискани всички документи и писмени обяснения, отнасящи се до фактурираните доставки от "Синтонекс", "С-Билдинг" ЕООД и "Тери Консулт" ЕООД, като копия от фактурите и документи за разплащания; копия от договори и съпътстващи документи; счетоводни справки за водена счетоводна отчетност на ревизирания субект, писмени обяснения относно последващи облагаеми доставки. С допълнително ИДПЗОЛ изх. № 1724-00-2896-3 от 23.01.2012 г. от "Рожен пласт" ЕООД е изискано копие от изготвената от "С-Билдинг" ЕООД документация във връзка с извършеното маркетингово проучване - какво е представено, плащане, осчетоводяване. В изпълнение на връчените ИПДПОЗЛ е депозирано писмено обяснение от управителя на Рожен пласт с вх. № 12-0137 от 24.01.2012 г. Според отразеното в него изработените рекламни материали и каталози са раздадени на гостите в щанда, който дружеството има изграден на Международния Пловдивски панаир, както и на свои клиенти и доставчици. Относно извършеното маркетингово проучване е посочено, че през 2007 г. съвместно с представители на Германската фирма ALPHACAN Omniplast са работили по идеен проект за изграждане на хале с предназначение за производство на определени продукти за българския пазар за износ, като неразделна част от идейния проект е изготвеното от "С-Билдинг" ЕООД маркетингово проучване. Целта на проучването е събиране на информация да се обработят и анализират маркетингови данни за подпомагане на управленско решение за изграждане на завод за производство на определени материали и в него се включват входни данни, резултати, направени са заключения и препоръки. Към писмените обяснения са приложени извадки то маркетинговото проучване, както и част от кореспонденцията, водена от ревизираното лице с негови търговски партньори във връзка с идейния проект. Във връзка с транспортните услуги управителят на ревизираното лице поддържа, че дружеството разполага с два товарни автомобила "МАН" и "Мерцедес Спринтер" 313 CDI, които се използват за извършване на тръби и фитинги до обектите на негови клиенти. Тези автомобили не покриват нуждите на ревизираното лице, поради което се налага търсенето на транспорт от външни фирми. Установява се, че към фактурите с предмет - изработване на тръжна документация са представени приемателно-предавателни протоколи /съдържащи се в приложението по делото/, в които изрично е отразено, че изработената тръжна документация за участие в открита процедура по ЗОП със съответен предмет е приета от възложителя без забележки. Представени са и решения на съответните органи - Възложители по реда на ЗОП за обявяване на процедурите по ЗОП, както и писма, с които ревизираното лице е допуснато до участие в процедурите и съответно, класирането му в част от тях. От съдържанието на всяка една от фактурите, приложените приемо-предавателни протоколи и документите, касаещи отделните процедури, проведено по ЗОП, в които е взел участие "Рожен пласт" се установява, че тръжната документация е изготвена след обявяване на процедурата по ЗОП по надлежния ред. Относно маркетинговото проучване към писмените обяснения на управителя на ревизирания субект е приложена извадка от него и същата се съдържа по делото /л. 102 - л. 108 от приложението/, като с писмо изх. № 12-0136 от 24.01.2012 г. е приложена и кореспонденция между "Рожен пласт" ЕООД и Philippe Mestres - директор Канализационна индустрия и процеси на ALPHACAN Omniplast /с превод на български/ в подкрепа на изложеното в писмените обяснения. По отношение на фактурираните доставки - транспортна услуга към всяка една от фактурите е приложена спесификация - стойностна сметка, в която е описан маршрутът на транспортното средство, общо изминатите километри, единична цена за превоз на 1 кв. и общата стойност без и с ДДС. Относно превоза на стоките са приложени стокови разписки за получени стоково-материални ценности и приемо-предавателни протоколи между "Рожен пласт" ЕООД и съответния негов клиент за предаване на транспортираните стоки /приложени на л. л. 124 - л. 47 от приложението към делото/. Представени са копия от фактурите с предмет - рекламни материали, към които няма приложени други доказателства. При така ангажираните писмени доказателства необоснован се явява изводът на първостепенния съд за законосъобразност на РА в частта на отказаното право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от "С-Билдинг" ЕООД с предмет - изготвяне на тръжна документация и тези с предмет - извършени транспортни услуги. Доколкото в рамките на ревизията е доказано участието на ревизираното лице в открити процедури по ЗОП за отделни обекти на територията на страната и процесните фактури са издадени след обявяването на тези процедури, то неправилно органите по приходите и съдът приемат липсата на реално извършена доставка. Действително не се съдържат данни за наети лица по трудов договор на доставчика, но видно от съдържанието на връчените на ревизирания субект ИПДПОЗЛ въобще не са изисквани подобни данни от "Рожен пласт" ЕООД, включително и копия от граждански договори. Самият доставчик е търсен на декларирания адрес повече от три години след дерегистрацията по инициатива на данъчните органи. Това означава, че не може да бъдат възлагани в тежест на ревизираното лице неблагоприятни последици, каквато е отказът от признаване правото на приспадане на данъчен кредит по гореописаните фактури, с оглед невъзможността неговият доставчик да бъде открит и да бъдат изискани писмени документи и обяснения във връзка с фактурираните доставки на услуги. Нормалният търговски оборот между отделни търговци не изисква съхранението при възложителя на определена услуга на доказателства за съответна кадрова и техническа осигуреност на изпълнителя. В случая