Решение № 14 от 3.01.2013 г. на ВАС по адм. д. № 4480/2012 г.

Решение № 14 от 3.01.2013 г. на ВАС по адм. д. № 4480/2012 г., I о., докладчик съдията Искра Александрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК.

Образувано е по касационна жалба, подадена от "Дайтон" ЕООД против решение № 353 от 23.01.2012 г., постановено по адм. д. № 8136/2011 г. от Административния съд София-град.

С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на "Дайтон" ЕООД против частта от ревизионен акт (РА) № 2051101707/17.05.2011 г., издаден от орган по приходите на ТД на НАП - София, потвърдена с решение № 1314/4.08.2011 г. на директора на дирекция "ОУИ" - София. Със същото решение жалбоподателят е осъден да заплати на ответната дирекция юрисконсултско възнаграждение в размер на 618 лева.

В касационната жалба се твърди неправилност на решението. От обстоятелствената част на жалбата следва, че поддържаното касационно основание е неправилно приложение на материалния закон. Иска се отмяна на решението. Претендират се разноски.

Ответникът по касационната жалба - директорът на дирекция "ОУИ" - София чрез процесуалния си представител по делото оспорва жалбата и иска отхвърлянето й.

Върховната административна прокуратура чрез участващия по делото прокурор изразява становище за допустимост, но за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд в настоящия съдебен състав преценява касационната жалба като допустима, тъй като е подадена от надлежна страна в рамките на законоустановения срок за касационно обжалване. По отношение на основателността й приема следното:

Пред административния съд, жалбоподателят е обжалвал посочения по-горе РА в частта:

1. В която му е определено задължение за ДДС за м. 07.08 г. в резултат на отказан данъчен кредит по ф. № 10 ...146/4.03.2008 г., издадена от ЕТ "Габи - Тодор Марински" с предмет на доставката - покупко-продажба на влекач МАН 19,403. Основанието за отказа е късното упражняване на данъчен кредит по тази фактура, а именно едва през м. 07.08 г. Правното основание за отказа е чл. 72, ал. 1 от ЗДДС.

2. Относно определените задължения по чл. 204 ЗКПО за 2008 г. Приходният орган е установил, че дружеството е извършило разходи във връзка с автомобили, чийто брой места са 4+1. Прието е, че с тях е осъществявана управленска дейност. Размерът на извършените разходи е установен на 2887,34 лева, като върху тази данъчна основа с РА е определен данък по чл. 204 от ЗКПО в размер на 288,74 лева и лихва в размер на 104,73 лева до 17.05.2011 г.

3. Относно установения ДДС за м. 10.08 г. във връзка с фактура, издадена от "Пегас 2003" ЕООД в резултат на което декларираният размер на ДДС за възстановяване от 6541,74 лева е намален на 3 141,74 лева. Приходният орган приема, че ф. № 0...399/15.10.08 г. не документира реално извършена облагаема доставка и начислен данък съобразно разпоредбите на ЗДДС и поради неизпълнението на условията на чл. 68, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ЗДДС във вр. с чл. 69, ал. 1 от ЗДДС е отказала правото на данъчен кредит на ревизираното лице по тази фактура.

Съдът е отхвърлил жалбата приемайки следното:

1. Третият данъчен период съобразно разпоредбата на чл. 72, ал. 1 от ЗДДС в конкретния случай се явява м. 06.08 г. Правото на данъчен кредит по ф. № 10...146/4.03.2008 г. е упражнено извън този период. Срокът за упражняването на правото на данъчен кредит е преклузивен и изпускането му води до невъзможност за упражняване на това право.

2. Съдът е посочил, че облагането с корпоративен данък на разходите за автомобилите не е обвързано със счетоводния финансов резултат на дружеството. Прието е, че независимо от това, че 2008 г. е отчетена за целите на ЗКПО загуба, данъкът върху разходи, свързани с експлоатацията на превозни средства е дължим. Прието е, че както размерът на данъка, така и на лихвите са правилно определени.

3. Съдът е преценил като недоказано твърдението на жалбоподателя, че не е получил първата, издадена от "Пегас 2003" ООД фактура № 299/13.05.2008 г. В тази връзка не е кредитирал представените от жалбоподателя двустранно подписани протоколи от 16.05.2008 г. и 07.06.2008 г. Посочено е, че жалбоподателят не е оспорвал факта, че на 14.05.08 г. е получил мотокар в изпълнение на договор с "Пегас 2003" ООД, както и че на същата дата е извършил плащането на стоката. Съдът е направил извод, че по правилата на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС на 14.05.08 г. е възникнало данъчно събитие, породило задължение за ДДС за доставчика и право на данъчен кредит за получателя по доставката. Поради показани дефекти в стоката впоследствие стоката е подменена с друга. Според съда тези облигационни отношения не влияят на установените в ЗДДС изисквания за упражняване правото на данъчен кредит, като за целите на ЗДДС доставката е останала валидна, не е била развалена. Според съда предаването на втория технически изправен мотокар не представлява друга доставка по смисъла на ЗДДС, поради което доставчикът не е следвало да издава нова фактура. Правото на данъчен кредит за жалбоподателя според съда е възникнало с издаването на първата фактура. По тези съображения, административният съд е приел, че правилно органите по приходите не са признали право на данъчен кредит по ф. № 399/15.10.2008 г.

