Решение № 1890 от 19.2.2024 г. на ВАС по адм. д. № 6125/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК.

Образувано е по касационната жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София срещу Решение 2442/10.04.2023 г., постановено по адм. дело 4002/2022 г. по описа на Административен съд София-град (АССГ), в частта, с която, по жалбата на Б. Рабчев, гр. София, [жк], [улица], е отменен Ревизионен акт (РА) Р-22221721000779-091-001/16.12.2021 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП София, потвърден с Решение 399/14.03.2022 г. на директора на дирекция "ОДОП" София, с който в тежест на ревизирания са установени задължения по ЗДДФЛ за 2017 г., 2018 г. и 2019 г. общо в размер на 132 401,77 лв. с лихви за забава 32 571,22 лв., за сумата над 16,70 лв. и лихва над 2,50 лв. за данъчен период 2019 г.

Наведено е касационното основание по чл. 209, т. 3, предл. 1 АПК, чието осъществяване се аргументира с довод, че решението не съдържа мотиви, въз основа на които първостепенният съд приема, че полученият от Рабчев през данъчните периоди 2018 г. и 2019 г. от продажба на акции доход е от разпореждане с финансови инструменти на регулиран пазар. Поддържа се, че възприетото от АССГ твърдение на ревизирания в този смисъл не се подкрепя от събраните в производството доказателства. По тези съображения се иска отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата срещу РА. Претендират се и деловодните разноски.

Ответникът по касационната жалба, Б. Рабчев, чрез адв. Симеонова, оспорва нейната основателност по съображения, изложени в писмено становище. Иска да бъде оставено в сила първоинстанционното решение и присъждане на разноски.

Заключението на прокурора от Върховната прокуратура е за допустимост и основателност на касационната жалба.

Върховният административен съд, в състав на Първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК приема следното:

Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, поради което е процесуално допустима.

Разгледана по същество, е неоснователна.

Пред АССГ е оспорен РА, с който в тежест на Рабчев са установени задължения по ЗДДФЛ за 2017 г., 2018 г. и 2019 г. общо в размер на 132 401,77 лв. с лихви за забава 32 571,22 лв.

АССГ е приел, че жалбата срещу РА е допустима като подадена в срока по чл. 156, ал. 1 ДОПК от легитимирано лице с правен интерес. Ревизионният доклад (РД) е съставен, а РА е издаден от компетентни органи, а в ревизионното производство не са допуснати съществени нарушения на процесуални правила.

За да отмени акта като материално незаконосъобразен в сега разглежданата част, съдът е приел, че за данъчен период 2017 г. съпоставката между доходите на Рабчев и извършените от него разходи не сочи да е налице недостиг на парични средства и следователно не се установява хипотезата на чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК, а реализираните от него през ревизираните 2018 г. и 2019 г. доходи от продажба на акции на Caterpillar, Freeport Mcmoran, Las Vegas Sands, MGM Resort са извън обхвата на чл. 33, ал. 3 ЗДДФЛ. Според първостепенния съд акциите на четирите компании са публично предлагани и са продадени от швейцарския инвестиционно-банков посредник Ю Би Ес Швейцария АГ на Лондонската фондова борса, което обуславя приложимост на чл. 13, ал. 1, т. 3 ЗДДФЛ.

Решението е валидно и допустимо. Независимо от лаконичните му мотиви, то е правилно по постановения резултат.

Първият спорен въпрос между страните по делото е превишават ли разходите на Рабчев неговите придобити доходи през данъчни периоди 2017 г. и 2018 г.

Според констатациите и изводите на ревизиращия екип, онагледени в таблицата на стр. 52-54 от РД, за данъчен период 2017 г. не е налице превишение на разходите над размера на придобитите приходи, не е установен недостиг на парични средства, който да подлежи на облагане. За целите на производството е определено салдо на наличните парични средства в брой към 31.12.2017 г. в размер на 4204,14 лв. Същото се отнася за данъчен период 2018 г. прието е, че наличните парични средства в брой към 31.12.2018 г. са в размер на 131 696,72 лв. За периода 2018 г. е констатирана продажба на придобити по силата на дарение през 2016 г. акции на Caterpillar, Freeport Mcmoran, Las Vegas Sands, MGM Resort за сумата 472 805,87 щатски долара, равностойни на 752 584,03 лв., а за периода 2019 г. Рабчев е продал акции на същите компании за сумата 212 258,23 щатски долара, равностойни на 363 394,58 лв.

В РА са пресъздадени процесуалните действия на ревизиращия екип и събраните писмени доказателства, но не са възпроизведени таблиците от РД, проследяващи хронологично доходите и разходите на Рабчев. В РА не се съдържат различни от изложените в РД фактически констатации, нито са извършени преизчисления на салдата на паричните средства за данъчните периоди 2017 г. и 2018 г., но въпреки това на стр. 12 от РА, респ. на стр. 7 от потвърждаващото го решение се сочи, че за отчетната 2017 г. е установен недостиг на парични средства в размер на 151 589,37 лв., а за 2018 г. недостиг на такива, възлизащ на 26 282,65 лв. Този извод не намира подкрепа в събраните по преписката доказателства и се опровергава от заключението на ССчЕ, което касаторът не е оспорил и което правилно е ценено като обективно, точно и професионално дадено.

По делото липсва спор по фактите, касаещи доходите на Рабчев от продажбата на акции на Caterpillar, Freeport Mcmoran, Las Vegas Sands, MGM Resort. Противоречивите позиции на страните са по приложението на материалния закон попада ли полученият от ответника по касация доход в обхвата на чл. 13, ал. 1, т. 3 ЗДДФЛ.

Необлагаеми по силата на цитираната норма са доходите от разпореждане с финансови инструменти по смисъла на § 1, т. 11, б. а ДР на ЗДДФЛ - с дялове и акции на колективни инвестиционни схеми и на национални инвестиционни фондове, акции, права и държавни ценни книжа, извършени на регулиран пазар по смисъла на чл. 152, ал. 1 и 2 от Закона за пазарите на финансови инструменти. Регулиран пазар по смисъла на чл. 152, ал. 1 ЗПФИ е многостранна система, организирана и/или управлявана от пазарен оператор, която среща или съдейства за срещането на интересите за покупка и продажба на финансови инструменти на множество трети страни чрез системата и в съответствие с нейните недискреционни правила по начин, резултатът от който е сключването на договор във връзка с финансовите инструменти, допуснати до търговия съгласно нейните правила и/или системи, лицензирана и функционираща редовно в съответствие с изискванията на този закон и актовете по прилагането му.

Съгласно чл. 152, ал. 2 ЗПФИ регулиран пазар е и всяка многостранна система, която е лицензирана и функционира като регулиран пазар в съответствие с изискванията на Директива 2014/65/ЕС.

Самата директива също дефинира термина регулиран пазар (чл. 4, § 1, т. 21) като многостранна система, организирана и/или управлявана от пазарен оператор, която обединява или улеснява обединяването на многобройни интереси на трети лица за покупка и продажба на финансови инструменти в рамките на самата система и в съответствие с нейните недискреционни правила по начин, който води до сключването на договор за финансовите инструменти, допуснати до търговия съгласно нейните правила и/или системи, и която е лицензирана и функционира редовно в съответствие с раздел III от настоящата директива. От тази дефиниция следва, че за да се счита за регулиран пазар, дадена система за търговия с финансови инструменти трябва да отговаря на следните условия:

• да бъде многостранна, а не двустранна система за търговия, администрирана от пазарен оператор, който действа като трето лице, независимо от купувачите и от продавачите;

• да обединява или да улеснява обединяването на многобройни интереси на трети лица за покупката и продажбата на финансови инструменти в рамките на системата;

• сделките с финансови инструменти, приемани за търговия съгласно нейните правила или системи, следва да водят до сключването на договори;

• трябва да функционира в съответствие с недискреционни правила;

• следва да разполага с административно разрешително, което националните органи за финансов надзор предоставят, ако платформата функционира регулярно в съответствие с разпоредбите на Директивата.

Член 56 от Директива 2014/65/ЕС предвижда, че всяка държава членка съставя списък на регулираните пазари, за които тя е държава членка по произход, и изпраща този списък на другите държави членки и Европейския орган за ценни книжа и пазари (ЕОЦКП). Подобно уведомяване се прави по отношение на всяка промяна в списъка. ЕОЦКП публикува и поддържа актуален списък на всички регулирани пазари на своята интернет страница. Според чл. 4, § 55, буква б) от директивата държава-членка по произход в случаите на регулиран пазар е държавата членка, в която е регистриран регулираният пазар или, ако съгласно националното право на тази държава членка той няма седалище държавата членка, в която е разположено главното управление на регулирания пазар.

На интернет адрес https://eur-lex.europa.eu/LexUriServ/LexUriServ.do?uri=OJ:C:2009:158:0003:0008:BG:PDF е достъпно публикуваното в Официален вестник на Европейския съюз на 15.07.2011 г. С 158/3 Представяне с коментар на регулираните пазари и националните разпоредби за прилагане на съответните изисквания на ДПФИ , изготвено при действието на Директива 2004/39/ЕО на Европейския парламент и на Съвета от 21 април 2004 г. относно пазарите на финансови инструменти, за изменение на Директиви 85/611/ЕИО и 93/6/ЕИО на Съвета и Директива 2000/12/ЕО на Европейския парламент и на Съвета и за отмяна на Директива 93/22/ЕИО на Съвета. В съдържанието на таблицата от същото за Обединеното кралство под 6 е вписана Лондонската фондова борса (London Stock Exchange) с отразяването, че тя представлява регулиран пазар. Липсват публично достъпни данни до напускането на Обединеното кралство на Европейския съюз на 01.01.2020 г. да е настъпила промяна на цитираното обстоятелство.

Според разясненията, дадени с Решение на СЕС от 22 март 2012 година по дело C-248/11 Rareş Doralin Nilaş и др. фактът на включването в този списък не е съставен елемент от квалификацията на даден пазар на финансови инструменти като регулиран пазар по смисъла на Директива 2004/39, (уреждаща релевантната материя преди приемането на Директива 2014/65/ЕС). Поради това фактът на невписване в посочения списък сам по себе си не е достатъчен за изключването на възможността въпросният пазар да е регулиран пазар (т. 54).

В първоинстанционното производство като писмени доказателства са приети изходящи от UBC Switzerland AG и придружени с точен превод на български език (чл. 55, ал. 1 ДОПК) справки за дохода на Б. Рабчев през 2018 г. и 2019 г. от продажба на акции на Caterpillar, Freeport Mcmoran, Las Vegas Sands, MGM Resort и списъци на транзакциите за същите периоди, съдържащи префикс US (код за търговия на компанията на борсите) и означението XLOM съкращението на Лондонската фондова борса. Въз основа на тези писмени доказателства от Българската фондова борса (БФБ) е изискано становище на коя фондова борса са търгувани акциите на Рабчев.

Според постъпило в АССГ на 30.12.2022 г. писмо на изпълнителния директор на БФБ в справките за сключени договори (contract notes), издадени от UBS Switzerland AG като място за търговия на сключените сделки с финансови инструменти е посочена Лондонската фондова борса. Документите не позволяват формиране на еднозначен извод дали сделките са сключени на регулирания пазар, организиран от Лондонската фондова борса, или на многостранна система за търговия, организирана от същата.

Неоснователен е касационният довод, че цитираното становище опровергава тезата на ревизирания, че сделките са сключени на регулиран пазар. Многостранна система за търговия" или МСТ" (MFT) по смисъла на чл. 4, § 1, т. 22 от Директивата означава многостранна система, организирана от инвестиционен посредник или пазарен оператор, която обединява многобройни интереси на трети лица за покупка и продажба на финансови инструменти - в рамките на самата система и в съответствие с нейните недискреционни правила - по начин, който води до сключването на договор в съответствие с раздел II от настоящата директива. Вторият вид система за търговия, който съответства на т.н. многостранни търговски системи (МТС), е въведен с ДПФИ I, за да обхване алтернативните механизми за търговия, възникнали в практиката в резултат на технологичния прогрес. МТС също са многостранни системи за търговия, в рамките на които си взаимодействат интереси на трети лица за покупка и продажба, които водят до сключване на договори, като е налице недискреционно управление от страна на оператор или на инвестиционно дружество и е необходимо административно разрешително - заключение на Генералния адвокат M. Sánchez-Bordona по дело C-658/15 (Robeco Hollands Bezit N.V. и др. срещу Stichting Autoriteit Financiële Markten).

Изложеното обуславя извод, че спорните продажби на акции са извършени на Лондонската фондова борса на регулиран пазар, организиран от нея (чл. 152, ал. 1 ЗПФИ), или на многостранна система за търговия, организирана от Лондонската фондова борса (чл. 152, ал. 2 ЗПФИ) и следователно доходите от тях са в обхвата на чл. 13, ал. 1 , т. 3 ЗДДФЛ.

С оглед така изложените съображения АССГ е обосновал правилен извод за това, че не е налице обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК и подлежаща на облагане с данък данъчна основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК. Приемайки, че РА е незаконосъобразен, той е постановил съответно на материалноправните норми решение, което следва да бъде оставено в сила.

При този изход на спора и своевременно заявеното искане право на разноски има само ответникът по касационната жалба, каквито Рабчев е направил за заплащане на възнаграждение на адв. Симеонова за касационната инстанция в размер на 11 000 лв.

Така мотивиран, и на основание чл. 221, ал. 2, изр. първо, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение