Решение № 3540 от 22.03.2017 г. на ВАС по адм. д. № 4565/2016 г.

Решение № 3540 от 22.03.2017 г. на ВАС по адм. д. № 4565/2016 г., I о., докладчик съдията Милена Славейкова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс.

Образувано е по касационна жалба на "Рейсинг ойл" ООД със седалище и адрес на управление гр. С., район "И.", ул. "5001" № 12, против решение № 8092 от 21.12.2015 г. на Административен съд С. град (АССГ), постановено по адм. д. № 259/2015 г., с което е отхвърлена жалбата му срещу ревизионен акт (РА) № 2141400556 от 27.08.2014 г. на органи по приходите при ТД на НАП гр. С., потвърден с решение № 2168 от 05.12.2014 г. на директора на Дирекция "ОДОП" гр. С.

Претендира се отмяна на съдебното решение като неправилно поради неправилно приложение на закона, съществени процесуални нарушения и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът излага съображения за нищожност и незаконосъобразност на РА. Поддържа наличие на реални доставки на стоки и услуги по смисъла на чл. 6 и чл. 9 ЗДДС от доставчиците "КПФ Строй БГ" ЕООД и "Санита къмпани" ЕООД, за което своевременно били представени договори, приемо-предавателни протоколи (ППП) и доказателства за плащане, включително и за предходните доставчици. Претендира отмяна на съдебното решение и постановяване на друго такова по същество на спора за отмяна на РА. Претендира разноски.

Ответникът директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) гр. С. оспорва касационната жалба чрез юрк. Горанов. Претендира юрисконсултско възнаграждение.

Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените отменителни основания, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна:

С оспорения РА за извършена ревизия по ЗДДС за периода 05.10.2012 г. - 30.09.2013 г. и по ЗКПО за периода 25.09.2012 г. - 31.12.2012 г. на касатора са установени задължения по ЗДДС в резултат на отказано право на приспадане на ДК поради липса на реални доставки на основание чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1 и чл. 70, ал. 5, вр. чл. 6 и чл. 9 ЗДДС в размер на 61 751.96 лв. главница и 10 942.24 лв. лихви за забава и за корпоративен данък общо в размер на 257.34 лв. и лихви в размер на 36.82 лв., по фактури, издадени от "КПФ Строй БГ" ЕООД, ЕИК 202233947 и "Санита къмпани" ЕООД, ЕИК *********.

Ревизиращите органи са съобразили, че доставчикът "КПФ Строй БГ" ЕООД, издал данъчни фактури с предмет: пребоядисване, лепене на плочки, смяна на дограма, почистване на терен обект Л., доставка и монтаж на инсталация за сървър обект Л. и обект Д., няма назначени лица по трудови или извънтрудови правоотношения, не е декларирал собствени или наети търговски обекти. Същият е новосъздадено дружество, регистрирано на 13.09.2012 г. и служебно дерегистрирано, считано от 02.01.2013 г. Приходните органи са приели, че доставчикът не е разполагал със средства да закупи нужните за ремонта материали и компютърен сървър, тъй като е регистриран на 13.09.2012 г. с капитал от 2 лв., а ревизираното лице (РЛ) е заплатило дължимата цена през м. януари 2013 г.

По отношение на доставчика "Санита къмпани" ЕООД, издал фактури с предмет: изработка и дизайн на нов бранд, аванс по договор за изработка на ЕRР системи, предпечат на реклама и рекламни материали по опис, също е установено, че няма назначени лица по трудови или извънтрудови правоотношения, не е декларирал собствени или наети търговски обекти. По фактура № 0...011/26.11.2012 г. с предмет аванс по договор за изработка на ЕRР системи приходните органи са приели, че доставка не е изпълнена. С оглед уговорката осъщественото плащане в размер на 15 828.00 лв. да се счита за неустойка за неизпълнение ДК е отказан на основание чл. 26, ал. 2, изр. 2-ро ЗДДС за платената сума от 15 828.00 лв. За останалата част от сумата по фактурата (34 135 лв. ДО и 6827 лв. ДДС) правото на приспадане на ДК е отказано поради липса на реална доставка.

По отношение на представения договор за изработка на рекламни материали е съобразено, че доставчикът не разполага с назначени работници, ДМА и материали, а липсват данни за превъзлагане. Прието е, че доставчикът не е разполагал с финансови средства да закупи и/или изработи рекламните материали, тъй като е новоучредено дружество на 19.09.2012 г. с капитал от 2 лв. при липса на други оборотни средства и служебно дерегистрирано на 02.01.2013 г., докато РЛ е извършило плащане през м. 01 и м. 02.2013 г.

Предвид установените резултати по ЗДДС на основание чл. 26, т. 2, вр. чл. 10, ал. 1 ЗКПО е преобразуван финансовия резултат за 2012 г. в посока увеличение със сумата 2573.37 лв., представляваща осчетоводени разходи по фактура № 0...09/14.11.2012 г., издадена от "Санита къмпани" ЕООД.

Решаващият орган е изложил допълнителни аргументи за противоречия в представените фактури от "Йоби груп" ЕООД като подизпълнител на "КПФ Строй БГ" ЕООД, както и за липса и при двамата доставчици на трудов ресурс, материали и техника за изпълнение на фактурираните ремонтни услуги. По отношение на фактурираната доставка и монтаж на компютър - сървър е съобразена липсата на лица, притежаващи необходимата компетентност за въвеждане в експлоатация на специфичната техника и липсата на доказателства за закупуването й. Посочено е, че дружествата нямат назначени работници, а управителят на "КПФ Строй БГ" ЕООД е бил назначен по трудови договори като сметосъбирач, пазач и общ работник.

Изразено е съмнение в икономическата логика на решението на РЛ да възложи изпълнението на фактурираните доставки и да заплати възнаграждение на доставчици (и то след дерегистрацията им по ЗДДС), които не разполагат с търговски обекти и квалифициран персонал, поради което е направен извод, че се касае за формално документиране при липса на реални доставки.

За да отхвърли изцяло оспорването административният съд е приел, че РА е издаден от компетентни органи по приходите, в установената форма и при спазване на процесуалния и материални закони. При съобразяване на доказателствената тежест по чл. 154 ГПК, вр. § 2 от ДР на ДОПК е приел, че ревизираното лице не е доказало реалното извършване на фактурираните услуги и възможността на доставчиците да ги извършат. Не е кредитирал допълнително представените фактури от подизпълнителя "Йоби груп" ЕООД поради констатирани несъответствия с другите доказателства по делото. По отношение на договора за доставка на техника с "КПФ Строй БГ" ЕООД е приел, че е без дата, не съдържа никакви индивидуализиращи данни на техниката, не е представено Приложение № 1 към него, няма приемо-предавателен протокол (ППП). Допълнителни аргументи е намерил в липсата на техническа, материална и кадрова обезпеченост на "КПФ Строй БГ" ЕООД и "Йоби груп" ЕООД като косвено указание за липса на реално изпълнени услуги на специфичната доставка по монтаж на компютър-сървър при доказана ниска квалификация на управителите на доставчиците и липса на конкретна информация за произхода, марката и модела на компютърната конфигурация, липсата на техническо задание като неразделна част от договора за доставка на техника.

По отношение доставчика "Санита къмпани" ЕООД съдът е съобразил липсата на доказателства, че РЛ е получило рекламни материали от него, тъй като изпълнението на предмета на доставката - предпечат на реклама, изработка и доставка на рекламни материали, изисквало наличие на съответната техника и компетентни лица, данни за каквито липсвали по делото. Изложил е аргументи за липса на доказателства за произхода на материалите, място на съхранение, транспорт, одобрен дизайн на рекламните материали. Съдът не е кредитирал представени по делото сметки за изплатени суми на физически лица поради конкретни съответствия в съдържанието им и липса на подписи на лицата, получили сумите. В обобщение съдът е приел, че правото на приспадане на ДК е отказано законосъобразно, както и правилно е установено допълнително задължение за корпоративен данък за 2012 г. поради преобразуване на финансовия резултат на основание чл. 26, т. 2, вр. чл. 10, ал. 1 и ал. 2, чл. 16, ал. 1 и ал. 2, т. 4 ЗКПО с необосновано отчетени текущи разходи за предпечатни услуги по фактура № 0...09/14.11.2012 г., издадена от "Санита къмпани" ЕООД.

Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. Касационните оплаквания на ревизираното дружество съдържат основно доводи относно реалността на доставките по спорните фактури, относими към законосъобразността на РА, на които е даден подробен отговор с обжалваното решение при правилно приложение на материалния закон, правилно разпределение на доказателствената тежест и правилно формиране на правните изводи на съда в съответствие с правилата на логическото мислене и съвкупна преценка на всички факти, обстоятелства и доказателствата, без да е допуснато изопачаването им или неправилното им тълкуване.

Липсата на доставка е основание да се откаже право на приспадане на ДК поради нарушение на основните принципи на системата на ДДС - наличие на реална икономическа дейност и данъчен неутралитет, който цели да освободи от данъчна тежест всички реални икономически дейности. Правилни са основните доводи на решаващия съд, съобразени с практиката на СЕС, че не е възможно приспадането на данък, който е дължим, единствено поради вписване във фактурата, тъй като упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци - Решение от 13 декември 1989 г., G. H. C-342/87, Решение от 19 септември 2000 г. Schmeink & Cofreth AG & Co. KG срещу F. B. и M. S. срещу F. E. C - 454/98, решение по дело С-152/02 на СЕО и т. 49 от решението по дело С-285/09 на СЕС, т. 44 от решение по съединени дела № С-80/11 и С-142/11. Следователно наличието на реална доставка е материалноправно изискване за признаване право на данъчен кредит, както съобразно цитираните норми на съюзното право и практиката на СЕС, така и съобразно националното законодателство. За да се установи, че на основание доставката на стоки/услуги е налице право на приспадане, е необходимо да се провери, дали доставките са реално осъществени и дали са използвани от лицето са извършването на облагаеми доставки (т. 31 от решение на СЕС по дело С-285/11). Директива 2006/112/ЕО и принципът на данъчен неутралитет допускат националната юрисдикция да провери въз основа на цялостна преценка на всички обстоятелства по случая дали самият издател на фактурата е извършил въпросната сделка (т. 53 от решение на СЕС от от 06.09.2012 г. по дело С-324/11 "G. T."). Именно в това се състоят основните аргументи на ревизиращите органи, че издателите на процесните фактури не са доставчици по посочените в тях стоки и услуги.

Реална доставка на стоки по смисъла на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО е всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик. Доставката на услуги подлежи на данъчно облагане само ако между доставчика и получателя съществува реално правоотношение с достатъчно индивидуализиран предмет, в рамките на което се разменят конкретни взаимни престации, като полученото от доставчика възнаграждение представлява действителната равностойност на предоставената услуга (т. 29 от решение от 27.03.2014 г. по дело С-151/13 L. R. dOr) и само ако е налице пряка връзка между доставената услуга и получената насрещна престация. В доказателствена тежест на ревизираното лице е да установи наличието на реални доставки на услуги в цитирания смисъл: действително правоотношение, в рамките на което реално се разменят насрещни престации, пряка връзка между услугата и възнаграждението, което представлява действителната равностойност на услугата и чийто размер предварително е определен според добре установени критерии (т. 37 от решение от 27.03.2014 г. по дело С-151/13 L. R. dOr и т. 40 от решение на СЕС от 20.06.2013 г. по дело С-653/11). Ето защо при доставките на услуги е относимо изследване дали при възлагане на услугата страните са договорили по достатъчно конкретен начин вида, количеството, качеството, единичната и обща цена на услугата и какви отделни компоненти формират договорната цена, защото индивидуализираното в достатъчна степен възлагане улеснява проверката дали е налице достатъчно конкретизирано приемане на резултата от изпълнението.

Изцяло неоснователни са доводите на касатора за неправилно разпределение на доказателствената тежест от решаващия съд. В хода на съдебното производство изцяло в доказателствена тежест на ревизираното лице е да докаже твърдения от него, благоприятен положителен факт от обективната действителност за наличие на реални доставки на стоки и услуги. Основание за този извод се намира, както в общата процесуална разпоредба на чл. 154, ал. 1 ГПК, така и в практиката на СЕС - т. 37 от решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело С-78/12 "Евита-К": лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това. Следва да се отбележи, че именно националният съд въз основа на националните правила за доказването в съответствие в принципа на процесуална автономия извършва обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора, за да отговори на спорния материалноправен въпрос относно законосъобразното упражняване на правото на ДК (т. 32 от решение на СЕС от 06.12.2012 г. по дело С-285/11 "Боник" ЕООД и т. 37 и т. 43 от решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело С-78/12 "Евита-К"). Фактическите установявания са специфични за всеки един от случаите, зависят от процесуалната активност на страните в хода на производството въз основа на националните правила за доказването и в съдебната фаза са предмет на решаващата дейност на съда - установени ли са (доказани ли са) съответните обективни данни, въз основа на които да се направи извод, че е налице прехвърляне на правото на разпореждане със съответната вещ като собственик (налице е реална доставка на стоки) или реално изпълнение услуги със съответен обективиран и реално престиран резултат.

С договор за поръчка от 30.10.2012 г. РЛ претендира да е възложило на "КПФ Строй БГ" ЕООД изпълнението на редица СМР на обект "Б. Д.": пребоядисване на стени (вътрешни с латекс и външни - с мазилка), лепене на плочки, смяна на дограма, подмяна на метални ламели - козирка, боядисване - колони, козирка и ограда, хидроизолация на покрив, подмяна на осветление и подмяна на ел. табло. Договорено е възнаграждение в размер на 99 600 лв. без никакви данни как е формирано същото и при липса на приложена количествено-стойностна сметка. В договора не е посочен обемът на строителните дейности чрез конкретизиране размера на площта, върху която се изпълняват СМР, не е посочено за чия сметка са материалите, поради което по никакъв начин не може да се установи как е формирана договорната цена съобразно горепосоченото тълкуване на СЕС - възнаграждението да представлява действителната равностойност на услугата, чийто размер предварително е определен според добре установени критерии. Неконкретизираният предмет на договора от 30.10.2012 г. препятства извод за наличие на действително правоотношение, в рамките на което реално се разменят насрещни престации поради липса на уговорки относно съществени елементи от строителните услуги - размер на ремонтираните площи, единична цена за ремонтните дейности и данни за разходите за труд и материали. По същата причина не може да се установи връзката на договора с приемо-предавателния протокол от 28.12.2012 г., с който страните са установили действително извършени СМР. Съвпадението в крайната цена от 99 600 лв. без ДДС при липса на договорено количество в договора и протоколиране на недоговорени СМР в протокола от 28.12.2012 г. (окачен таван, луминисцентни лампи, изработка на постамент за реклама) е указание единствено за документално оформяне на отношенията, на които не съответстват реални стопански операции. Изцяло неясно е посоченото в т. 15 от протокола от 28.12.2012 г. приемане на СМР, наименовани "други" на стойност 13523 лв., очевидно с цел да се постигне "договорената сума" от 99 600 лв.

Обосновано при съвкупната преценка на доказателствата по делото решаващият съд е съобразил, че липсва дата на сключване на другия договор, с който РЛ възлага на "КПФ Строй БГ" ЕООД доставката на компютър - сървър, не е представено посоченото в договора приложение № 1, което е от изключителна важност за конкретизация на предмета на договора, тъй като представлява техническото задание, в което техниката следва да е описана по вид и комплектация. Не е представено предложение от доставчика, уговорено в чл. 3 от договора. Липсват данни как е формирана договорната цена в размер на 24 720 лв. без ДДС. П. е, че тази цена включва разходи за доставка, опаковка, транспорт, разопаковане, инсталация, привеждане в работно състояние, гаранционно обслужване, ръководство за работа и техническа спецификация, но информация и доказателства в подкрепа на така описаните дейности липсват по делото. Издадени са две фактури от 16.11.2012 г. и от 20.11.2012 г. с предмет доставка и монтаж на инсталации за сървър на обекти в Л. и Д. Административният съд правилно е отбелязал липсата на данни за предадена и монтирана компютърна техника. Изводите за липса на реални доставки се потвърждават и от невъзможността да бъзе индивидуализирана техниката.

Доставчикът "КПФ Строй БГ" ЕООД е издал фактури с предмет почистване на терен обект Д. на стойност 10 500 лв. без ДДС и почистване на терен обект Л. на същата стойност без никаква конкретизация на предмета на възложеното (какво включва почистването, на какъв терен е, как ще бъде изпълнено), както и как е формирана цената на услугата. Съответстващ на това документално оформяне на правоотношенията е извод за липса на реални доставки на услуги като материалноправна предпоставка за признаване на правото на приспадане на ДК.

С договор от 01.10.2013 г. (очевидно е налице техническа грешка, доколкото ППП е от 22.12.2012 г.) РЛ е възложило на "Санита къмпани" ЕООД да изработи и достави рекламни материали и офис консумативи по видове, количество и единична цена, описана в договора, на обща стойност 24 303.80 лв. без ДДС. Н. е ясно какво включва услугата "разпространение на рекламни материали" с количество 1 брой на стойност 903.80 лв. Издадени са фактури № 8/12.11.2012 г. с предмет изработка на рекламни материали на стойност 8743.80 лв. без ДДС, № 9/14.11.2012 г. с предмет предпечат на реклама на стойност 12 411.00 лв. без ДДС и № 10/16.11.2012 г. с предмет рекламни материали по опис на стойност 15560.00 лв. без ДДС. Н. е представен опис към фактурата. Не са налице данни, че доставчикът разполага с техническата възможност да изработи и отпечата рекламни материали. Липсват всякакви доказателства за предаването на конкретен вид и брой рекламни материали от доставчика към ревизираното дружество.

С договор от 02.11.2012 г. РЛ е възложило на "Санита къмпани" ЕООД да изработи задание за информационна система, да персонализира и настрои системата за нуждите на клиента, да разработи предефинирани справки и документи, интерфейси към други продукти, да внедри и тества системата, да издаде лицензи за изпълването й, да обучи служители за работа със системата и да осигури абонаментна поддръжка. В приложение № 1 към договора е уговорена цена в размер на 48 394 евро без ДДС, която включва 20 000 евро без ДДС за лицензии и 28 394 евро без ДДС за разработване и внедряване на системата. С анекс от 26.03.2013 г. страните са постигнали съгласие, че договорът се замразява поради забавено плащане от възложителя на аванса по договора (договорен в размер на 24 197 евро), като направеното плащане в размер на 15 828 лв. остава като гаранция за продължаване на работата, а при неизпълнение - като неустойка. Издадена е фактура № 0.. 11/26.11.2012 г. с предмет аванс по договор за изработка на ЕRР системи с ДО 47 325 лв. и ДДС 9465 лв. Налице е плащане в размер на 15 828 лв., потвърдено посредством ССЕ. Ревизираното дружество поддържа, че е налице реално изпълнение на договора от 02.11.2012 г., но освен същия и спорната фактура по делото не са ангажирани никакви други доказателства за реално изработено и предадено задание, за монтирана система, за издадени лицензи или обучени служители, което правилно е съобразно като основание да се откаже правото на приспадане по ДК по фактурата. Съгласно тълкуването, дадено в решение на СЕС от 13.03.2014 г. по дело С-107/13 приспадането на ДДС, извършено от получателя по фактура, издадена за авансово плащане във връзка с доставка на стоки, следва да се коригира, когато при обстоятелства като тези по главното производство тази доставка в крайна сметка не е извършена, въпреки че доставчикът все още дължи този данък и не е възстановил авансово платената сума.

С договор от 01.10.2012 г. РЛ е възложило на "Санита къмпани" ЕООД да разработи визия за нов рекламен бранд на търговската марка "Рейсинг ойл" - лого, визия на тотеми, знамена, клиентски карти, срещу възнаграждение в размер на 75 400 лв. без ДДС, платимо в 5 дневен срок от подписване на договора. Издадена е фактура № 4/31.10.2012 г. с предмет изработка и дизайн на нов бранд на стойност 75 400 лв. без ДДС. С. съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ) фактурата е разплатена изцяло. Идентично на другите договори предметът на възложеното изработване на "нов рекламен бранд" е изцяло неясен. Липсва каквато и да било яснота относно вида на "изработените" лого, визия на тотеми, знамена, клиентски карти, включително данни за предаване на изготвени рекламни материали от доставчика към РЛ.

Обосновано не са кредитирани допълнително представените с жалбата по административен ред доказателства. В представените от "Йоби груп" ЕООД фактури е отбелязано, че данъчните събития са от 05.10., 08.10. и от 15.10.2012 г., т. е. преди договора от 30.10.2012 г., с който "Рейсинг ойл" ООД възлага на "КПФ Строй БГ" ЕООД изпълнението на СМР, а неясно защо две от фактурите са от 08.10.2014 г. В договора от 30.10.2012 г. с "КПФ Строй БГ" ЕООД изрично е посочено, че изпълнението следва да се осъществи лично, а евентуално заместване с друго лице следва да стане с изрично писмено овластяване от възложителя, данни за което не се намират по делото.

Сметките за изплатени суми на физически лица не са подписани от "получателите" на дохода и при липса на договорите, въз основа на които се претендира да са платени сумите, не е ясно във връзка с каква дейност е плащането.

Принципно верни са доводите на касатора, почерпени от решение на СЕС от 13.02.2014 г. по дело С-18/13 "М. П." ЕООД, че обстоятелството, че доставчикът "не е разполагал с необходимите персонал, материали и активи" само по себе си не е достатъчно, за да се изключи правото на приспадане. В своята практика относно тълкуването на чл. 63, чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО СЕС неотклонно приема, че следва да се извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора, за да се определи, дали е налице право на приспадане: т. 37 от решение от 18.07.2013 г. по дело С-78/12 "Евита-К" ЕООД, т. 57 и т. 63 от решение от 31.01.2013 г. по дело С-643/11 "ЛВК-56" ЕООД, т. 50 от решение от 06.09.2012 г. по дело С-324/11 "G. T.". В конкретния случай, отказът на ДК не е единствено поради липса на кадрова и материална обезпеченост на доставчиците (макар при доставките на услуги същите обстоятелства да са от изключителна важност), а е направен при правилна и обоснована съвкупна преценка на всички факти, обстоятелства и доказателства по делото: неяснота относно начина на формиране на договорната цена за труд и материали по смисъла на цитираните решение на СЕС от 27.03.2014 г. по дело С-151/13 L. R. d`Or от 20.06.2013 г. по дело С-653/11, неяснота относно конкретното място, където са изпълнени услугите поради непосочването му, както в договорите, така и в ППП, разминавания и поправки в документите, които допълнително разколебават доказателствената им стойност.

Назначената по делото съдебно-счетоводна експертиза не обосновава категоричен извод за реалност на доставките при последователна съдебна практика, че единствено наличието на фактури и счетоводното им отразяване при получателя не е достатъчно да обоснове тази реалност. Счетоводството е производно и отразява предходно съставени първични документи. При наличие на данни по делото за съставени документи, които не отразяват реални стопански операции, заключението на ССЕ, което е изготвено на база на същите документи, обсъдено съвкупно с другите обстоятелства по делото, не доказва реалност на доставките на стоки и услуги по смисъла на чл. 6 и чл. 9 ЗДДС. На експертизата са поставени правни въпроси относно начина на оформление на документите съобразно търговското и счетоводно законодателство и доказана ли посредством тях доставката на стоки и услуги. Съдът е направил обоснована съвкупна преценка на всички събрани по делото доказателства, вкл. ангажираната експертиза съобразно чл. 202 ГПК.

Гореизложените обстоятелства по липса на конкретика при договарянето на услугите, както относно техния предмет, така и относно договорната цена, липса на данни за приемане на резултата от изпълнението, както и липса на всякакви доказателства за осъществена строителна дейност, за закупена, монтирана и предадена компютърна техника, за изработени рекламни материали, вкл. нов рекламен бранд, обсъдени съвкупно с липсата на данни за назначени при доставчиците работници, както и действащи търговски обекти, правилно е навела решаващия съд на извод за реални доставки на стоки и услуги.

Изцяло неоснователни са възраженията на касатора за нищожност на РА поради липса на компетентност на органа, възложил ревизията. За доказване компетентността на органа по приходите В. В. В. е представена заповед № РД-01-552 от 07.05.2013 г. на директора на ТД на НАП гр. С., с която по раздел I, т. 20 служителката, в качеството си на началник сектор "Ревизии", изрично е упълномощена да издава заповеди за възлагане на ревизия по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК. Ревизията е възложена със ЗВР от 22.10.2013 г., изменена със ЗВР от 22.01.2014 г., издадени от В. В. В., който орган на приходите и ръководителят на ревизията Л. Д. П. са издали оспорения РА при наличие на компетентност за това.

Съобразно изхода на спора в частта по ЗДДС решението е правилно и в частта по ЗКПО. Съобразно чл. 16, ал. 1 от ЗКПО когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчният финансов резултат се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчният финансов резултат, който би се получил при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане. Разпоредбата на ал. 2, т. 4 сочи, че отклонение от данъчно облагане е налице при заплащане на възнаграждения или обезщетения за услуги, без те да са реално осъществени. По аргумент от чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, в хипотезите, при които е установено, че определени сделки са привидни, то разходите за тях се явяват документално необосновани, тъй като издадените първични счетоводни документи не отразяват вярно стопанската операция. Като е намерил основание по чл. 26, т. 2 ЗКПО за непризнаване на тези разходи, респ. да преобразуване на финансовия резултат с тях в посока увеличение, решаващият съд е постановил решението при правилно приложение на закона. На основание чл. 221, ал. 2 АПК решението следва да бъде оставено в сила.

При този изход на спора на ответника следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 2719.65 лв. съгласно чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Водим от горното, Върховният административен съд, състав на Първо отделение,