Решението на административния съд е частично неправилно.

По т. 1 от жалбата съдът неправилно е тълкувал и приложил закона. Съгласно практиката на Съда на Европейския съюз съществуването на преклузивен срок за упражняване на правото на данъчен кредит е допустимо съгласно чл. 179, § 1 и чл. 180 и 273 от Директива 2006/112/ЕО (Директивата за ДДС). Този срок обаче не трябва да прави прекомерно трудно упражняването на правото на данъчен кредит (т. 46 от решение от 8 май 2008 г. по съединени дела С-95/07 и С-96/07). В конкретния случай, съдът не е извършил именно тази необходима преценка - достатъчен ли е тримесечният срок по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС (преди изменението й с ДВ, бр. 95 от 2009 г.) за упражняването на правото на данъчен кредит. Изменението на разпоредбата и удължаването на тримесечния срок на 12-месечен срок от законодателя е индиция, че тримесечният срок е недостатъчен. До този извод водят и мотивите към проекта на ЗИДЗДД (№ 902-01-32 от 19.10.2009 г.), с чието приемане се постига удължаването на срока, в които е посочено - "Предвид постановеното с решения на Съда на Европейските общности е променен срокът за упражняване правото на приспадане на данъчен кредит. Срокът от тримесечен е променен на 12-месечен. Така ще се спази принципът на ефективност, като с предложения срок няма да се затруднява упражняването на правото на приспадане на данъчен кредит. Също така ще се постигне по-голяма равнопоставеност с лицата - платци на данъка (самоначисляване), които могат да упражнят правото на приспадане на данъчен кредит в случаите, когато доставката не е укрита и данни за нея са налични в счетоводството на получателя, както и за лицата, които имат право на приспадане на данъчен кредит за получени от тях стоки или услуги."

От друга страна, пълният отказ на правото на данъчен кредит на жалбоподателя по доставката, когато реалността на тази доставка не се оспорва и данните за доставката са налични в счетоводството на данъчнозадълженото лице е непропорционална санкция, водеща до нарушаване на принципа на данъчен неутралитет и принципа на пропорционалност.

По тези съображения, настоящият съдебен състав на ВАС преценява като неправилно решението на административния съд в посочената част. Съдът неправилно е приложил материалния закон, без да тълкува приложимата разпоредба в съответствие с разпоредбите от Директивата за ДДС и съдебната практика на СЕС. Решението в тази част от спора следва да се отмени, а вместо това се отмени РА в същата част.

Неправилно е решението на административния съд и по т. 3 от жалбата, с която е сезиран. Приходният орган не оспорва, че е налице доставка на мотокар - високоповдигач 3,5 т/3,3 м от "Пегас 2003" ЕООД към ревизирания субект. Спорът е относно датата на данъчното събитие. Както съдът, така и органът по приходите са приели, че данъчното събитие е настъпило през м. 05.08 г. Този извод е правилен, тъй като не се спори, че плащането на цялата цена за стоката е направено именно през този данъчен период и платената сума не е връщана от продавача на купувача. Неправилно обаче е прието, че жалбоподателят незаконосъобразно не е упражнил правото си на данъчен кредит през този данъчен период. В решението на директора на "ДОУИ" е установено, че фактурата, издадена през този месец от "Пегас 2003" ЕООД не е включена в дневника за покупки и СД за този период от жалбоподателя. Това обстоятелство е индиция за основателността на твърдението на жалбоподателя, че не е разполагал с ф. № 299/13.05.2008 г. В РД, РА и решението на решаващия орган липсват констатации, които да обосновават извода на приходните органи, че жалбоподателят е притежавал тази фактура. Този необоснован извод е довел до предположение, а не до констатация, че жалбоподателят е пропуснал да упражни правото си на данъчен кредит по тази фактура. Упражняването на право на данъчен кредит от получателя по облагаема доставка е възможно, тогава когато получателя разполага с фактура за извършената доставка. Следователно, за конкретната доставка жалбоподателят е упражнил правото си на данъчен кредит от момента, в който е било възможно да направи това, а именно от получаването на фактурата за доставка, която в конкретния случай е ф. № 0... 399/15.10.2008 г.

Като е стигнал до изводи, различни от направените, административният съд е постановил неправилно решение по спорния въпрос, което следва да се отмени, а вместо това се отмени РА в тази част.

Правилно е решението на административния съд по т. 2 от жалбата, с която е сезиран. Основателен е изводът му, че данъкът по чл. 204, т. 3 от ЗКПО не е обвързан със счетоводния финансови резултат. В тази част от спора, решението като правилно следва да се остави в сила.

С оглед изхода на спора следва да се измени решението на административния съд и в частта относно присъдените разноски, като следва да се отмени за разликата над 100 лева.

На жалбоподателя следва да се присъдят разноски и за двете инстанции общо в размер на 72 лева.

Воден от горните съображения и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК и чл. 222, ал. 1 от същия кодекс, Върховният административен съд,