Решение № 11808 от 7.10.2014 г. на ВАС по адм. д. № 16673/2013 г.

Решение № 11808 от 7.10.2014 г. на ВАС по адм. д. № 16673/2013 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "Млечна промишленост - Хасково" ЕООД, представено от управителя Господин Димитров, срещу решение № 2229/23.10.2013 г. на Административен съд Пловдив по адм. д. № 395/2012 г., с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт № 161103514/19.10.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Пловдив, установяващ в тежест на дружеството задължения за ДДС и за закъснителна лихва заради отказ да се признае упражнено в данъчен период м. 09.2010 г. право на приспадане на данъчен кредит. Касаторът твърди пороци на съдебния акт поради опущения на съда в процеса на доказване и формирането на изводите му за отсъствие на предпоставките за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит. Иска отмяна на решението и на РА, а евентуално отмяна на решението и връщане на делото за ново разглеждане. Ответникът по касация директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Пловдив отрича основателността на жалбата. Заключението на прокурора е за неоснователност на жалбата. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С оспорения пред АС Пловдив ревизионен акт са установени в тежест на "Млечна промишленост - Хасково" ЕООД задължения за ДДС за внасяне в размер 49 643.32 лева и за закъснителна лихва в размер 5 104.40 лева заради отречено правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер 49 643.32 лева, упражнено в данъчен период м. 09.2010 г. /прихванат и приспаднат е данък за възстановяване в този и следващите два данъчни периода/, от които 29 800.12 лева по 4 фактури, издадени от "МДМ Груп 67" ЕООД и 19 843.20 лева по 4 фактури, издадени от "Петров милк" ЕООД. Предмет на доставките по фактурите са кашкавал и краве масло. За да откаже на ревизираното лице претендираното от него данъчно предимство, приходната администрация е зачела резултатите от насрещните проверки на доставчиците. Така за "МДМ Груп 67" ЕООД са констатирани различия в предоставените от него в изпълнение на исканията на органа по приходите оборотни ведомости и отчетни регистри за м. 09.2010 г., които препятстват установяванията дали млякото, което следва да е преработено, за да се доставят на получателя кашкавала и маслото, е заведено в счетоводството му. Недоказано според администрацията е заприходяването и наличностите у доставчика на процесните стоки. Изводи във вреда на РЛ са правени от липсата на подадена от доставчика справка по чл. 73 от ЗДДФЛ за изплатените суми на лицата, от които е купено млякото; от обясненията на лицата по представените 29 договора за покупко-продажба сурово мляко, които сочат договори сключени с друг търговец и подписването на товарителници за превоз на млякото от лице без трудовоправна връзка с този доставчик или неговия предходен - "Бул милк" ЕООД, който би следвало да е преработвал млякото по договор за ишлеме. За доставките от "Петров милк" ЕООД не е прието за убедително установяването на съществуването на стоки от вида на процесните с представените фактури за наем на МПС от "Тод Транс" ООД и за наем на хладилна камера и за преработка на сурово мляко, издадени от "Бул Милк" ЕООД, както и протоколите за изработка от "Бул Милк" ЕООД и счетоводни регистри. Възприети са стойностни несъответствия между аналитичния регистър на сметка 304/1 Мляко с ведомостите за предадено сурово мляко. При данни за платено на доставчиците физически лица мляко не била подадена справка по чл. 73 от ЗДДФЛ. Обсъден е фактът, че ревизията на този доставчик е извършена по особения ред на чл. 122, ал. 1 от ДОПК, като ревизираното лице не е представило поисканите му документи. За двамата доставчици е поставен под съмнение факта на плащането заради разминаване в реквизитите на фискалните бонове към фактурите с тези представени при регистрирането на ЕКАФП на доставчиците. Общото правно основание за отказа да се признае правото на приспадане е разпоредбата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. За да отхвърли оспорването, първоинстанционният съд е изключил допустимостта на доказването с декларации от трети лица, представени в хода на съдебното дирене. Отрекъл е убедителността на доказването на доставките със заключението на ССЕ /което извършва проследяване на предходните доставки на стоки краве масло и кашкавал и фактурите за услугите на ишлеме от "Бул милк" ЕООД за преките доставчици/ и показанията на свидетелите Тянков, Бейсим, Али, Томов, Тенчо Вангелов, Валентин Вангелов и Хайри Ибрям. Обобщил е, че се потвърждава постъпването на количествата мляко в производствената база на "Бул милк" ЕООД /"Сердика - Хасково/, но не и какви количества мляко са изкупени и предадени на това дружество за преработка. Изцяло е възприел изводите на органите по приходите за значението на отсъстващите справки по чл. 73 от ЗДДФЛ и изявленията на част от сочените като продавачи на мляко за преките доставчици, че са сключвали договори с друго дружество. Като индиции за липсващи доставки е зачел невъзможната обвръзка в количествата мляко при преките и предходните доставчици и отсъстващото плащане. Като условие за признаване на осъществената доставка е въвел съществуването у доставчика на съответното количество стока. Решението е неправилно. При претендираното от жалбоподателя данъчно предимство, нему е обвързаността да установи предпоставките за възникването му с убедителността на пълното доказване - чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. Това предполага включване в обсега на доказване на осъществяването на доставките, т. е получаването на стоките /арг. от чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС/, разбирано като придобиване на правото да се разпорежда с тях като собственик /арг. от чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО/, последващото използване на полученото за независимата икономическа дейност на получателя /арг. от чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС и чл. 168, б. "а" от Директива 2006/112/ЕО/ и качеството ДЗЛ на доставчика и на получателя. В случая от пораждащия правото на приспадане фактически състав спорно е прехвърлянето от доставчиците на получателя на правото да се разпорежда със стоката като собственик, което обезпредметява обсъждането на връзката на полученото с икономическата дейност на получателя. Процесуалните усилия на приходната администрация в извънсъдебната фаза на производството, както и тези на ответника в първоинстанционното производство са били насочени към установяването на доказателствено релевантни факти, с което да разколебаят провежданото от жалбоподателя главно доказване на осъществяването на доставките. С характер на индиции са фактите на наличности от процесните стоки у доставчиците и възможностите им да го доставят; доставянето /или не/ на стоките от предходните доставчици физически лица; липсата на изготвени справки по чл. 73, ал. 1 от ЗДДФЛ за изплатените доходи на физически лица доставяли млякото; отклоненията в реквизитите на фискалните касови бележки за плащане по фактурите; сключването от доставчиците на мляко физически лица на договори с друг купувач на мляко; нередовното счетоводство на преките доставчици; несъответствията между пътните книжки и предавателните протоколи и товарителници. Относно факта на доставката и в противоречие с процесуалните правила на чл. 12 и чл. 236, ал. 2 от ГПК съдът не е включил в обхвата на преценяваните доказателствени средства издадените от преработващото предприятие "Бул милк" ЕООД на преките доставчици "МДМ Груп 67" ЕООД и "Петров милк" ЕООД фактури и придружаващите ги протоколи, които съдържат информация за количеството предадено прясно мляко и какви като вид и количество млечни продукти са продадени на възложителите. Тези частни свидетелстващи документи са допустим и универсален /вж. чл. 49 от ДОПК/ доказателствен източник. Протоколите осигуряват конкретността на установяванията, която липсва на гласните доказателствени средства. Макар и с ниска доказателствена стойност, заради липсата на конкретност, са показанията на свидетелите Тянков, Томов, Тенчо и Валентин Вангелови, както и Тодоров и Михайлов относно механизмите на изкупуване, превозване и предаване за преработка на прясното мляко. Не се преценявани и представляващите пряко доказателствено средство за придобиването от РЛ на собствеността върху процесните стоки предмет на доставките от "МДМ Груп 67" ЕООД по правилото на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД. Родово определените вещи по доставките са индивидуализирането им чрез предаване, удостоверено в приемо-предавателни протоколи 08.09.2010 г.; 17.09.2010 г.; 23.09.2010 г. и от 29.09.2010 г. Според протоколите предаването е извършено от представител на доставчик, а стоките са получени от отговорника на склада на "Млечна промишленост - Хасково" ЕООД, като видът и количеството на стоките съвпадат с тези по издадените от "МДМ Груп 67" ЕООД фактури. Неоснователно като разколебаващи доказването на доставките са възприети начина на водене на счетоводството от доставчиците и пропускът да изготвят справките по чл. 73, ал. 1 от ЗДДФЛ. Този подход е несъвместим със съюзното право. По разясненията на СЕС в т. 47 на решението му по дело С-18/13 евентуалното неизпълнение от страна на доставчика на услуги на някои счетоводни изисквания не може да постави под въпрос правото на приспадане, с което разполага получателят на услугите, що се отнася до платения за тях ДДС, когато фактурите за предоставените услуги съдържат цялата изискуема информация по чл. 226 от Директива 2006/112. Неотносимо към предпоставките на правото на приспадане е изпълнението или не от доставчика на публичноправното му задължение по чл. 73, ал. 1 от ЗДДФЛ. Вън от горното и в контекста на интерпретацията на правото на ЕС, извършена с т. 1 от диспозитива на цитираното решение на СЕС по дело С-18/13, при доказано осъществяване на доставката, съмненията относно извършването й от конкретния доставчик, основани на липсата на нужните активи, достатъчен брой заети лица или начина на счетоводно отразяване, могат да обосноват отказ да се признае правото на приспадане, ако тези обстоятелства сочат на данъчна измама и въз основа на обективни данни се установява, че ДЗЛ е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава данъчното си предимство, е част от данъчна измама. За касатора не е съществувало задължение да проверява наличностите на стоки от вида на процесните у доставчиците, както и произхода на суровините за изработката им и неизпълнението му не е основание да се откаже правото на приспадане - така и в т. 2 от решението на СЕС по съединени дела С-80/11 е С-142/11. Необосновани са изводите и за липсващо плащане и отнасянето им към осъществяването на доставките. От разместването на реквизитите на фискалния бон, без да се твърди, че липсват реквизити или че е издаден от нерегистриран ЕКАФП или такъв регистриран от друго задължено лице, не се разколебава доказателствената му стойност. Обратно, доколкото е издаден от регистрирано, той се счита за частен документ, издаден от лицето, на чието име е регистрирано устройството /чл. 52, изр. 1 от ДОПК/. С арг. от чл. 118, ал. 3, изр. 1 от ЗДДС фискалният бон е доказателствено средство за плащането. Съществуването на спорните доставки е данъчно събитие по чл. 25, ал. 1 от ЗДДС и правопораждащ юридически факт на задължението на доставчика да начисли данъка по чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС. Като получател по облагаема доставка касаторът е субект на правото на приспадане по чл. 68, ал. 1 от ЗДДС. Отричането на това право от органите по приходите с РА е противоправно, а отхвърлянето на жалбата срещу незаконосъобразния административен акт от съда - неправилно. Дължима е отмяна на обжалваното решение и на РА. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение