Решение № 11402 от 29.10.2015 г. на ВАС по адм. д. № 9851/2014 г.

Решение № 11402 от 29.10.2015 г. на ВАС по адм. д. № 9851/2014 г., VIII о., докладчик съдията Димитър Първанов Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на "Петрос Ойл" ООД, ЕИК 131479311, със седалище и адрес на управление: гр. София, район "Витоша", ул. "Родопски извор" № 60, офис 7, представлявано от управителите Петко Методиев Симеонов и Росен Василев Чалъков, чрез процесуалния им представител адв. Десислава Миразчийска срещу решение № 2698 от 23.04.2014 г., постановено по адм. дело № 10379/2013 г. по описа на Административния съд София-град, с което е отхвърлена жалбата на ревизираното лице срещу ревизионен акт (РА) № 2171207184 от 9.04.2013 г., издаден от орган по приходите при Териториалната дирекция (ТД) на Националната агенция за приходите (НАП), потвърден с решение № 1706 от 7.10.2013 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" (ОДОП) - гр. София при Централното управление (ЦУ) на НАП в обжалваната част и ревизираното лице е осъдено да заплати на Дирекция "ОДОП" - гр. София при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение, в размер на 2 508.60 лв. Касаторът твърди, че обжалваното решение е постановено в нарушение на материалния и процесуалния закони и е необосновано - касационни основания за отмяна по чл. 209, т. 3 АПК. Първоинстанционният съд неправилно се е позовал на РА на доставчика "Еко Кар" ЕООД, без да е съобразил ревизирания период и на факта, че спорните фактури не са включени в него. Изложени са твърдения, че от представените по делото доказателства, се установява, че доставките са реално осъществени от доставчиците - "Еко Кар" ЕООД, "Дизайн Арт Студио" ЕООД и "Тим Дизайн М" ЕООД. Правото на приспадане на платения данък добавена стойност (ДДС) не може да бъде повлияно от факта, че по веригата, от която сделката е част, има предишни или последващи сделки, които не могат да бъдат проверени. Недопустимо е данъчнозадълженото лице да бъде санкционирано, като не му бъде признато право на приспадане на данъчен кредит, защото в случая не е налице основание да се приеме, че има сделка, която е част от извършена от доставчика данъчна измама или злоупотреба с право, за която ревизираното лице е знаело или е било длъжно да знае. Касаторът твърди, че първоинстанционното решение е необосновано и не кореспондира със събраните по делото доказателства. Иска да бъде отменено обжалваното решение и РА. Претендира разноски по делото. Ответникът - директорът на Дирекция "ОДОП" - гр. София при ЦУ на НАП, чрез процесуалния представител юрк. Манчева, взема становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбата процесуално допустима, а по същество - основателна, поради следното: Ревизията е повторна по смисъла на чл. 155, ал. 4 ДОПК и е във връзка с решение № 993 от 2.05.2012 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" (ОУИ), сега дирекция "ОДОП" - гр. София при ЦУ на НАП. Предмет на касационно обжалване е решението на първоинстанционния съд, с което е отхвърлена жалбата на "Петрос Ойл" ООД срещу РА № 2171207184 от 9.04.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП, потвърден с решение № 1706 от 7.10.2013 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. София при ЦУ на НАП, относно непризнатото право на приспадане на данъчен кредит в размер на 65 954.51 лв. и начислените лихви за забава в размер на 13 430.01 лв., за данъчни периоди: м. 09.2010 г., м. 02.2011 г., м. 03.2011 г. и м. 05.2011 г. по фактури, издадени от "Еко Кар" ЕООД, "Дизайн Арт студио" ЕООД и "Тим Дизайн М" ЕООД. За да отхвърли жалбата на ревизираното лице, първоинстанционният съд е възприел тезата на приходните органи за липса на реалност на направените доставки и оттам за неправомерно начисляване на данъка по смисъла на чл. 70, ал. 5 от Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС), което е довело до наличие на отрицателна предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит. За да постанови този резултат съдът е преповторил фактическите основания на приходните органи. По отношение на доставките на дизелово гориво от доставчика "Еко Кар" ЕООД, съдът е приел, че доставчикът не е разполагал със склад за съхранение на горивото, защото представения договор за наем с наемодател "КБП-Петролеум" ЕООД не е произвел действие. От страна на "Еко Кар" ЕООД не са представени: аналитична справка на сметка 304 "Стоки", както и справка за стоковия поток; писмени обяснения и доказателства, относно претегляне, измерване и транспорт на горивото, описано в спорните фактури, издадени на ревизираното лице; съпътстващи разходи, като например за транспорт, след като самият доставчик не разполага със специализиран превоз. Съдът се е позовал като допълнителен довод на издаден РА на доставчика, който е влязъл в сила, след като не е бил оспорен. С него са направени констатации за "префактуриране" на доставки на стоки, които не са били реално извършени. По отношение на доставките от "Дизайн Арт Студио" ЕООД и "Тим Дизайн М" ЕООД съдът е приел, че от събраните доказателства не се установява кадровата и техническа обезпеченост на доставчиците и техните предходни доставчици, поради което доставките не са реални. Обжалваното решение е неправилно като необосновано и незаконосъобразно. Административният съд не е съобразил всички събрани по делото доказателства, ценил е избирателно доказателства, не е съобразил доказателствената сила на частните документи, представени от ревизираното лице и неговите доставчици, които доказателства не са били оспорени надлежно по определения процесуален ред и като частни документи имат своята необорена доказателствена сила. Като е допуснал тези нарушения съдът не е установил правилно фактическата обстановка по спора, в резултат на което е достигнал до правни изводи в противоречие с материалния закон. С оглед обстоятелството, че всички относими към спора доказателства са събрани, без да са допуснати процесуални нарушения, не се налага събирането на нови доказателства, след отмяна на незаконосъобразното съдебно решение в тази му част, касационната инстанция следва да реши спора по същество. По делото е установено, че основната дейност на ревизираното лице през процесния период е свързана с търговия на едро и дребно с петролни продукти в две бензиностанции в гр. Златна Панега и в с. Мрамор. На ревизираното лице е отказано право на приспадане на данъчен кредит за данъчния период м. 09.2010 г. по 4 фактури, с предмет на доставка "дизелово гориво", издадени от "Еко Кар" ЕООД, с начислен ДДС в общ размер на 18 954.51 лв. По време на ревизията доставчика е представил оборотни ведомости за периода от 1.07.2010 г. до 31.10.2010 г.; дневник за продажбите за м. 09.2010 г.; СД за ДДС за м. 09.2010 г.; договор за наем на офис; свидетелство за регистрация на фискално устройство; договор за наем с "КБП-Петролеум" ЕООД, спорните фактури, придружени с касови бележки; приемо-предавателни протоколи; товарителници; пътни листа; декларации за съответствие на качеството на течните горива на издателя на фактурите; отчети на фискалната памет; 10 фактури от предходен доставчик "Роко 5" ЕООД и 1 фактура от предходен доставчик СД "КИ-НИ-Лазарови и сие". Първоинстанционният съд неправилно е приел, че доставчикът не е разполагал със склад за съхранение на процесните горива, тъй като е представен договор за наем от 08.02.2009 г., сключен между "КБП-Петролеум" ЕООД, като наемодател и "Еко Кар" ЕООД, като наемател. Предмета на договора е отдаване под наем на разтоварище и склад за горива, предназначени за търговски цели, находящи се в гр. Хаджидимово. Договорът е сключен за срок от 24 месеца, а в скоби е посочено двадесет месеца. Представен е анекс към договора за наем, с който е продължен договора за наем с още 12 месеца, считано от 8.01.2010 г. От представената декларация от управителя на дружеството наемодател е видно, че същия е заявил, че не е твърдял, че сключения договор е невалиден и не е бил изпълняван. В дадените обяснения пред НАП е посочено, че към датата на обясненията - 17.10.2012 г. между двете дружества няма действащ договор. В същата декларация, наемодателят е посочил, че доколкото е информиран, при предишната проверка на НАП в обекта на фирма "КБП-Петролеум" ЕООД в края на 2011 г., представител на тяхната фирма е заявил, че ревизираното лице е разтоварвало гориво няколко пъти, но към момента на проверката договорът за наем не се е изпълнявал, защото "Еко Кар" ЕООД не е извършвало плащане по него. От горепосочените доказателства се установява, че към м. 09.2010 г., договорът за наем е бил действащ и "Еко Кар" ЕООД е разполагал с разтоварище и склад за съхранение на горива. Видно от представените по преките доставки приемо-предавателни протоколи и товарителници, посочените количества "евро дизел", съответстват по дати и количества на посочените в спорните фактури. От представените пътни листа и товарителници е видно, че превозвач по спорните доставки е бил "Роко 5" ЕООД. Факта, че "Роко 5" ЕООД е бил пряк доставчик на ревизираното лице за проверявания период и по издадените фактури от "Роко 5" ЕООД на ревизираното лице е признато право на данъчен кредит, не обосновава извода, че по спорните 4 фактури, издадени от "Еко Кар" ЕООД е налице префактуриране. Издаденият на прекия доставчик РА № 01101327 от 2.03.2011 г. е влязъл в сила, но същия е косвено доказателство и само въз основа на направените констатации в него за префактуриране, не може да се направи извод, че по спорните доставки е налице префактуриране. По делото са представени фактури с предмет на доставка "евро дизел", издадени от "Роко 5" ЕООД и СД "Ки-Ни Лазарови и сие" на доставчика "Еко Кар" ЕООД, от който е видно, че прекият доставчик е разполагал с необходимото количество гориво, за да го достави на ревизираното лице. Последващата реализация на горивото от ревизираното лице не е била спорна, а органът по приходите е констатирал, че доказателства в тази насока са били представени още в предходното производство. От представените доказателства по делото се доказва, че процесните доставки на дизелово гориво са реално осъществени, поради което РА е незаконосъобразен в тази част и следва да се отмени. На ревизираното лице е отказано право на приспадане на данъчен кредит за данъчния период м. 02 и м. 03.2011 г. по 7 фактури, с предмет на доставка "плащане по договор от 24.01.2011 г. за изработка на рекламни материали", издадени от "Дизайн Арт Студио" ЕООД, с начислен ДДС в общ размер на 40 000 лв. За данъчния период м. 05.2011 г. е отказано право на приспадане на данъчен кредит по 1 фактура с предмет на доставка "изработка на рекламни материали", издадена от "Тим Дизайн М" ЕООД, с начислен ДДС в размер на 7 000 лв. По времена ревизията доставчика "Дизайн Арт Студио" ЕООД е представил процесните фактури; договор; заявка; фактури, издадени от предходни доставчици - ""Аргоден" ЕООД, "Омега 2005" ЕООД, "Ивана 8106" ЕООД, "Ив Ве Га Комерс" ЕООД; договор сключен между прекия доставчик и "Аргоден" ЕООД; хронологични ведомости на сметка 453/2 за м. 02 и м. 03.2011 г.; оборотни ведомости за м. 02 и м. 03.2011 г. По времена ревизията доставчика "Тим Дизайн М" ЕООД е представил процесната фактура; договор от 26.04.2011 г.; приемо-предавателен протокол от 3.05.2011 г.; копие на фактура издадена от подизпълнител "Ти Джи Скай" ЕООД; договор, заявка, приемо-предавателен протокол, сключени между "Тим Дизайн М" ЕООД и подизпълнителя, както и доказателства за плащане. Видно от представените доказателства, доставчиците по пряката доставка са разполагали със спорните рекламни материали. Предмета на договора, сключен между ревизираното лице и "Дизайн Арт Студио" ЕООД е изработка на рекламни материали - описани в заявка. В заявката подробно са индивидуализирани спорните рекламни материали като видове и количества. Заявените количества рекламни материали, съответстват напълно на предадените приемо-предавателни протоколи. Предмета на договора, сключен между ревизираното лице и "Тим Дизайн М" ЕООД е рекламни флаери - 15 000 бр., рекламни плакати - 10 000 бр. и рекламни листовки - 15 000 бр. Същите количества са посочени и в представените приемо-предавателни протоколи. От представените доказателства - фактура от предходен доставчик, договор и приемо-предавателен протокол е видно, че доставчика "Тим Дизайн М" ЕООД е разполагал с необходимите количества рекламни материали. Първоинстанционният съд неправилно е приел само поради липсата на обективни данни за кадрова и техническа обезпеченост на доставчиците и предходните доставчици, че процесните доставки на рекламни материали не са реално осъществени. Касационната инстанция намира, че отказът на органа по приходите да признае право да приспадне данъчен кредит, поради това, че издателите на спорните фактури и техните подизпълнители не са доказали кадрова обезпеченост противоречи на тълкуването на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност от Съда на ЕС, съдържащо се в решение от 6 септември 2012 г. по дело С-324/11, както и решението му от 21 юни 2012 г. по съединени дела С- 80/11 и С-142/11. Тези решения следват постоянната практика на СЕС, основана на принципа, че добросъвестният получател по облагаема с ДДС доставка на стоки или услуги, не следва да бъде санкциониран с отказ на право на данъчен кредит поради нарушения или недобросъвестност на неговия доставчик. Непредставянето на достатъчно доказателства за кадрова обезпеченост за изпълнение на доставката от страна на прекия доставчик, при наличието на данни за безспорно получени доставки, не следва да лишава последния от предоставеното му от закона право на данъчен кредит в размер на начисления ДДС по тях. Лицето, което претендира правото на правото на приспадане, следва да установи, че доставките, по които е получател са извършени и са използвани за целите на облагаемата му дейност. Преценката за това се извършва от съда, въз основа на всички факти и обстоятелства, установени според процесуалните правила, въведени от националния закон (арг. от решение по дело С-285/11). Не е установена недобросъвестност на ревизираното лице по отношение на задълженията му по сключените договори и с оглед неговото поведение към ревизиращите органи. В процесния РА няма констатация за извършване на измама от страна на издателите на фактурите или от друг субект по веригата доставки, за която ревизираното лице да е знаело или да е трябвало да знае. Представените в хода на ревизията доказателства, установяват обективното извършване на спорните доставки. Въз основа на всички събрани по делото доказателства, ценени поотделно и в тяхната съвкупност, касационният съд намира, че е доказано настъпването на данъчно събитие - прехвърляне на права на собственост по процесните фактури и оттам правомерността на начисляване на данъка. Не е налице отрицателна материална предпоставка по смисъла на чл. 70, ал. 5 ЗДДС нито други пречки за възникване и упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит по спорните фактури. По изложените съображения обжалваното решение следва да се отмени като неправилно и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отмени РА в частта, предмет на спора. С оглед изхода на делото в тежест на бюджета на приходните органи следва да се присъдят направените и претендирани разноски от ревизираното лице, съобразно представения списък на разноските по чл. 80 ГПК- за адвокатски хонорар в размер на 3 600 лв. По изложените съображения Върховният административен съд, осмо отделение