Решение № 7930 от 26.6.2024 г. на ВАС по адм. д. № 1583/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - Пловдив при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), чрез юрк. Н. Новакова, срещу Решение 444/12.12.2023 г., постановено по адм. дело 481/2023 г. по описа на Административен съд Стара Загора, с което е отменен Ревизионен акт (РА) Р-16002422005593-091-001/24.04.2023 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на НАП - Пловдив, в частта на допълнително начислен ДДС в размер на 143 206 лв. и лихви в размер на 21 119,16 лв. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението като постановено в нарушение с материалния закон и необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът твърди, че административният съд е възприел грешно фактите и не се е съобразил с представените доказателства по делото. Приходната администрация не е изразявала становище за липса на доставка по изследваните фактури. Предвид изискванията на чл. 46, ал. 1, т. 5 ЗДДС доставката в случая е преквалифицирана от освободена на облагаема по общия ред. Счита, че от страна на Дорм БГ ООД са извършени реални действия по договора за възлагане и уточнява, че приетото с РА основание за облагане не е преводът на парични средства между двете български дружества. Отправя искания за отмяна на обжалваното решение и потвърждаване на РА в разглежданата по съдебен ред част, както и за присъждане на деловодни разноски за двете съдебни инстанции. При условията на евентуалност прави възражение за прекомерност на претендирано адвокатско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - Дорм БГ ООД, представляван от адв. Марков, я оспорва като неоснователна по аргументи, изложени в писмен отговор и моли решението на първоинстанционния съд да бъде потвърдено като правилно и законосъобразно. Претендира присъждане на разноски съгласно представено споразумение от 13.05.2024 г. Прокурорът от Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като се запозна със събраните доказателства по делото, съобрази наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, с оглед на което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд Стара Загора е бил РА Р-16002422005593-091-001/24.04.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, в потвърдената част с Решение 241/10.07.2023 г. на ДД ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, по отношение на допълнително начислен ДДС за м. 10 и м. 12.2021 г. в размер на 143 206 лв. и лихви в размер на 21 119,16 лв. Установяванията на съда по фактите обхващат извършваната дейност от РЛ и декларираните през м. 10 и м. 12.2021 г. в кл. 19 на СД освободени доставки на акции по три фактури към Шест 007 ЕАД на стойност 859 236 лв. По повод на изисканите документи и обяснения от двете дружества са представени договор за покупко-продажба от 18.01.2021 г. относно притежавани акции в Glitnor Holding PLC, два възлагателни договора между Шест 007 ЕАД и С. Б., от една страна и Appleton Capital AV Швеция от друга (съответно с предмет закупуване до 7 000 бр. и 2 209 бр. акции и права върху акции), разплащателни документи и счетоводни регистри. С оглед липсата на конкретика и доказателства относно изпълнението на договора от 18.01.2021 г., органите по приходите са приели, че не е налице договаряне свързано с акции по смисъла на чл. 46, ал. 1, т. 5 ЗДДС. След като липсва извършена освободена доставка, то доставките по процесните фактури следва да се считат за облагаеми по общия ред на ЗДДС, тъй като услуга е всичко, което има стойност и е различно от стока, от парите в обращение и от чуждестранната валута, използвани като платежно средство. Предложенията за установяване на задълженията са обективирани в Ревизионен доклад Р-16002422005593-092-001/06.04.2023 г. За изясняване на делото от фактическа страна по искане на жалбоподателя е назначена съдебно-счетоводна експертиза, чието заключение е прието като част от доказателствения материал в с.з. на 27.11.2023 г. Възраженията на процесуалния представител на ответника по част от отговорите са посочени в решението. В рамките на задължителната проверка по чл. 160, ал. 2 ДОПК решаващият съд е потвърдил валидността на РА, приемайки извършването на ревизията и издаването му от компетентни органи по приходите и при липса на допуснати съществени процесуални нарушения, водещи до отмяна на акта. За да достигне до извод за основателност на оспорването първоинстанционният съд е приел, че от събраните документи при ревизията се установява липса на доставка между Дорм БГ ООД и Шест 007 ЕАД, а извършените плащания неправилно са определени като облагаема доставка на услуга от решаващия орган по реда на чл. 152-155 ДОПК. Емитираните от Glitnor Holding PLC акции са продадени от Шест 007 ЕАД чрез посредничеството на Appleton Capital АВ срещу посочените цени по двата договора от 160 евро и 250 евро за брой. В мотивите са взети предвид изискванията на приложимите разпоредби от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006 г. и ЗДДС. Предоставянето на парични средства от собственика в полза на притежавано от него юридическо лице е установяване, което не може да бъде отъждествено с понятието данъчно събитие по смисъла на нормативната уредба. Принципът на неутралност на ДДС изисква неправилно фактуриран ДДС да може да бъде коригиран при условие, че бъде напълно елиминиран рискът от загуба на данъчни приходи, без тази корекция да зависи от това дали издателят на фактурата е действал добросъвестно. В заключение съдът посочва, че задължението за начисляване и плащане на ДДС не възниква като санкция за неправомерно издадени фактури, а само въз основа на действително настъпило данъчно събитие. Обжалваното решение на Административен съд Стара Загора е валидно, допустимо и правилно. При разрешаването на спора първостепенният съд е установил релевантните факти в съответствие с доказателствата по делото, извършил е дължимата проверка на акта съгласно чл. 160, ал. 2 ДОПК и е достигнал до обоснован и правилен извод за неговата незаконосъобразност в частта по приложението на ЗДДС. Наведените оплакванията в касационната жалба са изцяло неоснователни. Принципно верни са съображенията за преценка дали са налице услуги по договаряне по чл. 46, ал. 1, т. 5 ЗДДС и чл. 135, т. 1, б. е от Директива 2006/112/ЕО на Съвета. Въз основа на определенията в закона обаче и без да се сочат данни, е невъзможно да бъдат доказани характерът и параметрите на насрещната престация от Дорм БГ ООД във връзка с договора за покупко-продажба на притежавани акции в Glitnor Holding PLC от 18.01.2021 г. Нищо различно не следва от цитираните от касатора преюдициални решения на Съда на Европейския съюз (СЕС) по дело С-461/2012 г., т. 27; по дело 435/05, т. 23; и по дело С-234/00, т. 39, свързани с изясняването на разглежданото понятие. Съгласно чл. 24, § 1 от Директива 2006/112/ЕО, доставка на услуги означава всяка сделка, която не представлява доставка на стоки, а според чл. 8 ЗДДС услуга по смисъла на този закон е всичко, което има стойност и е различно от стока, от парите в обращение и от чуждестранната валута, използвани като платежно средство. Изложените касационни доводи в 10 пункта (почти идентични с мотивите на стр. 8-9 от Решение 241/10.07.2023 г. на ДД ОДОП Пловдив) са достатъчни, за да обосноват крайното заключение на първоинстанционния съд по същество. Според тях, в изследвания договор не са визирани конкретни задачи, цели и действия, които следва да се извършат, от страните не са представени документи съгласно клаузите в договора, липсват отчети, данни за проучвателни и всякакви други действия. Правилно административният съд приема, че плащането не се приравнява на данъчно събитие или извършена услуга по чл. 8 ЗДДС. Като неоснователно следва да бъде отхвърлено и оплакването за липса на кауза за сторниране на издадените три броя фактури, стр. 9, абз. 3 от жалбата - още повече, че според чл. 25, ал. 7 от ЗДДС е възникнало данъчно събитие предвид наличието на плащане по доставките. В действителност съществува разграничение между положителните и отрицателните факти, въз основа на които приходната администрация извлича право да квалифицира плащането като облагаема по общия ред доставка на услуга. Не е спорно и от приетата ССЕ по делото също се установяват получени плащания от Дорм БГ ООД в размер на 700 000 лв. по фактура 1/04.10.2021 г., в размер на 98 128 лв. по фактура 2/20.12.2021 г. и в размер на 61 108 лв. по фактура 3/22.12.2021 г. Допълнителни факти не се изтъкват или доказват от касатора, на когото правилно е била възложена доказателствената тежест за това - чл. 154, ал. 1 ГПК във вр. с § 2 ДР ДОПК. Разпоредбата на чл. 25, ал. 7 ЗДДС предвижда, че когато преди да е възникнало данъчно събитие по ал. 2, 3 и 4, се извърши цялостно или частично авансово плащане по доставка, данъкът става изискуем при получаване на плащането (за размера на плащането), с изключение на получено плащане във връзка с вътреобщностна доставка. ЗДДС регламентира изискуемост на данъка, респективно възможност за приспадане на данъчен кредит при плащането, но само при наличие на достатъчно доказателства, сочещи извършена реална доставка след въпросното плащане. В тази насока са разясненията на СЕС по дело C-107/13, Фирин ООД, т. 54, според които трябва да се припомни, че съгласно Директива 2006/112 в случаите на неправомерно начислен ДДС поради липса на облагаема сделка двете страни не се третират непременно еднакво. От една страна, в съответствие с чл. 203 от Директива 2006/112 издателят на фактура дължи начисления в нея ДДС дори и при липса на облагаема сделка. От друга страна, в съответствие с чл. 63 и чл. 167 от посочената директива упражняването на правото на приспадане от получателя на фактурата е ограничено единствено до данъка по облагаеми с ДДС сделки (така и решение на СЕС по дело C643/11, ЛВК-56, т. 46 и т. 47). При изяснената фактическа обстановка и от издадените фактури от РЛ е видно, че в тях не е начислен ДДС и такъв не е деклариран в СД за м. 10 и м. 12.2021 г. Спорът в случая е ограничен единствено в сферата на претендирания с РА косвен данък. С отмяната на РА относно установените задължения за ДДС и лихви първоинстанционният съд е постановил правилно съдебно решение, в съответствие с материалния закон, което следва да бъде оставено в сила. Останалата част от мотивите на съда за незаконосъобразност на РА се споделят като издържани от фактическа и правна страна на основание чл. 221, ал. 2, изр. второ АПК. При този изход на делото претенцията на касатора по разноските е неоснователна. Ответникът по касация има право на деловодни разноски, но такива не следва да му бъдат присъждани за настоящата съдебна инстанция с оглед на доказателствата. Искането за адвокатско възнаграждение в размер на 24 000 лв. (с вкл. ДДС) е идентично с обсъденото от първоинстанционния съд. Отделно от това, предметът на договора за правна защита и съдействие 0242809/14.02.2023 г. е различен от този по настоящото дело и се отнася за друг РА, а страна по него и наредител на плащането на 14.02.2023 г. е дружество Шест 007 ЕАД. Клаузите в представеното от процесуалния представител на ответника споразумение от 13.05.2024 г. с Дорм БГ ООД (л. 42) не променят направения извод. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,