Решение № 5537 от 26.04.2018 г. на ВАС по адм. д. № 13901/2017 г.

Решение № 5537 от 26.04.2018 г. на ВАС по адм. д. № 13901/2017 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "Хариест" ЕООД - гр. Б. чрез управителя Х. А. А. срещу решение № 1738/26.10.2017 г., постановено по адм. дело № 2225/2016 г. по описа на Административен съд - гр. Б., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № Р-02000215009551-091-001/09.06.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. Б., потвърден с решение № 221/25.08.2016 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Б. за констатирана печалба за 2012 г. - 10 305,26 лв., за 2013 г. - 3 852,93 лв. и 2014 г. - 783,59 лв., като е установена от приходните органи липса на задължения за корпоративен данък поради приспадане на данъчна загуба от 2011 г. - 29 328,69 лв., както и е определен нов размер на данъчната загуба за 2015 г. - 6 232,70 лв. и са установени задължения по ЗДДС в размер на 57 810,30 лв. главница и лихви - 11 875,41 лв. Обжалва се решението и в частта за разноските. Касационният жалбоподател излага оплаквания, че обжалваното решение е неправилно поради допуснати нарушения на материалния закон, на съдопроизводствените правила и необоснованост, които представляват отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди, че неправилно и органите по приходите и съда са приели, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и 4 ДОПК, тъй като обстоятелството, че не е декларирал вътреобщностни придобивания (ВОП) с гръцки доставчици не обосновава наличие на посочените основания за провеждане на ревизията по особения ред, защото всички извършени продажби на стоките (зехтин и маслини и др.), предмет на ВОП са регистрирани чрез издаване на фискални касови бонове и ДДС върху доставките е начислен. Неоснователно според касатора съдът не е обсъдил съдебно-счетоводната експертиза, приета по делото и с която е установено, че търговската надценка на стоките е определена въз основа на пазарен принцип, дори по-висока. Поради изложеното счита, че не са налице укрити приходи от продажбата на посочените стоки от ВОП и същите са надлежно документирани. Относно финансирането на дружеството касаторът излага доводи, че то е доказано и не е установено, че е от неотчетени приходи, което е видно от разпитаните от съда свидетели, а приходните органи и съдът счита, че неправилно не са кредитирали представените договори за заем от физически лица. С касационната жалба се иска отмяна на обжалваното решение и отмяна на ревизионния акт, както и да се присъдят направените по делото разноски. По делото са депозирани писмени бележки от управителя на дружеството. Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Б., редовно призован, не е изпратил свой представител и не е изразил становище. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: За да отхвърли жалбата на "Хариест" ЕООД срещу посочения по-горе ревизионен акт, първоинстанционният съд е приел, че правилно приходните органи са установили неотчетени ВОП от Гърция и при извършената съпоставка на декларираните ВОД от гръцки доставчици - T. M., T. D., T. N. общо в размер на 87 896 лв., което е равностойността на 44 940,53 евро, е установено несъответствие между продадените стоки на дребно и описаните в представените пред ревизията инвойс-фактури от ВОП от Гърция, за което са определени задължения по ревизионния акт. Съдът е възприел констатациите в ревизионния акт, че жалбоподателят не е съставил протоколи по чл. 117 ЗДДС за получените стоки от ВОП от Гърция, нито е осчетоводил фактурите, които са му издадени, както и няма отразени в с/ка 501 "Каса" разплащания между доставчиците от Гърция и жалбоподателя в качеството му на получател. По отношение на плащанията по доставките съдът е отразил в съдебния си акт, че в хода на ревизията от задълженото лице са представени извлечения от личната сметка на С. А. - съпруга на Х. А. - представляващ и едноличен собственик на капитала на "Хариест" ЕООД. Съдът не е споделил доводите на дружеството, че не са налице укрити приходи, тъй като от анализа на събраните в хода на ревизията доказателства, е установено неотчитане на получени приходи, което води до укриване на приходи, вследствие на неотчетените инвойс - фактури по повод ВОП от Гърция. Съдът от данните по делото е приел, че неоснователно се твърди от жалбоподателя, че е отчитал извършените продажби на дребно на стоките от ВОП, предвид извършеното от приходните органи съпоставяне на продадените на дребно стоки с тези, описани в инвойс-фактурите. Въз основа на фактическите установявания, съдът е направил и правния си извод за дължимост на определеното с ревизионния акт ДДС, възприемайки промененото от решаващия орган при административното обжалване на ревизионния акт правно основание за задъжлеинията за ДДС - чл. 86 ЗДДС, а не приетата от ревизиращите органи по чл. 79, ал. 3 ЗДДС, а също и непризнаване на разходите на основание чл. 78 ЗКПО (съдът се е съобразил с промяната на правното основание и в тази част от решаващия орган от чл. 28, ал. 2 на чл. 78 ЗКПО), въпреки че с ревизионния акт не са определени задължения за корпоративен данък, а само, че през 2012 г., 2013 г. и 2014 г. дружеството има печалба, но е извършено приспадане на данъчна загуба от 2011 г., а за 2015 г. само е коригиран размера на данъчната загуба. Първоинстанционният съд е приел, че при неправилно водено счетоводство не може да се извърши разграничение относно разходите по получените стоки и по кои доставки жалбоподателят е получател и е приспаднал данъчен кредит, което е установено от приходните органи. Съдът е споделил и установеното от решаващия орган, че в данъчната основа за облагане следва да се вземе и търговската надценка, но с оглед забраната на чл. 155, ал. 8 ДОПК, такова влошаване на задълженото лице изрично в решението на директора на дирекция "ОДОП" - гр. Б. се сочи, че не следва да се допуска. Обжалваното решение е правилно постановено. Няма спор по делото относно установените факти, че за ревизираните периоди на 2012 г., 2013 г. и 2014 г. дружеството е осъществявало ВОП от Гърция, без да осчетоводи доставките, като не е издал и протокол по чл. 117 ЗДДС, предвид че при ВОП ДДС е дължим от получателя на основание чл. 84 ЗДДС. П. първоинстанционният съд е приел, че доставките от гръцките съконтрахенти са укрити, тъй като не са отчетени като ВОП от касационния жалбоподател. В тази връзка обосновани с доказателствата по делото са изводите на решаващия съд, че не се дължи и приспадане на данъчен кредит по тях. Разпоредбата на чл. 73а ЗДДС е категорична, че при доставки, данъкът за които е изискуем от получателя, правото на приспадане на данъчен кредит е налице и когато доставчикът на стоката не е издал документ, който отговаря на изискванията на чл. 114 и/или получателят не разполага с документ по чл. 71, т. 2, 4 и 5, и/или получателят не е спазил изискванията на чл. 72, ако доставката не е укрита и данни за нея са налични в счетоводството на получателя. В процесния случай, както вече се посочи ДДС е изискуем от получателя по ВОП, но няма данни за доставките в счетоводството му, поради което доставката е укрита и той не разполага с правото да приспадане ДДС. С. като безспорно е установено по делото, че не е извършено от касатора самоначисляване на ДДС и в счетоводството му няма никакви данни за осъществения ВОП, при несъмнено установен деклариран ВОД от гръцките търговци-доставчици, е налице укрита доставка, по която не се дължи правото на данъчен кредит. В този смисъл законосъобразни са изводите в обжалваното решени, които са в подкрепа на констатираното от ревизията, че при продажби в брой чрез ЕКАФП не се отчитат количествата/бройки на продадените стоки и затова е невъзможно да се извърши съпоставка на данните на изписаните стоки от с/ка 304 "Стоки" по вид и количества с тези, които са били продавани в магазина на търговското дружество. В тази връзка следва да се споделят и мотивите в обжалваното решение, че законосъобразно с ревизионния акт е начислен ДДС на основание чл. 86 ЗДДС за неотчетени приходи от продажба на маслини и зехтин, които са от ВОП от Гърция - 20 906,42 лв. Относно твърдението на касатора и представеното извлечение от банковата сметка на съпругата на управителя, законосъобразен е извода на съда, респ. констатациите на приходните органи, че при заплащането на стоките от ВОП на гръцките доставчици, сумите са превеждани от банковата сметка на С. А. - съпруга на управителя и едноличен собственик на "Хариест" ЕООД, а не от ревизираното дружество и водят до направения вече извод, че приходите от продажби на маслини и зехтин от Гърция не са отчетени, сл. са укрити. В този смисъл правилно съдът е приел, че не е допуснато нарушение от ревизиращите органи, като са провели ревизията по особения ред и едно от основанията е именно това по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК - укрити приходи. Като е приел, че законосъобразно приходните органи с ревизионния акт са начислили ДДС в размер на 17 579,21 лв. върху данъчна основа от 87 896,05 лв., ведно със законната лихва, първоинстанционният съд не е допуснал сочените в касационната жалба нарушения. Тази сума за ДДС е дължима, вследствие неотчитането на ВОП от Гърция, като в хода на ревизията представляващият дружеството е заявил, че наистина е осъществявал ВОП от Гърция, за което има издадени инвойси - фактури, но не е знаел, че трябва да ги предаде на счетоводната кантора. Неосчетоводяването на ВОП от Гърция е равносилно на укрити приходи, каквото е едно от основанията за провеждане на ревизията по особения ред, както и нередовно водено счетоводство, което е другото основание за провеждане на ревизията на "Хариест" ЕООД по особения ред на облагане - чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК. По повод проверката на приходните органи относно начина на финансиране на дружеството, съдът също не е допуснал сочените в касационната жалба оплаквания, тъй като правилно не е кредитирал договорите за заем от 15 бр. физически лица, а е възприел установеното от ревизията, че няма безспорни доказателства за тези заеми. Установено е също така, че по банковите сметки на "Хариест" ЕООД в "Банка ДСК" ЕАД и "ПИБ" АД за периода от 1.01.2012 г. до 31.12.2015 г. няма никакво движение, с изключение на сметката от "ПИБ" АД, по която има постъпили суми от възстановено от ТД на НАП - гр. Б. ДДС, неотносимо към настоящия спор. Твърденията на жалбоподателя, че по ВОП от Гърция е превеждал дължимите суми от банковата сметка на съпругата си, правилно е обусловила и приходните органи и решаващия съд да приемат, че са налице укрити приходи. Относно приетата от ревизиращите органи липса на стока за данъчен период на 2015 г. следва да се посочи, че с решението на решаващия орган не е възприета тази констатация на приходните органи за липси, а че са извършени продажби на стоки, приходът по които не е отчетен. Правилно съдът е възприел в решението си установеното от решаващия орган при административното обжлаване на акта, че не следва да се отчита търговската надценка върху продадените стоки, тъй като по този начин би се стигнало до определяне на корпоративен данък, което би влошило положението на жалбоподателя. Относно корекцията на данъчния кредит съгласно чл. 79, ал. 3 ЗДДС съдът отново се е съобразил с решението на решаващия орган, че при неправилно водено счетоводство на касационния жалбоподател, което е едно от основанията за провеждане на ревизията по особения ред - чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК, законосъобразни са изводите на съда по повод приетото при административното обжалване на ревизионния акт, че дължимият ДДС следва да се потвърди до размер от 17 133,67 лв., а не за извършена корекция по чл. 79, ал. 3 ЗДДС, какъвто е бил подхода на приходните органи, издали ревизионния акт. Установената по делото липса на водена от дружеството аналитична отчетност не е дала възможност на ревизиращите органи да разграничат кои стоки са получени, т. е. за кои е налице разход и по кои конкретни доставки жалбоподателят е приспаднал данъчен кредит и приходите при придобиването им, затова следва да се възприеме за неправилна корекцията по чл. 79, ал. 3 ЗДДС, както е прието и в обжалваното съдебно решение, а дължимостта на ДДС на основанието, посочено от решаващия орган по чл. 152, ал. 2 ДОПК - чл. 82 и чл. 86 във връзка с чл. 6 и чл. 25, ал. 1 ЗДДС . В тази връзка следва да се отбележи, че пак в решението на решаващия орган е променено и основанието по ЗКПО - вместо чл. 28, ал. 2 ЗКПО - непризнаване на счетоводни разходи от липси и брак на чл. 78 ЗКПО - корекция на приходи и разходи, които не са отчетени, а е следвало да се отчетат. Решаващият орган при постановяване на решението си е приел, че данъчната основа принципно трябва да включва стойността на стоките, увеличена с установената от ревизиращите органи надценка, но се е съобразил с разпоредбата на чл. 155, ал. 8 ДОПК, която забранява влошаване положението на жалбоподателя и първоинстанционният съд го е приел за правилно именно това ново основание Неоснователни са оплакванията в касационната жалба относно търговската надценка, нейния размер и необсъждането от съда на съдебно-счетоводната експертиза относно тази надценка, предвид съобразяването с посочената разпоредба за забрана влошаване положението на жалбоподателя - чл. 155, ал. 8 ДОПК (прието от решаващия орган) и чл. 160, ал. 5 (прието от съда). Правилно първоинстанционният съд е изградил в тази част мотивите на решението си върху приетото от директора на дирекция "ОДОП", с което не са променени резултатите по ревизионния акт, както за прекия данък, така и за косвения, а само е извършена промяна на правното основание за извършените по време на ревизията корекции по ЗДДС и ЗКПО. Установено е по делото, че не са признати и от приходните органи и от решаващия съд за данъчни цели отчетени разходи за гориво, за които липсва документална обоснованост и правилно съдът е възприел констатациите в ревизионния акт за начислен ДДС в размер на 2 247,34 лв., както и за увеличения финансовия резултат за 2012 г., 2013 г., 2014 г. и 2015 г. и съдът правилно е потвърдил ревизионния акт в тази му част. Правилно първоинстанционният съд е споделил тези констатации, тъй като липсата на документална обоснованост по смисъла на чл. 10, ал. 1 ЗКПО, винаги води до непризнаване на отчетените разходи, съотв. е основание за начисляване на ДДС по чл. 86 ЗДДС. О. първостепенният съд сочи в решението си, че обосновано с доказателствата по делото не са признати разходите на касационния жалбоподател за гориво при безспорно установено по време на ревизията, че с него е зареждан личния автомобил на управителя на дружеството - касационен жалбоподател. С оглед гореизложеното настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че обжалваното решение не страда от пороците, сочени в касационната жалба, поради което същото като правилно постановено на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК следва да бъде оставено в сила. Предвид изхода на делото, на касационния жалбоподател не се присъждат разноски, въпреки направеното искане. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение