Решение № 10628 от 22.11.2022 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от К. Предьов, [ЕГН], с адрес гр. София, [жк], [адрес], чрез адв. В. Петрова, срещу Решение 5794/14.10.2021 г., постановено по адм. д. 9792/2020 г. по описа на Административен съд София град, в частта с която е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт (РА) Р-22221419003529-091-001/04.06.2020 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на НАП София, потвърден с Решение 1291/20.08.2020 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, по отношение на определените задължения по реда на чл. 122 ДОПК за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) за данъчни периоди от 01.01.2013 г до 31.12.2017 г. общо в размер на 23 324,95 лв. и съответните лихви за забава общо в размер на 11 576,21 лв. С диспозитива на решението касаторът е осъден да заплати на НАП разноски по делото за юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 558 лв. В касационната жалба на К. Предьов, подадена чрез адв. В. Петрова, се сочи че първоинстанционното решение в отхвърлителната част е неправилно, като постановено в нарушение на материалния закон - отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 АПК. Според развитите съображения, съдът неправилно е дал вяра на изчисленията на паричните потоци за ревизирания период, съдържащи се в приетото по делото заключние от извършената съдебно-счетоводна експертиза. Конкретно се изразява несъгласие с невключването в разполагаемите средства на наличните средства в края на всяка от ревизираните години, които са приети и като начално салдо за следващата. Формулирано е искане за отмяна на първоинстанционното решение в обжалваната част и отмяна на процесния РА изцяло. Претендира присъждане на всички направени разноски. Ответната страна - директор на Дирекция "ОДОП" София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Михайлова, в съдебно заседание оспорва така подадената касационна жалба като неоснователна и моли същата да бъде отхвърлена. Претендира разноски по списък. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба и счита, че решението на Административен съд София град следва да бъде оставено в сила като правилно и обосновано. Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежната страна, за която изходът от делото е неблагоприятен. Разгледана по същество касационната жалба е неоснователна. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи съгласно чл. 218, ал. 1 АПК, както и валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Предмет на контрол за законосъобразност пред Административен съд София-град е бил РА Р-22221419003529-091-001/04.06.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение 1291/20.08.2020 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, по отношение на установените допълнителни задължения на К. Предьов за данък върху годишна данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за данъчни периоди от 01.01.2013 г. до 31.12.2017 г. общо в размер на 24 277,08 лв. главница и 11 899,63 лв. лихви. От фактическа страна решаващият съд е приел, че ревизионното производство е образувано въз основа на заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р-22221419003529-020-001/07.06.2019 г., с предмет установяване на задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за периодите 01.01.2013-31.12.2017 г., изменена с две последващи заповеди, всичките издадени от едно и също надлежно оправомощено лице. След извършен анализ на имущественото състояние на ревизираното лице органите по приходите са констатирали обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК несъответствие между декларираните и/или получените доходи и имущественото състояние на физическото лице. В хода на ревизията са връчени уведомления по чл. 17, ал. 1, т. 2 ДОПК и чл. 124, ал. 1 ДОПК, с които задълженото лице е било надлежно уведомено, че производството ще премине по особения ред на облагане на доходите съгласно чл. 122 - чл. 124 ДОПК. Констатациите и предложенията на органите по приходите за установяване на задължения са обективирани в Ревизионен доклад (РД) Р-22221419003529-092-001/02.12.2019 г., издаден от надлежно оправомощените за това длъжностни лица. Въз основа на него е издаден и процесният РА. В съдебното решение са описани детайлно извършените процесуални действия от ревизиращия екип, установените факти по случая и изводите, довели до определяне с РА на данък за ревизираните данъчни периоди. Не е било спорно, че през ревизирания период К. Предьов е местно физическо лице по смисъла на чл. 4 ЗДДФЛ и е данъчно задължено лице по смисъла на чл. 6 и чл. 8 ЗДДФЛ за доходите, получени през отделните данъчни години. Първоинстанционният съд е извършил проверка на валидността на процесния РА и е приел, че актът е издаден от компетентен орган по приходите съобразно чл. 119, ал. 2 ДОПК, след надлежно възложена ревизия, при спазване на изискванията на ДОПК за форма съобразно чл. 3, ал. 2 ЗЕДЕУУ и предписаното в чл. 120 ДОПК съдържание като в хода на ревизията не са констатирани съществени нарушения на процедурните правила, водещи до отмяна на акта. За да уважи частично жалбата срещу РА, решаващият съд е формирал изводи за правилно изготвени парични потоци съгласно отговора на задачата по т. 3 от заключението на вещото лице по допуснатата съдебно-счетоводна експертиза, като е коригирал паричните потоци единствено с твърдяните получени суми за заеми от В. Предьова, тъй като е споделил изводите на органите по приходите, че същата не е разполагала с тези средства, за да може да ги предостави в заем на ревизираното лице. За да приеме като релевантни тези изчисления на паричните потоци първоинстанционният съд се е мотивирал, че в тях не следва да бъдат включени сумите, които К. Предьов е получил от Еконт експрес ЕООД, в качеството си на управител на Йони аутлет ЕООД, чиято дейност е електронна търговия със спортни стоки през интернет магазин. Сумите, които РЛ е получило в лично качество от Еконт експрес ЕООД са включени в паричния му поток като доход от извънтрудови правоотношения комисионни и са декларирани от него в ГДД. Така постановеното решение на Административен съд София град е валидно и допустимо и правилно. По делото по същество не е налице спор от фактическа страна. Релевантните обстоятелства относно семейното, имущественото и финансовото положение и източниците на доходи на ревизираното лице за периода 2013 г. - 2017 г. са установени в хода на ревизията. В касационната жалба на К. Предьов се прави опит да се аргументира неправилна преценка на доказателствата, но хронологията на фактите и събитията е проследена правилно в изложението на обжалвания съдебен акт. Решаващият съд е допуснал и приел всички заявени доказателствени средства от жалбоподателя по делото. Тъй като чрез тях не са установени допълнителни факти от значение за разрешаване на правния спор, не могат да бъдат споделени и наведените възражения срещу отхвърлящата жалбата част на съдебното решение. По естеството си развитите касационни аргументи са хипотетични и не са обосновани с конкретни факти и доказателства. От направеното конкретно възражение в касационната жалба се вижда, че спорът в случая е принципен и касае начина на изчисляване на паричния поток на ревизираното лице с оглед обстоятелството, че органите по приходите са приели всички декларирани от негова страна начални и крайни разполагаеми суми за всеки един от процесните периоди. Противно на изложеното в жалбата, настоящият състав на касационната инстанция счита, че заключението на съда по този въпрос е в унисон с доказателствените правила в процеса. Не може да се приеме тезата на касатора, че разполагаемите суми в края на периода покриват част от недостига за направените в същия период разходи, тъй като тези суми очевидно не са разходвани за тях, иначе нямаше да са налични в края на този период. Практиката на Върховния административен съд е последователна в разбирането, че наличието на едно от основанията, изброени в чл. 122, ал. 1, т. 1-8 ДОПК, е достатъчно за провеждане на ревизията по особения ред и формиране на данъчната основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК. Съгласно разпоредбата на чл. 122, ал. 1 ДОПК органът по приходите може да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на ал. 2 основа, при наличието на някое от лимитативно изброените в същата разпоредба обстоятелства. В случая е установено несъответствие на имущественото състояние на ревизираното физическо лице и направените от него разходи, с декларираните и получени доходи, което съставлява основание по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред. Съгласно чл. 123, ал. 1, т. 2 ДОПК разходите, които съществено превишават приходите/доходите на лицето представляват облагаем доход. С оглед на посоченото, настоящият състав намира за доказано наличието на посочените в РА предпоставки по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК. Последното е в съответствие с изводите в приетото Тълкувателно решение 11 от 03.12.2021 г. по тълк. д. 3/2020 г. на ВАС. Съгласно диспозитива на същото, при извършване на данъчна ревизия по общия ред на физическо лице, не може на лицето да се определят данъчни задължения на основание чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ върху данъчна основа, равна на превишението с неустановен произход на разходите над приходите за годишния данъчен период, а ревизията следва да е извършена по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК. При това положение не може да се направи извод, че органите по приходите са приложили формален подход и са допуснали съществени нарушения в хода на ревизионното производство, които са довели до незаконосъобразност на определените данъчни задължения с РА. Разпоредбата на чл. 124, ал. 2 ДОПК въвежда оборима презумпция, че в производството по обжалване на ревизионния акт при извършена ревизия по чл. 122 ДОПК, фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК е подкрепено от събраните доказателства. Следователно, в тежест на органите по приходите е да установят наличието на основание за облагане по аналог, а в тежест на ревизираното лице е да установи, при условията на пълно насрещно доказване, твърдените от него факти и обстоятелства, с които се опровергават фактическите констатации в акта и да обори въведената от закона презумпция. Възприетият от ревизиращия екип подход за установяване на облагаемата основа в случая не е в противоречие с принципите на обективност и служебно начало съгласно ДОПК. Предоставената възможност на задълженото лице да обоснове надлежно твърденията си гарантира правото му на защита и предполага обективност на крайните изводи на органите по приходите, доколкото същите са в пълно съответствие с фактическата обстановка. Именно по отношение на въпросните обстоятелства във връзка с източниците на доходи и разполагаеми средства у К. Предьов, за които и самото ревизирано лице не е представило логични обяснения и доказателства, е приложима разгледаната оборима презумпция на чл. 124, ал. 2 ДОПК. Да се направи противен извод означава да бъдат отчетени единствено благоприятните за лицето обстоятелства относно разполагаемите наличности към 01.01 на съответните години, които също не са били доказани по несъмнен начин от негова страна, но са приети както от органите, така и от съда. Съгласно разпоредбата на чл. 37, ал. 2 ДОПК: лицето е длъжно да представи всички данни, сведения, документи, книжа, носители на информация и други доказателства, отнасящи се до неговите права и задължения, до фактите и обстоятелствата, подлежащи на установяване в съответното производство, и да посочи всички лица, държавни или общински органи, при които се намират такива. Така съгласно ал. 4 на чл. 37 ДОПК, в случай че субектът не представи изискани доказателства, органът по приходите може да приеме, че те не съществуват и преценява само събраните в производството доказателства. Ако поисканите доказателства бъдат представени до издаването на акта или документа, а в ревизионното производство - до изтичането на срока по чл. 117, ал. 5, органът по приходите е длъжен да ги обсъди. Ревизираното лице е разполагало с процесуална възможност, в хода на ревизията, вкл. и в хода на производството по обжалване на ревизионния акт да опровергае установените фактически констатации /които съгласно разпоредбата на чл. 124, ал. 2 ДОПК се считат за верни до доказване на противното/ като ангажира съответните доказателства, във връзка с обективно осъществения данъчен фактически състав и докаже, чрез проведено пълно насрещно доказване, че размера на облагаемата му данъчната основа е различен, респективно, че разходите са покрити от доходи. Това не е сторено чрез установяване на реална възможност на В. Предьова да предостави твърдените парични средства в заем, а изложените твърдения, че получените суми от Еконт експрес ЕООД от дружеството, на което лицето е управител са разполагаеми средства за физическото лице нямат правна опора и не са доказани чрез счетоводни документи, установяващи представянето на тези суми. В обобщение на гореизложеното, първоинстанционното решение следва да бъде оставено в сила като законосъобразно, обосновано и правилно. С оглед своевременната претенция от процесуалния представител на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП и конкретния материален интерес на правния спор на НАП (по арг. от § 1, т. 6 от ДР на АПК) се дължат разноски в размер на 1 558,00 лева за юрисконсултско възнаграждение в настоящата инстанция. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, пр. първо АПК, Върховен административен съд, състав на Осмо отделение