Решение № 2647 от 21.02.2019 г. на ВАС по адм. д. № 7224/2018 г.

Решение № 2647 от 21.02.2019 г. на ВАС по адм. д. № 7224/2018 г., VIII о., докладчик съдията Христо Койчев Производството е по реда на чл. 208 и следващите от АПК, във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" С. срещу Решение № 2369/10.04.2018 г., постановено по административно дело № 5082/2017 г. по описа на Административен съд – С. град, в частта с която е отменен Ревизионен акт № Р – 22002216000678-091-001/20.12.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – С., мълчаливо потвърден от Директора на Дирекция "ОДОП" С., в частта, на установени задължения за ДДС над декларираните и лихви за забава, впоследствие на непризнати с РА ВОД към H. G. B. G. C. SRL и C. F. SRL за следните данъчни периоди: месеци декември 2012 г., януари, март, април, май, юни, юли, август, септември, октомври, ноември, декември 2013 г. и януари, февруари, март и април 2014 г., Сочи се отменителното основание по чл. 209, т. 3 АПК - неправилно приложение на материалния закон, в резултат на допуснати от съда нарушения по преценка на фактите и наличните доказателства. Сочи се на първо място, че не са налице предпоставките на чл. 45, ал. 2, т. 2 от ППЗДДС за да е налице ВОД към румънското дружество H. G. B. G. C. SRL, както неправилно е преценил първоинстанционният съд, тъй като не е сключен договор за превоз на стоките, а превозвачът заявява че не е получил плащане за извършените превози. Сочи се че транспортен документ по силата на КДМАПС е международна товарителница, а представените такива от страна на РЛ по същество не представляват товарителници по смисъла на Конвенцията. Твърди още че представените потвърждения не съдържат изискуемите се реквизити посочени в чл. 45, ал. 2, т. 2 бук. "а" от ППЗДДС. Твърди се че първоинстанционният съд без излагане на конкретни мотиви в решението си е приел че не е налице създадени привидни отношения между РЛ към румънският контрагент, и от последния към ЕТ "П. Веселинов", като е налице действително осъществена сделка между РЛ и ЕТ и последният е действителният получател на стоката като доставката е с място на изпълнение на територията на Р. България. По отношение на румънското дружество C. F. SRL е посочено, че не са налице предпоставките на чл. 45, ал. 2, т. 2 бук. "б" от ППЗДДС тъй като от представените по делото товарителници не се установява извършване на куриерски услуги от "Спиди" АД. Сочи се още, че от съдържанието на процесните товарителници не се установява по несъмнен начин какво точно е пренесено и доставено на територията на другата държава-членка, а няма по какъв начин процесните товарителници да се обвържат с приложените към тях инвойс фактури. По развити в касационната жалба съображения се иска отмяна на решението в оспорената част, след което да се отхвърли жалбата на дружеството против ревизионния акт в тази част, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Подадена е касационна жалба и от "Т. Т." ЕООД С. против съдебното решение, в частта, с която е отхвърлена жалбата на дружеството против посочения ревизионен акт. Развити са доводи за несъответствие на съдебния акт с приложимите материални разпоредби. Твърди се, че съдът не бил обсъдил всички събрани по делото доказателства, поради което достигнал до вътрешно убеждение, различно от реалната фактическа обстановка, както и, че от представените в ревизионното и съдебно производство документи, се установявала реалността на извършените вътреобщностни доставки, поради което не следвало да се облагат с ДДС. С. се на второ място че съдът не е обсъдил възраженията им във връзка с представените доказателства за квалифицираният електронен подпис на актосъставителите и ревизиращият екип, като се сочи че ЗВР, РД и РА са подписани с невалидни подписи. Твърди се че не са представени доказателства които по безспорен начин да сочат, че квалифицираните електронни подписи на служителите на НАП са КЕП съобразно изискванията на Регламент 910/2014. Иска се отмяна на решението в частта, с която е потвърден ревизионния акт и отмяна на допълнително установените данъчни задължения. По делото е постъпил отговор по касационната жалба на Директора на дирекция "ОДОП" С., в която процесуалният представител на дружеството я оспорва по изложени съображения и претендира присъждане на съдебно-деловодни разноски за настоящото съдебно производство, в качеството на ответник по касация. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност и на двете касационни жалби, тъй като счита, че оспореното решение е правилно, поради което предлага да бъде оставено в сила. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение счита, че касационните жалби като подадени от надлежни страни и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, са процесуално допустими. Разгледани по същество, касационната жалба на дирекция "ОДОП" С. при ЦУ на НАП се явява основателна, а тази на "Т. Т." ЕООД е неоснователна. Предмет на съдебен контрол пред Административен съд – С. град е ревизионен акт, с който допълнително е начислен ДДС в общ размер на 498 815.37 лв., за данъчни периоди месеци декември 2012 г., януари, март, април, май, юни, юли, август, септември, октомври, ноември, декември 2013 г. и януари, февруари, март и април 2014 г., за декларирани, но недоказани вътреобщностни доставки на стоки - часовници към H. G. B. G. C. SRL, C. F. SRL и B. L. S. SRL. Приходните органи са достигнали до извода, че не са налице вътреобщностни доставки по смисъла на чл. 7, ал. 1 ЗДДС, тъй като не било установено реалното движение на стоките от територията на нашата държава до Румъния, където следвало да е приключил транспортът, както и реалното им получаване от чуждестранните дружества. По отношение дружеството H. G. B. G. C. SRL, се сочи и че между него и РЛ е налице привидна сделка, която прикрива действително сключена между РЛ и ЕТ "П. Веселинов" и че доставката на стоката по процесните фактури е на територията на Р. България. За да постанови обжалваното решение на първо място съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия, при извършването на която не са допуснати нарушения на процедурните правила, визирани в ДОПК. Относно преценката за материална законосъобразност на ревизионния акт, съдебният състав е посочил, че от събраните в хода на съдебното производство доказателства се установяват обстоятелствата свързани с вътреобщностни доставки на румънските търговци H. G. B. G. C. SRL и C. F. SRL. Посочил е че транспорта е за сметка на доставчика "Т. Т." ЕООД, като от заключението на ССЕ се установява извършен транспорт на стоката, заплащането на последната и получаването и от румънското дружество. По отношение румънският търговец B. L. S. SRL съдът е приел, въз основа на заключението на ССЕ че не са налице документи удостоверяващи транспортирането на стоките, последните са превозени с личен автомобил на лицето Й. Тудор; в документа за превоз липсва посочване на превозното средство, с което са транспортирани стоките, а в писмените потвърждения липсват реквизити, посочени изчерпателно в чл. 45, т. 2 бук. "а" от ППЗДДС. Съдът е посочил още, че в транспортните документи не са попълнени клетки С13 и С15, а така също и липсват документи за извършени плащания. Посочено е още че в кл. С40 е отбелязано, че в действителност часовниците никога не са влизали в Р. Румъния, а са доставени директно от "Т. Т." към П. Веселинов. ПО КАСАЦИОННАТА Жалба НА "ТЕМПУС ТАЙМ" ЕООД: Наведените в касационната жалба доводи касаещи нарушение на процесуалните правила на ревизионното производство относно срока за издаване на РА и относно липсата на квалифицирани електронни подписи на съставителят на РА и на ревизиращият екип, настоящата инстанция приема за неоснователни. Разпоредбата на чл. 119, ал. 2 от ДОПК, както е посочено и в касационната жалба, гласи, че ревизионният акт се издава от органа, възложил ревизията, и ръководителя на ревизията в 14-дневен срок от подаването на възражение или от изтичането на срока за подаване на възражение. Сроковете за издаване на РА са инструктивни и тяхното нарушаване не води до засягане правото на защита на ревизираното лице. След като е осъществена процедура по надлежното им връчване и съответно, адресатът им е упражнил в срок правото си на защита чрез подаване на жалба срещу РА по административен ред, то следва, че в хода на ревизията не са допуснати съществени процесуални нарушения, както се сочи в касационната жалба. По отношение наведените доводи за неподписване на РА, РД и ЗВР от съответните лица следва да се има в предвид следното: В съдържанието на всички тези документи е отразено, че са издадени чрез информационна система " Контрол " като електронен документ, подписан с електронен подпис. П. на електронните документи на хартиен носител като заверен от страната препис е допустимо по силата на чл. 184, ал. 1 от ГПК вр. § 2 от ДР на ДОПК. Съгласно относимата редакция на чл. 13, ал. 1 от Закона за електронния документ и и електронните удостоверителни услуги /ЗЕДЕУУ/ електронен подпис е всяка информация в електронна форма, добавена или логически свързана с електронното изявление, за установяване на неговото авторство, но според относимата редакция на чл. 13, ал. 4 от ЗЕДЕУУ само квалифицираният електронен подпис има значението на саморъчен подпис. С. нормата на чл. 16, ал. 1 от ЗЕДЕУУ, относима към ревизираният период, квалифициран електронен подпис е този усъвършенстван електронен подпис, който е придружен от издадено от доставчик на удостоверителни услуги удостоверение за квалифициран електронен подпис, отговарящо на изискванията на чл. 24 от ЗЕДЕУУ (приложимата редакция) и удостоверяващо връзката между автора и публичния ключ за проверка на подписа и е създаден посредством устройство за сигурно създаване на подписа. Според приложимата редакция на чл. 28, ал. 1 от ЗЕДЕУУ доставчикът на удостоверителни услуги води електронен регистър, в който публикува удостоверенията за електронен подпис, които използва в дейността си като доставчик, издадените удостоверения и списъка на прекратените удостоверения. Последната разпоредба е доразвита в чл. 37, ал. 2 от Наредба за дейността на доставчиците на удостоверителни услуги, реда за нейното прекратяване и за изискванията при предоставяне на удостоверителни услуги, според която регистърът съдържа: 1. удостоверенията за квалифициран електронен подпис, които използва в дейността си като доставчик на удостоверителни услуги; 2. списък на издадените удостоверения за квалифициран електронен подпис; 3. списък на прекратените удостоверения; 4. удостоверения за време за представяне на електронен подпис, създаден за определен електронен документ, в случаите, когато такива се издават от доставчика на удостоверителни услуги; 5. информация по чл. 28, ал. 3 от ЗЕДЕУУ. Следователно публичния електронен регистър на доставчика съдържа информация относно действащите и прекратените удостоверения за квалифицираните електронни подписи, издадени от същия. В конкретния случай от събраните в хода на съдебното производство доказателства по отношение на електронния подпис се установява, че лицата са имали квалифициран подпис, за периода на издаване на процесните документи. По същество на спора основният спорен момент е: налице ли са предпоставките на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС, както се сочи от касационният жалбоподател за наличие на ВОД, по отношение на получателя S. C. Bodyline service. S. R. L Съгласно разпоредбата на чл. 7, ал. 1 ЗДДС вътреобщностна доставка на стоки е доставката на стоки, транспортирани от или за сметка на доставчика - регистрирано по този закон лице, или на получателя от територията на страната до територия на друга държава членка, когато получателят е данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава - членка. На основание чл. 53, ал. 1 от закона, ВОД по чл. 7 се облагат с нулева ставка. Според ал. 2 на чл. 53, документите удостоверяващи извършването на вътреобщностна доставка, се определят с правилника за прилагане на закона. Тези документи са определени в разпоредбите на чл. 45 ППЗДДС, като са разделени на две групи - документ за доставката и документи, доказващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територия на друга държава членка. В случая е безспорно наличието на документи от първата група, а е спорен въпроса за наличие на документи за транспортиране на стоките от територията на България до друга държава членка. Според чл. 45, т. 1 ППЗДДС в редакцията към процесния период от март и април 2013 г., (бр. 10 от 2011 г.), за доказване на вътреобщностна доставка на стоки доставчикът следва да разполага освен с посочените в т. 1 документи за доставката, така и с тези посочени в т. 2, доказващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава членка: а) транспортен документ или писмено потвърждение от