Решение № 7080 от 23.05.2013 г. на ВАС по адм. д. № 9529/2012 г.

Решение № 7080 от 23.05.2013 г. на ВАС по адм. д. № 9529/2012 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на ЕТ "Окида - Мехмед Писанцалиев" срещу решение № 1540/13.06.2012 г. на Административен съд Варна /АСВ/ по адм. д. № 2577 по описа за 2011 г., с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт № 1005631 от 17.03.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна, офис гр. Добрич, потвърден с решение № 292 от 14.06.2011 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Варна относно определените на търговеца допълнителни данъчни задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 02.2008 г. и м. 08.2010 г.; по ЗДДФЛ за данъчни периоди 2007 г., 2008 г. и 2009 г. и лихви за забава, както и задължения за осигурителни вноски към различни осигурителни фондове. Инвокират се трите категории основания за неправилност по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът е несъгласен с логиката на фактическите и правните изводи на съда. Навежда фактически и правни доводи основани на различна оценка на доказателствените средства. Липсват конкретни оплаквания за частта от съдебния акт решаваща спора относно задълженията за ДДС и за осигурителни вноски. Иска се отмяна на първоинстанционното решение и на РА.

Ответникът по касация директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Варна не изразява становище по жалбата.

Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура е за неоснователност на жалбата.

Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, настоящият съставна Върховния административен съд прие за установено следното:

С оспорения пред АС Варна ревизионен акт са установени в тежест на ЕТ "ОКида - Мехмед Писанцалиев" допълнителни задължения за ДДС за данъчен период м. 02.2008 г. в размер на 1 541.67 лева и лихва 542.19 лева и за данъчен период м. 08.2010 г. в размер на 1 061.14 лева и лихва 55.20 лева; подоходен данък по ЗДДФЛ за данъчни периоди 2007 - 2009 г. в общ размер на 5 743.93 лева и лихва 1 589.47 лева, както и за осигурителни вноски: ДОО като осигурител за периода: 01-04/2007 г. в размер на 408.36 лева вноска и 369.21 лева лихва; 11-12/2007г - 0.45 лева лихва; 01-12/2008г - 8.24 лева лихва; 01-12/2009г - 1043.62 лева вноска и 371.26 лева лихва и за периода 01-07/2010г - 400.68 лева вноска и 65.31 лв. лихва; ДОО като самоосигуряващо се лице - за периода 01-12/2007г - 2 385 лева вноска и 1 628.31 лева лихва; 01-12/2008г - 3631.20 лева вноска и 1449.67 лв. лихва и за периода 01-12/2009г - 338 лева вноска и 118.96 лв. лихва; задължителни осигурителни вноски като осигурител: 01-04/2007г - 98.40 лева вноска и 49.72 лева лихва; 11-12/2007г - 0.07 лв. лихва; 01-12/2008г - 1.28 лв. лихва; 01-12.2009г - 466.40 лева вноска и 84.75 лева лихва; 01-07.2010г - 201.60 лева вноска и 16.41 лева лихва.

Задължителни осигурителни вноски като самоосигуряващо се лице: 01-12-2007 г. -806.37 лева вноска и 302.27 лева лихва; 01-12.2008 г. - 1281.60 лева вноска и 263.50 лева лихва и 01-12.2009 г. - 208 лева вноска и 37.45 лева лихва.

• ДЗПО като осигурител: 01-04.2007г - 82 лева вноска и 74.15 лева лихва; 11-12.2007г - 0.10 лева лихва; 01-12.2008 г. - 1.20 лева лихва; 01-12.2009г - 291.50 лева вноска и 103.50 лева лихва и за периода 01-07.2010г - 126 лева вноска и 20.51 лева лихва.

• ДЗПО като самоосигуряващо се лице: за периода 01-12.2007 г. - 671.97 лв - вноска и 458.47 лева лихва; 01-12.2008 г. - 1 068 лева вноска и 426.36 лева лихва; 01-12.2009 г. - 130 лева вноска и 45.77 лева лихва.

Допълнителното начисляване на ДДС в д. п. м. 02.2008 г. е обосновано с установявания за издадена от ревизираното лице фактура № 3/26.10.2007 г. с предмет авансово плащане по договор № 103/24.09.2007 г., като издаването на фактурата предхожда датата на регистрацията по ЗДДС на 25.10.2007 г. С позоваване на чл. 25, ал. 7 от ЗДДС /ред. преди ДВ бр. 95 от 2009 г./ приходната администрация е отнесла изискуемостта на данъка към данъчния период, в който е изискуем данъкът по доставката - извършването на услугата за СМР по договора - д. п. м. 02.2008 г. За данъчен период м. 08.2010 г. косвеният данък е начислен на основание чл. 86 във вр. с чл. 79, ал. 3 от ЗДДС предвид установената липса на стоки на стойност 705.04 лева и материали на стойност 4 600.69 лева.

Определените задължения за подоходен данък за 2007 и 2008 г. се дължат на извършена корекция да финансовия резултат. Резултатът за 2007 г. е намален с приходите в размер на 27 744 лева /с включен ДДС/, получени плащания по ф-ри № № 3/26.10.2007 г. и 50/27.09.2007 г., като данъчната основа по тези фактури /общо 26 202.33 лева/ е отнесена като приход към данъчен период 2008 г. с позоваване на т. 71. и т. 7.2 от СС 18 - Приходи. Финансовият резултат за 2007 г. е увеличен и с непризнат разход в размер на 41 615 лева, платени по издадени от ЕТ "Стима-90-Стелиян Янков" 10 бр. фактури. Според администрацията не е доказано извършването на доставките по фактурите с предмет строителни материали поради липсата на съхранявани у доставчика документи и на такива у получателя и отсъствието на плащания; неустановено е превозването и получаването на стоките; отчетено е, че доставчикът и получателят са свързани лица по § 1, т. 3, б. "а" от ДР на ДОПК.

За 2009 г. при неподадена от задълженото лице годишна данъчна декларация задължението му по чл. 48 от ЗДДФЛ е определено въз основа на предоставени от него счетоводни данни.

При коригирания финансов резултат на ревизираното лице за 2007 и 2008 г. и определеният такъв за 2009 г. и с оглед обвързаността на осигурителните задължения с осигурителния доход са установени допълнителни задължения за осигурителни вноски.

Административният съд е възприел изцяло изводите за правото и фактите на приходната администрация. Към събраните в извънсъдебната фаза на производството доказателствени средства съдът е отнесъл правилата на доказването, логически и опитни правила, за да постанови правен резултат съответен на разпоредения с РА. Твърденията на администрацията за фактите са проверени и потвърдени от приетата ССЕ. При проверката по чл. 160, ал. 2 от ДОПК съдът е изследвал компетентността на участвалите в административното производство органи по приходите, съответствието на РА с изискванията за форма и спазването на процесуалните правила при издаването му. Според съда съществуват установените с РА публични задължения. В решението е даден отговор на доводите на жалбоподателя за незаконосъобразност на утежняващия административен акт.

Решението е правилно.

Оплакванията на касатора са конкретни само за частта от първоинстанционното решение решаващо спора относно установените задължения по ЗДДФЛ за данъчни периоди 2007 и 2008 г. заради преобразуването на финансовия резултат в тях. Последица е процесуалното задължение на касационната инстанция да им отговори - чл. 218, ал. 1 от АПК. По-общото заявяване на несъгласието с останалата част на решението ограничава инстанционния контрол в пределите на чл. 218, ал. 2 от АПК - до служебната проверка на основанията водещи до нищожност или недопустимост на решението, както и до неправилност поради противоречие с материалния закон.

Обратно на тезата на касационния жалбоподател съдът не е допуснал опущения в процеса на доказване и в частност при обсъждане на доказателствените средства за установяване на доказателства от значение за определяне на задълженията за подоходен данък за 2007 и 2008 г. Правилно е оценено значението на липсата на информационна следа от разпореждането от ЕТ "Стима-90-Стелиян Янков" със стоките по 10 бр. фактури на обща стойност 41 615 лева. Естеството на стоките /строителни материали/ и техният обем предполагат изготвяне на редица документи относно тяхното отделяне /арг. чл. 24, ал. 2 от ЗЗД/, превозване и предаване на получателя. Неубедителен е доводът за погиване на изготвените иначе документи при наводнението в гр. Цар Калоян, тъй като при изготвянето и съхранението на документите участва не само доставчика. Индиция за нереалност на доставките е и отсъствието на разплащане по тях. Установяване на благоприятните за ревизираното лице факти на осъществяване на доставките и унищожаване на документите не е осъществено с убедителността на главното пълно доказване и с обясненията на Сюлейман Писанцалиев. Последният е син на касатора и представлява доставчика ЕТ "Стима-90-Стелиян Янков", поради което при свързаността по § 1, т. 3, б. "а" от ДОПК и в контекста на правилото на чл. 57, ал. 4 от ДОПК изявленията му за знание са с нисък интензитет на убеждаващо въздействие. Без да е установена доставката по спорните фактури разходите по доставките се явяват несвързан с дейността, поради което формират данъчна постоянна разлика по чл. 26, т. 1 от ЗКПО и с тях се увеличава счетоводният финансов резултат по правилото на чл. 23, ал. 2, т. 1 от ЗКПО /естествено доколкото в съответствие с чл. 26, ал. 1 от ЗДДФЛ данъчната основа за облагане на дохода на ЕТ е формираната по реда на ЗКПО данъчна печалба/ в годината на счетоводно отчитане на разхода.

Страните не спорят, че плащанията по ф-ри № № 3/26.10.2007 г. и 50/27.09.2007 г., издадени от касатора са авансови. За тях предвидено от т. 7.3, последно тире от СС 18 - Приходи условие за признаването им за приход е да са налице основанията за квалифициране като приход на този за извършената услуга. Признаването на прихода за услугата според т. 7.1 от същия СС е функция от надеждното оценяване на резултата от сделката. По критериите на т. 7.2 от стандарта и за конкретната услуга по договор № 103/24.09.2007 г. оценяването на резултата е надеждно към момента на завършване на услугата и издаване на ф-ра № 7/04.02.2008 г. за стойността на извършените СМР с редукция на авансовите плащания. Правомерно по реда на чл. 81 във вр. с чл. 75, ал. 1 от ЗКПО е извършена корекция на счетоводната грешка при отчитане на прихода /неотносимо е позоваването от органите по приходите на разпоредбата на чл. 24, ал. 4, т. 2 от ЗКПО, тъй като при погрешното счетоводно отчитане не се формират данъчни временни разлики и обратното им проявление не може да се зачете - вж. чл. 34 - 37 от ЗКПО/.

За подоходния данък в д. п. 2009 г. установяването на задължението е по счетоводни данни на данъчния субект и по съществуването и размера на задължението не са правят възражения.

Съответни на материалния закон са изводите на АС Варна по спора за установените задължения за ДДС. Безспорни са фактите на регистрация на касатора в специалния регистър по ЗДДС на 25.10.2007 г. и на получени авансови плащания по договор № 103/24.09.2007 г. преди датата на регистрация - 9 250 лева по издадена от него ф-ра № 50/27.09.2007 г. Получаването на авансово плащане преди регистрацията по ЗДДС е юридически факт пораждащ задължението по чл. 113, ал. 10 от ЗДДС за издаване на данъчна фактура, в която да се посочи цялата данъчна основа на доставката. Данъчната основа на извършените СМР е 86 285.04 лева, върху която се дължи ДДС 17 257.01 лева. Начисленият от задълженото лице данък е в размер на 15 715.34 лева. Разликата в размер на 1 541.67 лева. С арг. от чл. 25, ал. 7 от ЗДДС /ред. до ДВ бр. 95 от 2009 г./ изискуемостта на данъка по авансовото плащане към нерегистрирано по ЗДДС лице настъпва едновременно с изискуемостта на данъка по доставката, т. е при завършване на услугата /чл. 25, ал. 2 от ЗДДС/, а това е в д. п. м. 02.2008 г., когато е издадена фактурата за окончателно разчитане на строителните работи.

Липсите към 24.08.2010 г. на стоки и материали, за чието придобиване е ползван данъчен кредит е източник на задължението за корекция на данъчния кредит по реда на чл. 79, ал. 4 от ЗДДС в данъчния период на възникване на липсата. Пропускът на данъчния субект да я извърши е преодолян от приходната администрация с установяване на данъчното задължение за същия данъчен период в РА.

Касаторът не е изпълнил задълженията си за внасяне на осигурителни вноски като осигурител в сроковете по чл. 7, ал. 3 от КСО, макар да ги е определил коректно. Различният размер на осигурителният му доход определен от ревизията е основание за различни размери на осигурителните вноски, поради което надлежно са определени задълженията по чл. 6, ал. 8 от КСО, чл. 40, ал. 1 от ЗЗО и чл. 127, ал. 1 от КСО.

В контекста на горното е дължимо оставяне в сила на оспореното решение.

Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение