Решение № 1712 от 20.2.2025 г. на ВАС по адм. д. № 9560/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Джипитиес ЕООД, подадена чрез адв. Христов срещу Решение 13092 от 28.07.2024 г. постановено по адм. д. 11527/2023 г. по описа на Административен съд София-град, с което е oтхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт 22002322005595-091-001/06.06.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта, потвърдена с Решение 1185/21.08.23 г. на Директора на Дирекция ОДОП - София, при ЦУ на НАП. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, поради нарушение на съдопроизводствените правила, на материалния закон и необоснованост - касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди се, че съдът е допуснал нарушение на съдопроизводствените правила недопускайки до разпит поискания от жалбоподателя свидетел, както и допълнителна задача към приетата съдебно-техническа експертиза. Оспорва се решаващия извод на съда за нереалност на процесните доставки. Според касатора, спорните фактури документират реално извършени доставки. Касационната жалба се поддържа в съдебно заседание. Отправеното искане към съда е за отмяна на първоинстанционното решение, като делото се върне за ново разглеждане от друг състав на административния съд. Претендира се присъждане на разноски. Ответникът - директора на Дирекция ОДОП" - София при ЦУ на НАП, чрез упълномощен юрисконсулт оспорва касационната жалба. Претендира разноски за юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационната жалба и правилността на обжалваното решение на посочените касационни основания, както и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна по делото, в срок, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество жалбата е неоснователна. Предмет на съдебен контрол за законосъобразност в производството пред Административен съд София-град е бил Ревизионен акт 22002322005595-091-001/06.06.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта, потвърдена с Решение 1185/21.08.23 г. на Директора на Дирекция ОДОП - София, при ЦУ на НАП, с който на Джипитиес ЕООД са установени задължения по ЗДДС. От фактическа страна е прието за установено, че ревизионното производство е образувано с издаването на Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р-22002322005595-020-001 от 24.10.2022 г., изменена със Заповед Р-22002322005595-020-002/03.01.2023 г. Ревизията е възложена за определяне на задължения по ЗДДС за отделните данъчни периоди от 01.06.2020 г. до 31.03.2022 г. Заповедите са издадени от началник сектор Ревизии в дирекция Контрол при ТД на НАП - София, оправомощен със Заповед РД-01-128 от 18.02.2020 г. на директора на ТД на НАП София. Административният съд е отхвърлил доводите на жалбоподателя за нищожност на оспорения ревизионен акт. Посочил е, че оспореният РА е издаден в писмена форма, като са изложени и мотиви и на основание чл. 120, ал. 2 от ДОПК е направено препращане към РД. Кредитирайки приетата по делото съдебно-техническа експертиза, административният съд е приел, че всички документи, съставени от органите по приходите, в хода на ревизията - ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са подписани от лицата, посочени в тях като техни издатели, с КЕП, които са били активни и валидни към датата на съставяне на съответния документ. Първоинстанционният съд е описал извършените действия и събраните доказателства в хода на ревизията, както и констатациите на органите по приходите. За да отхвърли жалбата на дружеството срещу ревизионния акт в частта, с която по отношение на дружеството са определени допълнителни задължения по ЗДДС, съдът е обосновал извод, че не е била изпълнена хипотезата на чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС относно претендираното от дружеството право на данъчен кредит в размер на размер на 46 129.43 лева. Установено е по делото, че през ревизирания период Джипитиес ЕООД е извършвало основно рекламна дейност, изразяваща се в производство и продажба на цялостна рекламна услуга, в т.ч.: концепции за частични и цялостни рекламни кампании; дизайн, предпечат и печат на календари, каталози, етикети, постери, листовки, опаковки, включително различни видове кутии и др. Търговецът е декларирал извършване на облагаеми доставки по 16 фактури, издадени от Стенс Клима ЕООД с предмет дообработване за привеждане в търговски вид на кутии - сгъване, сглобяване, лепене/скачване на дъно и капак, окомплектоване на различни по вид, размери и форма картонени/мукавени кутии внос от Китай, сгъване и лепене па обиколници към тях. Констатирано е, че процесните 16 броя фактури не са отразени в дневниците за продажби на доставчика. От страна на ревизираното лице са представени заверени копия на фактурите, приемателно-предавателни протоколи към тях и ведомости за заплати за м.06, 07, 08 и м.10.2020 г., м.01,02 и м.04.2021 г., както и рамков договор между Джипитиес ЕООД и Стенс Клима ЕООД за изработването на мукавени кутии, бандероли и картонени кутии. След анализ на доказателствата по делото, административният съд е приел, че представените документи не дават възможност да се приеме, че доставчикът Стенс Клима ЕООД е притежавал материална, техническа и кадрова обезпеченост да ги осъществи. Посочил е, че с оглед предмета на доставката услуги включващи сгъване на обиколници картони, сгъване кутии за кабели картон, сглобяване големи мукавени кутии, сгъване картонени кутии за кабели, лепене силиконови кутии, лепене на бандероли и т.н., процесните услуги, при липса на наети по граждански договори лица, не е могло да бъдат извършени от наетите по трудово правоотношение, чиито брой през 2020 г. и 2021 г. е варирал, но е достигнал най-много 7, а през 2022 г., когато са документирани още 6 доставки със сходен предмет, доставчикът не е разполагал с нает персонал. Съдът е отчел големия брой кутии, посочени в приемателно-предавателните протоколи с фактурите е удостоверена направата на повече от 120 000 кутии и допълнително извършването на други дейности, като сгъване на обиколници картони и лепене на бандероли. Административният съд е приел още, че в случая не е установено Стенс Клима ЕООД да разполагало, както с производствени, така и със складови помещения, за производство и съхранение на продукцията, като не е доказано също, с какъв транспорт и превозвач са били транспортирани кутиите. Споделил е извода за недоказана реалност на доставките, с оглед на това, че в представените приемателно-предавателни протоколи са положени единствено подписи, без да са посочени имената на предал и приел, както и място или обект, където е станало предаването. За правилни са приети установените допълнителни задължения поради повторно отразяване на фактури в отчетните регистри и неправилно ползване на данъчен кредит по фактури, издадени от нерегистрирани по ЗДДС лица. Решението е валидно, допустимо и правилно. При постановяването му първоинстанционният съд е извършил дължимата проверка за законосъобразност на оспорения акт съгласно чл. 160, ал. 2 ДОПК, обсъдил е релевантните за спора факти и в съответствие с доказателствата по делото е приложил правилно материалния закон. Административният съд е установил и описал фактическата обстановка, обсъдил е в съвкупност доказателствата по делото и възраженията на страните, и при правилно тълкуване и приложение на закона е извел обосновани правни изводи, които се споделят от настоящата инстанция. Правилни са изводите на съда за валидност на издадения ревизионен акт. В чл. 3, т. 12 и 15 от Регламент (ЕС) 910/2014 г. относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива 1999/93/ЕО (Регламента) се съдържа дефиниция за КЕП, който е усъвършенстван електронен подпис, създаден от устройство за създаване на такъв подпис и се основава на квалифицирано удостоверение за електронен подпис. Разпоредбата на чл. 13, ал. 1 от ЗЕДЕУУ гласи, че електронен подпис е електронен подпис по смисъла на чл. 3, т. 10 от Регламент (ЕС) 910/2014, а именно - данни в електронна форма, които се добавят към други данни в електронна форма или са логически свързани с тях, и които титулярят на електронния подпис използва, за да се подписва. Квалифицираният електронен подпис е усъвършенстван електронен подпис, който е създаден от устройство за създаване на квалифициран електронен подпис и се основава на квалифицирано удостоверение за електронни подписи и правната му сила е равностойна на тази на саморъчния подпис, когато това е уговорено между страните /чл. 13, ал. 3 и ал. 4 ЗЕДЕУУ/. По силата на чл. 25, ал. 1 от ЗЕДЕУУ доставчикът на квалифицирани удостоверителни услуги издава квалифицирано удостоверение по искане на титуляря, съгласно изискванията на чл. 24, § 1 от Регламента, а съгласно ал. 5 същият издава незабавно удостоверението посредством публикуването му в регистъра на удостоверенията. Съответен на неоспореното от касатора заключение на СКТЕ е изводът на съда, че РА е подписан като електронен документ от всеки от издателите му, с квалифициран електронен подпис по смисъла и в изпълнение на Регламент 910/2014 г. Вещото лице е потвърдило свързаността между електронните документи и съответните електронни подписи. Към датата на подписване на РА са били изпълнени изискванията на чл. 32 и чл. 33 от Регламента от страна на Информационно обслужване АД като издател на съответните електронни подписи, за квалифицираното валидиране на същите. При извод, че всички съставени електронни документи са подписани с КЕП и отговарят на изискванията за тяхното валидиране, възражението за нищожност на РА е неоснователно. Неоснователно е възражението на касатора за допуснати от първоинстанционния съд нарушения на съдопроизводствените правила, свързани с недопускане от страна на съда на допълнителна задача към приетата съдебно-техническата експертиза, доколкото в случая няма данни електронните подписи да са използвани от лица, различни от сочените за издатели на актовете. Настоящият състав споделя и изложените в мотивите на първоинстанционното решението аргументи, че не са налице законовите предпоставки за признаване правото на данъчен кредит. Правото на данъчен кредит за получателя не е признато с РА съобразно чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС. Цитираните правни основания транспонират точно чл. 168, б. "а" от Директива 2006/112 и регламентират двете основни предпоставки за надлежното упражняване на правото на приспадане на ДДС от данъчно задълженото лице данъкът да е дължим или платен от него във връзка с осъществени облагаеми доставки на стоки или услуги и тези стоки или услуги да се използват от него за целите на неговите облагаеми доставки. Поради това в т. 31 от решението по дело С-285/11 Боник СЕС постановява, че за да се установи, че по доставките е налице правото на приспадане, е необходимо да се провери дали последните са били реално осъществени и дали съответните стоки /услуги/ са били използвани за извършването на облагаеми сделки. За да възникне право на приспадане на данъчен кредит за данъчно задълженото лице, освен наличие на данъчен документ съгласно чл. 71, т. 1 от ЗДДС, отговарящ на изискванията по чл. 114 от закона, е необходимо да се установи и реалното осъществяване на доставките на стоките/услугите, за да бъде изключена възможността за неправомерно начисляване на данъка - чл. 70, ал. 5 ЗДДС. В тежест на ревизираното лице, което упражнява право на приспадане на ДДС, е да докаже, че отговаря на предвидените условия за това. Както е прието в т. ЗЗ от решение на СЕС по дело С-154/20, Kemwater ProChemie s. r. o.: "данъчната администрация не може да сведе проверката единствено до самата фактура. Тя трябва да вземе предвид и допълнителната информация, предоставена от данъчнозадълженото лице. От друга страна, именно данъчнозадълженото лице, което иска приспадането на ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това. Следователно данъчните органи могат да изискат от самото данъчнозадължено лице доказателствата, които считат за необходими, за да преценят дали следва да се допусне исканото приспадане (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C 281/20 и цитираната съдебна практика)". Националната юрисдикция, в съответствие с националните правила на доказване, следва да извърши цялостна проверка на фактите, за да прецени налице ли са основания за признаване на претендираното право на приспадане. (т. 37 от решение на СЕС от 18 юли 2013 г. по дело С-78/12, Евита К). В случая, касационната инстанция счита, че по делото не се представени доказателства, които да установяват реалност на процесните доставки. Правилно съдът е отчел обстоятелствата, че представените приемо-предавателни протоколи не съдържат данни за лицата, които са подписали същите, както и мястото на приемане и предаване на стоките. Съставените фактури не са отразени при доставчика, като не е доказано същия да е притежавал кадрова и техническа обезпеченост за извършването им. Същевременно не са представени доказателства за последваща реализация на доставките в икономическата дейност на ревизираното лице, доколкото не са представени конкретни данни за осъществени последващи доставки. Неоснователно е оплакването в касационната жалба за допуснати от първоинстанционния съд съществени нарушения на съдопроизводствените правила изразяващи се в отказ да бъде допуснат до разпит един свидетел, доколкото от страна на молителя не е уточнено конкретно какви обстоятелства ще се доказват посредством гласните доказателства, с оглед извършване на преценка за тяхната допустимост. Административният съд правилно е приел, че РА е законосъобразен и по отношение на допълнително установените задължения поради повторно отразяване на фактури в отчетните регистри и неправилно ползване на данъчен кредит по фактури, издадени от нерегистрирани по ЗДДС лица. По отношение на тези обстоятелства в касационната жалба не се съдържат каквито и да е възражения. Изложените мотиви, подкрепящи горните изводи се споделят от настоящият касационен състав, поради което не следва да бъдат преповтаряни и на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно АПК, съдът препраща към тях. Предвид изложеното, решението на Административен съд София-град не страда от заявените пороци в касационната жалба и следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора, разноски се дължат в полза на ответника по касация в претендирания размер от 5 247.60 лева на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК вр. чл.7, ал.2, т.4 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения за осъществено процесуално представителство от юрисконсулт пред настоящата инстанция. Претендираното юрисконсултско възнаграждение е под установения с Наредбата минимален размер и съответства на фактическата и правна сложност на делото. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,