получателя или упълномощено от него лице, удостоверяващи, че стоките са получени на територията на друга държава членка - в случаите, когато транспортът е извършен от получателя или от трето лице за сметка на получателя; в писменото потвърждение се посочват дата и място на получаване, вид и количество на стоката, вид, марка и регистрационен номер на превозното средство, с което е извършен транспортът, име на лицето, предало стоките; б) транспортен документ, удостоверяващ, че стоките са получени на територията на друга държава членка - когато транспортът е извършен от доставчика или от трето лице за сметка на доставчика. Документите, които следва да се представят за доказване на изпращането или транспортирането на стоките са разграничени в две хипотези, в зависимост от това за чия сметка и от кого е извършен транспорта. В чл. 45, т. 2 б. "а" ППЗДДС е предвидено, че документи, доказващи изпращането или транспортирането са транспортен документ или писмено потвърждение от получателя или от упълномощено от него лице, удостоверяващи, че стоките са получени на територията на друга държава членка - в случаите, когато транспортът е извършен от получателя или от трето лице за сметка на получателя. Именно тази разпоредба е приложима в случая, тъй като според данните по делото транспортът е извършен от получателя – това се потвърждава от приетите по делото 2 бр. ЧМР в които е посочено че превозвач на стоките е Й. Тудор – управител на B. L. S. SRL. От съдържанието на чл. 45, т. 2 б. "а" ППЗДДС недвусмислено се установява, че изискването за представянето на визираните документи е алтернативно, т. е. представянето на който и да е от двата документа е достатъчно за доказване на транспортирането, но и при двата вида документи се изисква и се набляга на транспортиране на стоките от страната до друга държава членки. Изрично и двата вида документи следва да отговарят на задължителните за тях реквизити за да произведат своето правно действие. И двата вида документи, представени от страна на касационният жалбоподател, обаче не отговарят на изискванията които им възлага законът като посочва изрично техните реквизити. Правилно е приел съдът, че от заключението на ССЕ и от самите представени 2 бр. ЧМР от 05.04.2013 г. и от 08.08.2013 г., не се установява автомобилът с който е извършен превоза, а така също и адресът на който стоките са получени, като е посочено само Румъния. В потвържденията също липсват задължителните реквизити посочени в чл. 45, т. 2 бук. "а" от ППЗДДС, а именно липсва посочване на вид на стоката, вид, марка и регистрационен номер на превозното средство, с което е извършен транспортът, име на лицето, предало стоките. Така представените от страна на касационният жалбоподател писмени доказателства не установяват реалното извършване на ВОД на фактурираните стоки по фактури № 00......... 05/26.03.2013 г. и № 000....... 08/26.04.2013 г., както правилно е установил и АССГ в отхвърлителната част на съдебният акт. Наведените в касационната жалба доводи касаещи характера и доказателствената стойност на получената информация от румънските данъчни служби са ирелевантни с оглед липсата на документи, отговарящи на изискванията на чл. 45, т. 2 бук. "а" от ППЗДДС и доказващи реалността на извършеният от РЛ към румънският му контрагент B. L. S. SRL ВОД на фактурираните стоки. В тази му обжалваното съдебно решение не страда от пороци водещи до отмяната му и следва да се остави в сила. По касационната жалба на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. С. при ЦУ на НАП: Съгласно разпоредбата на чл. 7 вр. с чл. 53, ал. 1 ЗДДС облагаеми с нулева ставка на ДДС са вътреобщностните доставки /ВОД/. ВОД е налице, когато едновременно са изпълнени следните условия 1 да е налице доставка на стоки, 2 /да е налице транспортиране на стоките от територията на РБ на територията на друга държава, членка на ЕС, който транспорт може да се извършва от коя да е от страните /доставчик и получател/ или за сметка на коя да е от тях и 3/доставчикът да е регистрирано за целите на ДДС лице в Р. България, 4/получателят е данъчно задължено лице, или данъчно незадължено лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава-членка. В разпоредбата на чл. 45 от ППЗДДС към процесните периоди /ДВ бр. 20/2011 г. /, законодателят е посочил необходимите документи удостоверяващи извършването на вътреобщностна доставка на стоки, като разграничението е във връзка с това дали доставчикът или трето лице за негова сметка е извършил транспорта на стоките или това е извършено от получателят или трето лице за негова сметка. По отношение получателят C. F. S. R. L. от доказателствата приложени към делото се установява, че превоза е извършен от "Спиди" АД за сметка на РЛ т. е. по отношение на горният получател за да се докаже получаване на стоката в Р. Румъния следва да са налице транспортни документи, удостоверяващи именно този факт – фактът на получаване на стоката от контрагента на РЛ т. е. приложима е разпоредбата на чл. 45, т. 2 бук. "б" от ППЗДДС действала към процесните периоди. Във връзка с установяване на получаването на фактурираните стоки, РЛ е представило товарителници издадени от "Спиди" АД за извършен превоз на стоките. От заключението на ССЕ се установява, че към всяка една от издадените фактури са приложени извлечение за извършено плащане, товарителница от "Спиди" АД и фактура за заплащане на спедиторските услуги, а така също и документ за сертифициране влизането на предмета на вътреобщностната доставка. От заключението на СТЕ се установява че управителят на ревизираното дружество е титуляр на електронни акаунти за достъп до куриерски услуги на "Спиди" АД по сключен договор със спедиторското дружество, както и че електронните товарителници с които са изпращани стоките са автентични и са направени от управителят на РЛ и че датите на издаване на електронните товарителници са съотнесени към декларираните дати за осъществяване на сделките. Именно въз основа на тези установявания и първоинстанционният съд е приел наличието на реалност на извършен ВОД от РЛ към контрагента му C. F. S. R. L. Изводите на АССГ са неправилни и не са съобразени изцяло със събраните по делото доказателства. Както съдът посочи по-горе установяването на извършен ВОД следва да се докаже с писмени доказателства и то с такива посочени изрично в нормата на чл. 45, т. 2 бук. "б" от ППЗДДС – транспортен документ от който ясно и безпротиворечиво да се установи получаване на фактурираната стока. По делото са приложени процесните 15 инвойс фактури издадени от страна на РЛ като в тях са посочени с подробно описание фактурираните стоки, с количество и цена. Налице е и облигационно отношение между РЛ и превозвач – "Спиди" АД, /сключен договор от 28.10.201 г/, като последният се е задължавал да извърши международни куриерски и транспортни услуги. Правилно в касационната жалба се сочи че от представените процесни товарителници /л. 47-121 не се установява каква точно стока е транспортирана, дали това е стоката по издадените за процесният период 15 бр. инвойс фактури или се касае за други стоки. Липсват доказателства които да обвързват всяка една издадена инвойс фактура със съответната издадена от "Спиди" АД товарителница т. е. в нито една от представените товарителници не е отразено че се предоставят за транспортиране и доставка стоки, предмет на доставки по конкретните 15 бр. инвойс фактури, като се посочи номер на фактурата и нейното съдържание. Липсва в издадената товарителница и попълнен задължителният елемент за лицето което е получило стоката, предвид нормата на чл. 6, бук. "д" от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки /CMR/. Липсва и друг реквизит – липсват данни за превозната цена. Липсата на част от задължителните реквизити води до извод за непълнота на издадените товарителници и разколебава тяхната удостоверителна сила. Това обстоятелство и посоченото по-горе за липса на обвръзка между издадените инвойс фактури и товарителниците води до извод за липсата на реалност на извършени ВОД към румънското дружество C. F. S. R. L. Дори да се приеме че представените по делото документи озаглавени сертифициране на влизането на предмета на вътреобщностна доставка в друга държава-членка на ЕС да са относими, а те не са, тези документи не отговарят на изискванията които законодателят е посочил в чл. 45, т. 2 бук. "а" от ППЗДДС - липсва посочване на вид на стоката, вид, марка и регистрационен номер на превозното средство, с което е извършен транспортът, име на лицето, предало стоките. В обобщение следва да се посочи, че липсва доказателства за изпълнение на предпоставките за наличие на ВОД – налице са само доказателства, че доставчикът е регистрирано за целите на ДДС лице в Р. България, а получателят е данъчно задължено лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава-членка – Р. Румъния, но липсват доказателства относно доставката на фактурираните стоки наличие на неопровержими доказателства за транспортиране на именно фактурираните стоки от територията на Р. България на територията на друга държава-членка. Като е достигнал до противното АССГ е постановил неправилно решение в тази му част и то следва да се отмени, като се отхвърли и жалбата на РЛ. Настоящата инстанция намира за основателна касационната жалба на Дирекция "ОДОП" С. при ЦУ на НАП и по отношение на извършен ВОД към S. C. H. G. B. G. C. S. R. L., поради следното: В конкретният случай от доказателствата по делото се установяват формалните предпоставки за ВОД от РЛ към S. C. H. G. B. G. C. S. R. L – издадени са фактури, с описание на стоките, документ за сертифициране на влизането на предмета на вътреобщностната доставка в друга държава-членка и ЧМР което отговаря на изискванията за превозен документ предвид нормата на чл. 6 от Конвенцията, а така също и квитанции за заплатени такси. Безспорно се установява че транспорта е осъществен от лицето К. Николов, което лице е на трудов договор към фирма "Х-Трийм" ЕООД, свързано лице с ЕТ "П. Веселинов", който е и едноличен собственик на получателят на ВОД S. C. H. G. B. G. C. S. R. L т. е. транспорта се осъществява за сметка на получателят и за преценката дали е извършен следва да се приложи нормата на чл. 45, т. 2 бук. "а" от ППЗДДС. Тази норма, както се посочи по-горе, изисква алтернативно или представяне на транспортен документ за превоз – ЧМР или писмено потвърждение. По делото са представени и двата вида документи, като липсата на реквизити в някой от тях се покрива с реквизитите на другия. Довода, че тъй като договора за превоз по смисъла на Конвенцията се установява с товарителница и за да е налице такъв договор то той трябва по смисъла на ТЗ да е свързан със заплащане на превозна цена, а доказателства за такава липсват то не е и налице наличие на товарителници е неоснователен. Изрично в нормата на чл. 4 от Конвенцията е посочено, че договорът за превоз се установява с товарителница, като липсата, нередовността или загубата на товарителницата не засягат нито съществуването, нито действието на договора за превоз, който остава подчинен на разпоредбите на тази конвенция. Неправилно данъчният орган счита че по отношение на превозният договор следва да се приложи ТЗ, тъй като нормата на чл. 4 от Конвенцията изрично посочва че по отношение извършването на международни товари следва да се приложат именно клаузите на тази конвенция, а не вътрешните норми. По силата на чл. 9 от Конвенцията товарителницата удостоверява, до доказване на противното, условията на договора и получаването на стоката от превозвача. В конкретният случай органа по приходите е установил противното. За да е налице ВОД следва да се установи по несъмнен начин реалното предаване на фактурираните стоки от доставчика, находящ се в Р. България на получателят, находящ се в друга държава-членка. В настоящият случай формалните предпоставки са налице – представени са писмени документи от страна на доставчика и потвърждение от страна на получателя. Правилни са изводите обаче на данъчният орган че е налице само документално оформяне на ВОД, а не и реалното му настъпване. По делото са представени от страна на данъчните органи от Р. Румъния писма-формуляри SCAC 2004, които предвид нормата на чл. 171, ал. 2 от ЗДДС е следвало да се ценят като доказателство за определяне на задълженията по този закон, което решаващият съд не е извършил. Именно от получените по линия на международното сътрудничество обяснения и доказателства, както и след извършване на съответни процесуални действия - проверки, данъчният орган е установил правилно фактите, а те са: ЕТ "П. Веселинов" със собственик П. Веселинов е управител и собственик на румънският контрагент по фактурираните стоки S. C. H. G. B. G. C. S. R. L и е собственик на "Х-Стрийм" ЕООД чрез което дружество е работодател на шофьора извършил превозите на фактурираните стоки – К. Николов; процесните стоки са предавани от РЛ – "Т. Т." ЕООД на превозвача и са получавани от S. C. H. G. B. G. C. S. R. L, като последствие, видно от обясненията на управителя на дружеството са префактурирани и изпращани отново със същият превозвач към ЕТ "П. Веселинов", който е получател по ВОП на същите стоки които са предмет на процесният ВОД и впоследствие са били изнасяни за Китай и др. страни извън държавите-членки. Решаващият съд в обжалваното решение единствено се е задоволи да посочи, че видно от ССЕ се установяват различия в посочените стойности в РД и схемата, като не е подложил събраните по линия на международното сътрудничество доказателства и останалият доказателствен материал на анализ. Последните водят именно до наличието на извод за данъчна измама. Практиката на СЕС не допуска компетентните органи на държавата - членка на доставката да задължават даден доставчик, който е действал добросъвестно и е представил доказателства, установяващи на пръв поглед правото му на освобождаване на дадена вътреобщностна доставка на стоки, да заплати впоследствие ДДС върху тези стоки, когато тези доказателства се окажат с невярно съдържание, без обаче да бъде установено участието на споменатия доставчик в данъчната измама, доколкото той е взел всички разумни мерки в рамките на своите възможности, за да се увери, че осъществяваната от него вътреобщностна доставка не го довежда до участие в такава измама. В настоящият казус са били релевирани твърдения, и са налични данни и индиции относно обстоятелства, според които може да се обоснове извод, че доставчикът е участвал в данъчна измама. За получателят по доставките данъчният орган е изложил констатации в РА, че е участник в данъчна измама, като е посочил схемата по която това е прието за извършено. В контекста на горното следва да се има в предвид, че както в ЗДДС, така и в Директива 2006/112/ЕО е прието, че доставката на стоки се характеризира с прехвърляне правото на разпореждане със съответната стока като собственик, като в конкретният случай такова прехвърляне от РЛ към контрагентът му S. C. H. G. B. G. C. S. R. L не е осъществено тъй като със стоката като собственик се е разпоредило трето лице, находящо се на територията на Р. България т. е. действителният получател на фактурираните стоки не се явява S. C. H. G. B. G. C. S. R. L, както правилно са установили и данъчните органи, а ЕТ "П. Веселинов" и доставката при тези данни е с място на изпълнение на територията на Р. България и е облагаема със ставка от 20%. Правилно касаторът се позовава и на решение на СЕС по дело С-653/11 където е прието че при установяване на обстоятелства касаещи наличие на изкуствени конструкции на договорните клаузи, прикриващи действителните такива, трябва да се извърши предефиниране на клаузите и да се възстанови положението, което би съществувало в отсъствието на тези сделки и по този начин ще се прекрати и практиката със злоупотреба. Наведените в касационната жалба доводи на органа по приходите, че е налице непротивопоставимост на извършените сделки между РЛ като доставчик и S. C. H. G. B. G. C. S. R. L като получател от една страна и между S. C. H. G. B. G. C. S. R. L като доставчик и ЕТ "П. Веселинов", като получател, за ВОД и обратен ВОП към органа се възприема от настоящата съдебна инстанция с оглед събраните доказателства и техният анализ. Налице е изцяло формален характера на получаване на фактурираните стоки в Р. Румъния, като са налице издадени писмени документи прикриващи действителното положение свързано с процесните стоки, а именно придобиването им от трето лице без заплащане на съответната данъчна ставка и реализирането им към трета страна нечлен на Европейския съюз. Решението в тази му част като неправилно следва да се отмени и да се отхвърли и жалбата. С оглед изхода на спора и отправеното до съда искане за заплащане на разноски на касационният жалбоподател Дирекция "ОДОП" С. ЦУ на НАП, за юристконсултско възнаграждение, такова се дължи от "Т. Т." ЕООД в размер на 18 230. 02 лв., което е такова за две инстанции, като се отмени и решението в частта в която административният орган е осъден да заплати на дружеството разноски по делото, предвид настоящото съдебно решение. Воден от горното, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,