е установено по категоричен начин осчетоводяването на фактурите, разплащането по тях /което следва и от приетото като неоспорено заключение по ССчЕ/, както и в хода на ревизията са представени съответни съпътстващи документи, удостоверяващи предаването на резултата от възложените услуги от изпълнителя на възложителя. Всички тези писмени документи не са оспорени от данъчната администрация и са налични по делото. Следователно, съдът необосновано е възприел като законосъобразен извода на данъчните органи за липса на доказана облагаема доставка на услуга по фактурите с предмет - транспортни услуги и изготвяне на тръжна документация, издадени от "С-Билдинг" ЕООД. Въз основа на това, решението в тази си част е неправилно и доколкото спорът е решен от фактическа и правна страна, РА следва да се отмени в частта относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит по фактури № 100 от 04.01.2008 г., № 106 от 15.01.2008 г., № 102 от 18.01.2008 г., № 109 от 30.01.2008 г., № 105 от 31.01.2008 г., № 110 от 28.03.2008 г., № 111 от 30.03.2008 г., № 121 от 29.04.2008 г., № 131 от 20.05.2008 г., № 132 от 31.05.2008 г., № 166 от 31.05.2008 г., № 169 от 30.06.2008 г., № 171 от 30.06.2008 г., № 177 от 14.07.2008 г., № 178 от 24.07.2008 г., № 179 от 28.07.2008 г., № 200 от 30.10.2008 г., № 202 от 31.10.2008 г. Касационната инстанция намира решението за правилно в частта относно приетия за законосъобразен отказ за признаване правото на приспадане на данъчен кредит на "Рожен пласт" ЕООД по три броя фактури № 194 от 29.08.2008 г., № 195 от 30.08.2008 г. и № 209 от 28.11.2008 г., издадени от "С-Билдинг" ЕООД, доколкото нито в хода на ревизията, нито в рамките на съдебното производство са ангажирани доказателства за изработване на съответни рекламни материали и за тяхното предаване от изпълнителя на възложителя. По отношение на отказа на органите по приходите на правото на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Синтонекс" ЕООД и "Тери Консулт" ЕООД, както и относно извършеното увеличение на ФР за 2008 г. със сумата от 3255,00 лева и за 2009 г. със сумата от 3255,00 лева, представляващи отчетени разходи за амортизации на инвестиционни проучвания /във връзка с фактура № 67 от 27.12.2012 г., издадена от "С-Билдинг" ЕООД с предмет - маркетингово проучване/, настоящият съдебен състав намира, че изводът на съда за законосъобразност на РА в така посочените му части е формиран при съществено нарушение на съдопроизводствените правила. Първостепенният съд не е указал на ревизираното лице, че по делото не се съдържат копия от процесните 6 бр. фактури, издадени от "Тери Консулт" ЕООД, "Синтонекс" ЕООД и "С-Билдинг" ЕООД и не го е задължил да ги представи, включително да представи и доказателства за разплащане по фактурите. Едновременно с това съдът не е указал на жалбоподателя за кои факти, касаещи процесните доставки, не сочи доказателства и съответно, какви доказателства могат да бъдат представяни в рамките на съдебното производство, за да бъдат оборени констатациите в РА. Общото посочване от страна на първоинстанционния съд на нормата на чл. 163, ал. 3 вр. чл. 170, ал. 1 от АПК не изчерпва задължението на съда да очертае предмета на спора и да укаже на оспорващия какви доказателства може да сочи за установяване на твърденията, изложени в жалбата му и съответно, за какви факти не сочи доказателства. Съобразно изложеното, първостепенният съд е допуснал съществено нарушение на съдопроизводствените правила, с което е накърнено правото на защита на ревизираното лице и е довело до формиране на необоснован и немотивиран правен извод за законосъобразност на РА в така посочените му части чрез възпроизвеждане на констатациите на данъчните органи, съдържащи се в процесния РА. След като решението се явява неправилно в частта на отказаното право на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Синтонекс" ЕООД и "Тери Консулт" ЕООД и доколкото спорът не може да се реши по същество, това налага връщане на делото на друг състав на АССГ в тази му част. Установеното относно задълженията по ЗДДС за 2008 г. и за 2009 г. по процесните фактурирани доставки както по фактурите, издадени от "С-Билдинг" ЕООД / включително и тази с предмет "маркетингово проучване", несъдържаща се по делото/, така и по фактурите, издадени от "Тери Консулт" ЕООД и "Синтонекс" ЕООД би повлияло върху резултата по ЗКПО за 2008 г. и 2009 г., което означава, че в тази му част делото не може да се реши по същество и същото следва да се върне за ново разглеждане в посочената част. Отделно от горното видно от съдържанието на първоинстанционната жалба ревизираният субект счита, че размерът на начислените лихви за забава за корпоративен данък и авансови вноски за 2008 г. и 2009 г. е неправилно определен. В обжалваното решение липсва произнасяне по оспорения размер на лихвите, а само общо е посочено, че доколкото лихвата е акцесорно задължение, то с оглед дължимостта на съответната главница, лихвите са били определени законосъобразно. В тази връзка на оспорващия следва да се укаже възможността да иска изслушване на ССчЕ за проверка на определения от органите по приходите размер на дължимите лихви. С оглед изхода на спора относно частичната основателност на касационната жалба относно описаните по-горе фактурирани доставки от "С-Билдинг" ЕООД, на касатора следва да се присъдят разноски в общ размер на 750,58 лева за първата и касационната инстанция, а на дирекция "ОДОП" - гр. София се дължи юрисконсултско възнаграждение в размер на 302,30 лева. За останалата част разноски следва бъдат присъдени от първата инстанция при новото разглеждане на делото съобразно изхода на спора. Водим от горното, Върховен административен съд, Осмо отделение