Решение № 7564 от 4.06.2013 г. на ВАС по адм. д. № 13949/2012 г.

Решение № 7564 от 4.06.2013 г. на ВАС по адм. д. № 13949/2012 г., I о., докладчик съдията Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Елена Тодорова Пехливанова, действаща лично за себе си и като законен представител на малолетното си дете Марин Галинов Пехливанов и двамата от гр. Пловдив като наследници на Галин Маринов Пехливанов срещу решение № 1787/23.07.2012 г., постановено по адм. дело № 1307/2009 г. по описа на Пловдивския административен съд, с което е отхвърлена жалбата срещу РА № 1600-5049/13.04.2007 г., издаден от инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден с решение № 594/21.06.2007 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП за определен данък върху доходите по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2000 г. - 5,12 лв. и лихви 3,98 лв.; за 2001 г. - 6 789,29 лв. и лихви 4 300,21 лв.; за 2002 г. - 3 613,07 лв. и лихви 1 800,54 лв.; за 2003 г. - 3 789,35 лв. и лихви 1 402,39 лв.; за 2004 г. - 2 076,74 лв. и лихви 507,23 лв. и за 2005 г. - 6 525,22 лв. и лихви 789,82 лв., като решението се обжалва и в частта за разноските. Релевират се оплаквания за неправилност на решението поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Неправилно според касаторите съдът е приел, че техния наследодател е местно лице по смисъла на чл. 7, ал. 1, т. 1 ЗОДФЛ (отм.), поради което попадало в кръга на данъчнозадължените лица по този закон за доходите, установени в хода на ревизията. Изложени са доводи относно приложението на Конвенцията по морско право на ООН (ратифицирана от България със закон, приет от 37-то Народното събрание на 24.04.1996 г., ЗВ., бр. 38/3.05.1996 г.), като твърдят, че тя е очевиден израз на принципа на териториалния суверенитет на държавата на флага, разпространен по отношение на съответния плавателен съд и това определяло кораба като територия на държавата на флага, а лицата, упражняващи труд на съответния кораб - като лица, трайно установени на държавата на флага на съответния кораб. В касационната жалба се съдържат оплаквания, че първоинстанционният съд не е изпълнил указанията на ВАС, I отделение, дадени в отменителното решение по адм. дело № 3620/2009 г. за събиране на доказателства, от които да се установи дали работодателят на Галин Пехливанов е британско дружество или е дружество на друга държава, за да се прецени дали правилно е приложен материалният закон, регламентиращ данъчните му задължения за приходи от работна заплата от източник в чужбина. Неправилно е приложена според касаторите от органите по приходите разпоредбата на чл. 122, ал. 2 ДОПК и съдът е следвало да установи това нарушение. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания се съдържат в касационната жалба и в представената писмена защита от адв. Румен Исов, който и в съдебно заседание поддържа жалбата с искане за присъждане на разноски. Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП с променено наименование, считано от 1.01.2013 г. на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Пловдив в представена след съдебното заседание писмена защита от юриск. Милена Манолева я оспорва с искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба, тъй като Галин Пехливанов не е бил трайно установен в чужбина за процесните отчетни периоди, а е с постоянна адресна регистрация в България - гр. Пловдив и е местно лице за страната. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежно легитимирани страни и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: Делото за втори път е на разглеждане пред Върховния административен съд, I отделение. Първоначално с решение № 19/8.01.2009 г., постановено по адм. дело № 1101/2007 г. Пловдивският административен съд е отхвърлил жалбата на Галин Маринов Пехливанов от гр. Пловдив срещу РА № 1600-5049/13.04.2007 г. за посочените по горе данъчно задължение по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за период от 2000 г. до 2005 г. С това решение съдът е приел, че Пехливанов е местно лице по смисъла на чл. 6, ал. 1, т. 2 ЗОДФЛ (отм.) и затова правилно е обложен за данък върху доходите, получени на кораби, оперирани от "Zodiak Martime Agencies Ltd." С решение № 10212/30.07.2009 г. по адм. дело № 3620/2009 г. състав на ВАС, I отделение е отменил първоинстанционното решение по адм. дело № 1101/2007 г. и е върнал делото на Пловдивския административен съд за ново разглеждане от друг съдебен състав. Касационният съдебен състав е дал указания при новото разглеждане за изясняване на делото от фактическа страна за това кое лице е работодател по сключените трудови договори и къде се намира мястото на действителното управление на лицето, стопанисващо кораба, както и дали доходите, получени от жалбоподателя са обложени във Великобритания. Дадени са указания първоинстанционният съд да прецени дали може да бъде приложен Регламент (ЕО) № 1206/2011 г. на Съвета от 28.05.2011 г. относно сътрудничеството между съдилищата на държавите-членки при събирането на доказателства по граждански или търговски дела. Според съдебният състав на ВАС, I отделение доказателства относно това, кое е лицето, което стопанисва кораба могат да бъдат събрани от Корабния регистър, който би следвало да се води в съответното пристанище на регистрация на кораба, както и от дружествата, посочени като оператори на съответния кораб и евентуално от Министерството на транспорта, ако същото води единен регистър на корабите, регистрирани във Великобритания. Дадени са указания и за събиране на доказателства относно внесените от работодателя на жалбоподателя данъци, както и за размера на данъците върху изплатените суми, каквото искане е направено в касационната жалба, но е било правено и пред първата инстанция във връзка с твърденията на жалбоподателя. При новото разглеждане жалбата отново е отхвърлена. За да постанови съдебния си акт първоинстанционният съд се е позовал на чл. 4 от Спогодбата за избягване на двойно данъчно облагане между Обединеното Кралство Великобритания и Северна Ирландия и Република България (Спогодбата), местно лице за България е всяко физическо лице, което е гражданин на България. В тази връзка съдът е обсъдил и разпоредбата на чл. 14, ал. 1 и 2 от Спогодбата, като според ал. 2 независимо от ал. 1 възнаграждение, получено от местно лице на едната договаряща се държава за работа по трудов договор, извършена в другата договаряща се държава, се облага само в първата държава, ако а). получателят се намира в другата държава за период или периоди, общо ненадвишаващи 183 дни в съответната финансова година; б). възнаграждението се изплаща от или от името на работодател, който не е местно лице на другата държава и в). възнаграждението не се изплаща за сметка на място на стопанска дейност или определена база, които работодателят притежава в тази друга държава. Според съда в чл. 14, ал. 3, б. "б" от Спогодбата, независимо от предходните разпоредби на този чл. заплати и други подобни възнаграждения, получени от местно лице на едната договаряща се държава за работа по трудов договор, няма да се облагат в тази друга държава, ако работата се извършва пряко на борда на кораб при условие, че мястото на действително управление на лицето, стопанисващо кораба, се намира в първата държава. В тази връзка относно понятието "лице, стопанисващо кораба" поради липса на на легална дефиниция в Спогодбата, съдът се е позовал на чл. 9, ал. 3 от Кодекса за търговското мореплаване, според който корабопритежател е лице, което експлоатира кораба от свое име независимо от това дали е собственик на кораба или го ползва на друго законно основание. Посочено е от съда, че подобна трактовка на понятието се съдържа и в Конвенция № 180 на Международната организация на труда - чл. 2, б. "е" на понятието "корабособственик". Въз основа на доказателствата по делото първоинстанционният съд е приел, че от данните, предоставени от британската данъчна администрация следва да се приеме за установено, че собственик на кораба е британското дружество "Zodiak Martime Agencies Ltd." и то е представило справка за доходите на Галин Пехливанов, както и че данъци върху тези доходи не са заплащани в английския бюджет. Според съда за тези доходи Пехливанов е следвало да подаде декларация по чл. 42, ал. 2 ЗОДФЛ (отм.), тъй като е следвало да бъдат обложени в България. Относно спорният въпрос дали Галин Пехливанов е местно лице на България, съдът е счел, че от доказателствата по делото следва да се направи извод, че той не е бил трайно установен в чужбина за процесните отчетни периоди, тъй като е с постоянна адресна регистрация в България и затова е налице хипотезата на чл. 6, ал. 1, т. 1 във връзка с § 1, т. 3 от ДР на ЗОДФЛ (отм.), поради което като местно лице е придобил доходи в чужбина. Според съда съгласно чл. 8, ал. 1 във връзка с § 1, т. 3 от ДР на ЗОДФЛ (отм.) получените доходи в чужбина от Пехливанов е следвало да се обложат в България и именно това е сторено с процесния ревизионен акт. Съдът се е позовал на чл. 124, ал. 2 ДОПК, че доказателствената тежест в производството по чл. 122 ДОПК е на жалбоподателя и при установени предпоставки по чл. 122, ал. 1, т. 4 и 5 ДОПК, налагащи определянето на данъчната основа за облагането с преки данъци не по реда на специалния материален закон, а по реда и условията на чл. 122 и сл. от ДОПК. Относно възраженията на жалбоподателя за изтекла погасителна давност спрямо задълженията за отчетната 2000 г., съдът е приел, че такава не е изтекла по изчерпателните съображения на отменителното решение на висшия по степен административен съд, които се споделят от първоинстанционният съд. Обжалваното решение е правилно постановено. Основният спорен въпрос между страните по делото е дали наследодателят на касаторите Галин Пехливанов е бил местно лице за България през ревизираните периоди, през които е работил на кораби. В отменителното решение на първата касационна съдебна инстанция по адм. дело № 3620/2009 г. на ВАС, I отделение е приела, че Галин Пехливанов е местно лице за България по смисъла на чл. 6, ал. 1, т. 1 ЗОДФЛ (отм.) поради това, че има постоянно местоживеене в България съгласно § 1, т. 3 от ДР на ЗОДФЛ (отм.). Съгласно дефиницията на понятието "постоянно местоживеене", съдържаща се в § 1, т. 3 от ДР на ЗОДФЛ (отм.), то представлява трайното установяване на физическо лице на територията на България без оглед на времето, прекарано в чужбина за определен данъчен период, когато престоят в чужбина не е свързан с трайно установяване там. Затова и като се е позовал на тези правни разпоредби във връзка с чл. 8, ал. 1 ЗОДФЛ (отм.), според който местните физически лица са данъчно задължени по този закон за доходи, произхождащи от източници в България и чужбина, съдът не е допуснал нарушения. Поради това и твърденията на касаторите, че Пехливанов за отчетните периоди не е бил местно лице, не намират опора в закона. Освен това този въпрос вече е бил решен от първата касационна инстанция, която е приела, че Пехливанов е местно лице, както и че той отговаря на изискванията на чл. 6, ал. 1, т. 1 ЗОДФЛ (отм.), а изискванията на чл. 6, ал. 1, т. 1 и 2 от същия закон са предвидени алтернативно, което се налага и от съдържанието на определението на понятието "постоянно местоживеене" в § 1, т. 3 от ДР на ЗОДФЛ (отм.). Първият касационен състав е отменил първоинстанционното решение и го е върнал за ново разглеждане за събиране на доказателства по установяване приложимостта на Спогодбата с Кралство Великобритания и Северна Ирландия, тъй като не е установено дали работодателят на Пехливанов е британско дружество, а оттам и да се прецени дали облагането на доходите от заплати е следвало да бъде във Великобритания по силата на чл. 14, ал. 1 от Спогодбата. По повод указанията, дадени в отменителното решение на ВАС, I отделение, първоинстанционният съд е допуснал извършването на международна съдебна поръчка за издаване на удостоверение с информация за внесените от работодателя на Пехливанов данъци, както и за техния размер върху изплатените суми за трудови възнаграждения за работа на кораби за съответните периоди (с описание на корабите и периодите, през които Пехливанов е пътувал с тях). Правилно съдът е обсъдил представените по международната съдебна поръчка от Великобритания писмени доказателства, от които се установява, че подадената с тях информация съвпада с тази, предоставена от ИА "Морска администрация". От представените по поръчката доказателства се установява, че не са удържани и внасяни данъци в английския бюджет върху изплатените доходи на Галин Пехливанов на корабите, с които той е пътувал и които са посочени в писмо, изх. № CEI/92235/DDJ/2.02.2011 г. Установено е по делото също от данните по съдебната поръчка, че британското предприятие "Zodiak Maritime Agencies" LTD е сключило договор с "International Shipping and Inevestments (Management) Inc. ", което е поело задължението да наема и заплаща на персонала на корабите, а това е държава (Либерия), която няма сключена спогодба за избягване на двойното данъчно облагане с Република България. Същото се отнася и за дружество Силвърсий Круизис Лтд ( Silversea Cruises Ltd), което е учредено на Бахамите. При така установените факти и обстоятелства по делото, законосъобразни са изводите на първоинстанционния съд, че Пехливанов като местно лице по смисъла на чл. 6, ал. 1 и чл. 8, ал. 1 във връзка с § 1, т. 3 от ДР на ЗОДФЛ (отм.) е следвало да подаде декларация по чл. 42 ЗОДФЛ (отм.) за облагане с данък на получените доходи от трудови правоотношения за работата му в чужбина. Данъци върху така получените доходи от трудови възнаграждения в чужбина от Пехливанов не са удържани, нито внасяни в другата договаряща страна по смисъла на Спогодбата, поради което облагането е следвало да се извърши в България. По повод оплакванията, че неправилно съдът е приел, че не са допуснати нарушения от ревизията за облагане по особения ред по чл. 122 и сл. от ДОПК, те са неоснователни. При наличие на законово задължение за Пехливанов да декларира получените от него доходи в чужбина, респ. да внесе данък за тях, същият не е подал декларация по чл. 42 ЗОДФЛ (отм.), поради което правилно ревизията е извършена по особения ред - по аналог, а не по специалния материален закон. Неоснователни са оплакванията, че сумите, които са превеждани на Галин Пехливанов по банков път не са от трудовите му възнаграждения в чужбина. Безспорно е установено, че получените доходи не са облагани в другата договаряща се страна по смисъла на Спогодбата, поради което, по безспорен начин е установено по делото, че Пехливанов е получил трудовите си възнаграждения и не е правил възражения в ревизионното производство, че се облагат доходи, които той не е получавал. В първоинстанционното производство е било правено възражение за изтекла погасителна давност - 5 годишна и то е било прието за неоснователно с мотивите на първата касационна инстанция, че тази давност е била прекъсната със започване на ревизията през 2006 г. С настоящата касационна жалба не е въведено такова възражение, въпреки че към момента на разглеждане на делото от настоящия съд, е изтекла абсолютната погасителна давност за 2000 г. и 2011 г. по чл. 171, ал. 2 ДОПК, която е 10-годишна. Съдът обаче няма правомощия да се произнася служебно по изтеклата давност. Предвид гореизложеното обжалваното решение е правилно постановено и не са допуснати сочените от касатора нарушения и затова следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. Въпреки изхода на делото, на ответника не се присъжда юрисконсултско възнаграждение, тъй като такова е присъдено с първоинстанционното решение и то съгласно чл. 161, ал. 1 ДОПК е за цялото съдебно производство, а не за всяка съдебна инстанция поотделно. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение,