Решение № 6301 от 11.6.2025 г. на ВАС по адм. д. № 4263/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика /ОДОП/ - Пловдив при ЦУ на НАП срещу Решение 577 от 17.02.2025 г., постановено по адм. дело 35/2024 г. на Административен съд Стара Загора, с което е обявен за нищожен Ревизионен акт /РА/ Р-16002423001618-091-001/28.09.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 468 от 18.12.2023 г. на Директора на Дирекция ОДОП - Пловдив при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че са били налице условията по чл. 7, ал. 3 от ДОПК за изземване на преписката, тъй като първоначалният възложител на ревизията е преназначен на длъжност, която не му дава компетентност за възлагане на ревизии и за подписване на РА. В тази връзка се позовава на представената по делото длъжностна характеристика на длъжност Началник отдел Селекция в Дирекция Контрол в ТД на НАП. Намира, че видно от мотивите на ЗИД на ДОПК, обн. ДВ, бр. 105/2020 г., законодателят не приема тезата, че промяната на длъжността в рамките на компетентната ТД не обуславя трайна невъзможност за изпълнение на задълженията по смисъла на чл. 7, ал. 3 от ДОПК. В подкрепа на тезите си излага подробни доводи в жалбата и претендира отмяна на атакуваното съдебното решение и връщане на делото за ново разглеждане от първоинстанционния съд, ведно с присъждане на осъществените разноски. В условията на евентуалност възразява за прекомерност на адвокатското възнаграждение, заплатено от насрещната страна. Ответникът по касационната жалба Тера Инвест 99 ЕООД, гр. Стара Загора, чрез процесуален представител, в о.с.з. оспорва основателността ѝ и претендира присъждане на осъществените разноски за касационната инстанция. Прокурорът от Върховната касационна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, след като прецени валидността и допустимостта на обжалваното решение, в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Предмет на производството пред Административен съд Стара Загора е обосноваността и законосъобразността на РА Р-16002423001618-091-001/ 28.09.2023 г., издаден от Т. И. К. на длъжност главен инспектор по приходите, възложил ревизията, и Н. И. П. на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, потвърден с Решение 468 от 18.12.2023 г. на Директора на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, с който за Тера Инвест 99 ЕООД допълнително са установени задължения за ДДС общо в размер на 63 524,90 лв. и лихви за забава в размер на 14 588,29 лв. За да достигне до извод за нищожност на оспорения РА, първоинстанционният съд е приел от фактическа и правна страна следното: Ревизионното производството е образувано със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ Р-16002423001618-020-001/22.03.2023г., издадена от В. С. К., на длъжност началник-сектор в отдел Ревизии при ТД на НАП Пловдив, оправомощена със Заповед РД-09-1979/30.09.2021 г. на Директора на ТД на НАП Пловдив. Със заповедта за възлагане на ревизията е определено ревизията да се извърши от следния ревизиращ екип: 1. Н. И. П. на длъжност главен инспектор по приходите /ръководител на ревизията/ и 2. К. Л. К. инспектор по приходите. Срокът за извършване на ревизията е определен до два месеца, считано от датата на връчване на заповедта, което е сторено на 31.03.2023 г. по електронен път. Със Заповеди за изменение на ЗВР Р-16002423001618-020-002/29.05.2023 г., Р-16002423001618-020-003/23.06.2023 г., 16002423001618-020-004/29.06.2023 г. и Р-16002423001618-020-005/18.07.2023г., издадени и подписани от В. С. К., началник-сектор, този срок е бил удължен, като с последната заповед е определено ревизията да завърши до 31.08.2023 г. С Решение за изземване разглеждането и решаването на конкретен въпрос/преписка Р-16002423001618-098-002/05.09.2023г., издадено от Директора на ТД на НАП Пловдив, на основание чл.7, ал.3 от ДОПК, са иззети правомощията на В. С. К. като възлагащ орган по процесната ревизия и същите са възложени на Т. И. К., в качеството ѝ на възлагащ орган. Като фактическо основание за постановеното изземване от В. К. С., в качеството й на възлагащ орган, е посочено, че считано от 01.09.2023 г. същата е назначена на длъжността началник отдел Селекция, поради което обстоятелство служителката е в невъзможност да приключи започнатите контролни производства. В качеството си на възлагащ орган Т. К. е издала ЗИЗВР Р-16002423001618-020-006/11.09.2023г., с която не са променени обхвата на ревизията, срока и състава на ревизиращия екип. Заповедта за възлагане на ревизия и заповедите за изменение на ЗВР са издадени в електронен вид и подписани с валиден към датата на полагането му квалифициран електронен подпис. За резултатите от ревизията е съставен Ревизионен доклад /РД/ Р-16002423001618-092-001/13.09.2023 г. от определения първоначален ревизионен екип, връчен по електронен път на ревизираното лице на 13.09.2023 г. Ревизията е приключила с РА Р-16002423001618-091-001 от 28.09.2023 г., издаден от Т. И. К. на длъжност главен инспектор по приходите, възложил ревизията, и Н. И. П. на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията. При тази фактическа установеност АС-Стара Загора е приел, че административният орган не е доказал обективна и трайна невъзможност за изпълнение на служебните задължения от В. К. като орган, възлагащ ревизиите, или невъзможност, произтичаща от промяна на длъжността на органа по приходите, водеща до отпадане на компетентността по смисъла на чл. 7, ал. 3 от ДОПК. Съобразил е, че този извод не се разколебава от представената Заповед 2-461/ 24.08.2023 г. на Директора на ТД на НАП Пловдив, с която В. С. К. е преназначена от длъжността Началник сектор в отдел Ревизии, Дирекция Контрол при ТД на НАП Пловдив на длъжността Началник отдел Селекция в Дирекция Контрол при ТД на НАП Пловдив, тъй като преназначаването на длъжностното лице, осъществяващо функциите на органа по приходите, възложил ревизията на друга длъжност в същата дирекция, не е достатъчно, за да се приеме наличие на трайна фактическа невъзможност за изпълнение на служебните задължения. Наред с горното съдът е преценил, че не е налице и невъзможност, произтичаща от промяна в длъжността на органа по приходите, водеща до отпадане на компетентността. Отбелязал е, че съгласно разпоредбата на чл. 7, ал. 1, т. 3 от ЗНАП, както заемащите длъжността началник сектор, така и заемащите длъжността началник отдел, са органи по приходите, поради което с преназначаването й на длъжността началник отдел В. К. е продължила да изпълнява функции и е запазила качеството си на орган по приходите. Анализирайки разрешението, дадено с ТР 5 от 22.06.2015г. на ВАС по тълк. дело 4/2014г. и ТР 5 от 13.12.2016г. на ВАС по тълк. дело 10/2016г., съдът е приел, че разпоредбата на чл. 7, ал. 3 от ДОПК изисква отпадане на първичната компетентност, а не отпадане на процесуалното правомощие, възникващо по силата на заповедта по чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК. Съответно заповедта по чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК не обосновава сама по себе си отпадане на компетентността, тъй като по този начин би се стигнало до заобикаляне на закона и допускане на административна практика, нарушаваща императивните изисквания на чл. 7, ал. 3 от ДОПК за неизменност на компетентния орган по приходите за разглеждане и решаване на конкретен въпрос или преписка. В обобщение е формирал извод, че единият от издателите на РА не разполага с компетентността по чл. 119, ал. 2 ДОПК, а това води до неговата нищожност. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно. Разпоредбата на чл. 7, ал. 3 ДОПК предвижда изземване на разглеждането и решаването на конкретен въпрос или преписка, когато са налице основания за отвод или самоотвод, както и в случаите на трайна невъзможност за изпълнение на служебните задължения или невъзможност, произтичаща от промяна в длъжността на органа по приходите, съответно публичния изпълнител, водеща до отпадане на компетентността. При наличие на посочените хипотези или на една от тях, може да се възложат правомощията по разглеждането и решаването им на друг орган, съответно публичен изпълнител, равен по степен на този, от когото е иззета преписката или въпросът. В случая, изземването по чл. 7, ал. 3 ДОПК е извършено с решение на Директора на ТД на НАП - Пловдив, който е материално компетентен да възложи посоченото правомощие на друг орган по приходите, но само при наличието на основание за упражняването му. В този аспект съдът правилно е съобразил, че според мотивите на Тълкувателно решение 5/22.06.2015 г. на ОСС от I и II колегии на Върховния административен съд по тълк. д. 4/2014 г. органът по приходите разполага с материална компетентност в териториалния й обхват, придобита по нормативен път по силата на чл. 12 и чл. 7, ал. 1 ДОПК. Същата е първична, а с акта по чл. 112, ал. 2, т. 1 от кодекса, териториалният директор упражнява организационно - управленско правомощие, чрез което към основната материална компетентност на органа по приходите се добавя допълнителна персонална компетентност по косвен начин чрез конкретизация на титуляря на правомощието за издаване на заповед за възлагане. Това разбиране на колегиите на ВАС е застъпено отново в мотивите на Тълкувателно решение 5/13.12.2016 г. по тълк. д. 10/2016 г., съгласно които "материалната компетентност за издаване на ревизионния акт по отношение на органа, който издава заповедта за възлагане на ревизията, произтича по силата на закона - чл. 119, ал. 2 ДОПК, а не по силата на заповедта на териториалния директор по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК". Релевантна за дължимата преценка е и разпоредбата на чл. 7, ал. 1 ЗНАП, който определя като органи по приходите: изпълнителният директор и неговите заместници; териториалните директори и техните заместници; главните директори на главните дирекции, директорите на дирекции, началниците на отдели и сектори; служителите, заемащи длъжност "държавен експерт по приходите", "държавен инспектор по приходите", "главен експерт по приходите", "старши експерт по приходите", "експерт по приходите", "главен инспектор по приходите", "старши инспектор по приходите" и "инспектор по приходите". Цитираната норма сочи, че длъжностните нива в НАП не са обвързани с функцията, а от там и първичната компетентност на орган по приходите, поради което промяната в длъжността и то в рамките на същата териториална дирекция не води до отпадане на законово предоставените му правомощия. Както ДОПК, така и ЗНАП, не регламентират компетентност по степен за възложителя на ревизията, поради което с назначаването му на съответното длъжностно лице на друга длъжност в същата дирекция не отпада неговата материална и териториална компетентност на орган по приходите. До този извод са достигнали и тричленните състави, постановил Решение 1316/06.02.2024 г. по адм. д. 12245/2023 г. и Решение 5041/15.05.2025г. по адм. дело 3094/2025г. на Върховния административен съд, в които е изрично уточнено, че в понятието "трайна невъзможност за изпълнение на служебните задължения" по смисъла на чл. 7, ал. 3 ДОПК не попада промяната в длъжността или преназначаването от една длъжност на друга в рамките на приходната администрация, когато липсват доказателства, че лицето е загубило качеството си на орган по приходите. Сама по себе си промяната на длъжността на едно длъжностно лице в рамките на същата териториална дирекция не може да доведе до отпадане на нормативно предоставената му материалната му компетентност, в качеството му на орган по приходите. /така и Решение 3668/18.04.2022 г. по адм. д. 6851/2021 г. на ВАС; Решение 4634/16.05.2022 г. по адм. д. 13544/2020 г. на ВАС; Решение 818/26.01.2016 г. по адм. д. 6113/2015 г. на ВАС; Решение 13914/19.12.2016 г. по адм. д. 8843/2016 г. на ВАС; Решение 5006/21.04.2017 г. по адм. д. 10621/2016 г. на ВАС, Решение 6601/29.05.2017 г. по адм. д. 6333/2016 г. на ВАС и др./ Обоснован е изводът на първостепенния съд, че логическото тълкуване на чл.7, ал.3 ДОПК изключва възможността да се приеме, че с отпадането на процесуално правомощие, възникващо по силата на организационно - управленски акт, какъвто е заповедта по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК, отпада и компетентността по смисъла на чл. 7, ал. 3 ДОПК, а от там, че е налице невъзможност, произтичаща от промяна на длъжността. Такава невъзможност ще е налице само ако съответното длъжностно лице загуби качеството си на орган по приходите или промени длъжността си чрез преместване в друга териториална дирекция, но не и при преназначаването му на друга длъжност в рамките на същата администрация. Гореизложеното, наред с прогласените в чл. 3 и чл. 4 ДОПК основни принципи на обективност, самостоятелност и независимост на органите по приходите, обосновават извода, че с промяната на длъжността на В. К. в рамките на ТД на НАП - Пловдив, същата е запазила качеството си на орган по приходите по чл. 7, ал. 1, т. 2 ЗНАП. Поради това нейното преназначаване не е довело до отпадане на компетентността ѝ по ДОПК и не е могло да бъде основание за изземване на процесното ревизионно производство и възлагането му на друг орган. Още повече, че функциите на този нов орган в случая са осъществени от длъжностно лице, което обективно не е имало никакъв досег до конкретното ревизионно производство. На практика същото не е разполагало с никаква информация за релевантните и действителните факти и истината по смисъла на чл. 3 ДОПК и не е осъществявало производство съгласно чл. 4 ДОПК. Съдът правилно е преценил, че длъжностното лице, осъществяващо функциите на органа, на който е възложено иззетото правомощие, е издало ЗИЗВР Р-16002423001618-020-006/ 11.09.2023г. (л.204, т.I), но видно от съдържанието й, с нея не са променени нито обхвата на ревизията, нито срока, нито състава на ревизиращия екип. На практика Т. К. единствено е подписала оспорения РА в качеството си на възложител на ревизията. Тя обаче не е разполагала с това правомощие поради неправомерността на изземването по чл. 7, ал. 3 ДОПК, а обжалваният РА е следвало да бъде издаден от първоначално определения от Териториалния директор за възложител на ревизията орган и посоченото в заповедта по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК длъжностно лице, осъществяващо неговите функции. Тъй като това не е сторено, то един от издателите на РА се явява некомпетентен орган по чл. 119, ал.2 ДОПК, а всяка липсва на компетентност обосновава извод за нищожност. Като е достигнал до същия краен извод, първоинстанционният съд е постановил правилно решение, което не страда от заявените касационни пороци и следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и направеното искане, в полза на ответника по касация следва да се присъдят осъществените в настоящото производство разноски, възлизащи на сумата 8 365,20 лв. заплатено адвокатско възнаграждение. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение