Решение № 1180 от 29.01.2010 г. на ВАС по адм. д. № 13167/2009 г.

Решение № 1180 от 29.01.2010 г. на ВАС по адм. д. № 13167/2009 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. Пловдив против Решение № 1170 от 25.08.2009 г. по адм. д. № 2310/2008 г. по описа на Административен съд Пловдив, с което е прогласен за нищожен Ревизионен акт № 1300-800345 от 12.09.2008 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП гр. Пазарджик, потвърден с Решение № 796 от 13.11.2008 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. Пловдив, с който на "Сими груп" ООД, гр. Пазарджик, за данъчен период 01.06.2007 г. - 30.06.2007 г. е отказано право на данъчен кредит по издадени от "Хипо Алпе - Адрия Лизинг" ЕООД, гр. София фактура № 0000002725 от 18.06.2007 г. ДДС в размер на 125 173,12 лв. и по фактура № 0000002726 от 18.06.2007 г. ДДС в размер 7510,39 лв. като са начислени лихви за просрочие в размер на 253,10 лв.

В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението и се иска отмяната му.

Ответникът по касационната жалба "Сими груп" ООД - гр. Пазарджик чрез процесуалния представител адв. Георгиева изразява становище за неоснователност на касационната жалба и желае обжалваното решение като правилно да бъде оставено в сила.

Представителят на Върховната административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба.

Касационната жалба е процесуално допустима.

Разгледана по същество, е неоснователна.

За да мотивира изводите си, първоинстанционният съд се е позовал на влязъл в сила АПВ № 2360 от 19.10.2007 г., с който за деклариран от ДЗЛ данъчен кредит за периода 01.06.2007 г. - 30.06.2007 г. е постановено възстановяване на сумата от 132 913,34 лв. Този АПВ е издаден в хода на висяща данъчна ревизия за същия период, началото на която е сложено със Заповед № 649 от 23.07.2007 г. на Началник отдел "Контрол" при ТД на НАП Пазарджик, като крайния срок за извършване на ревизията е съответно продължен със Заповед № 865 от 05.10.2007 г. и Заповед № 939 от 07.11.2007 г. Преди приключване на това ревизионно производство, е издаден АПВ и продължаване на ревизията за същия данъчен период, за който има влязъл в сила АПВ е могло да стане само със заповед за изменение по реда на чл. 133 и 134 от ДОПК, издадена от единствено компетентния за това орган - териториалния директор. При неизпълнение на тази процедура, продължилото след влизане в сила на АПВ ревизионно производство има за последица нищожност на издадените след тази дата актове във връзка с ревизията, включително нищожност и на процесния РА № 1300-800345 от 12.09.2008 г. с отказано право на данъчен кредит за същия данъчен период 01.06.-30.06.2007 г., тъй като е издаден от инспектор по приходите при ТД на НАП при липса на материална компетентност. При влязъл в сила АПВ данъчните задължения за същия период могат да бъдат изменени само по предвидения в ДОПК ред - Глава шестнадесета, Раздел II "Изменение на задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски" и от определения в този раздел компетентен орган по приходите, който при действието на ДОПК е "съответния териториален директор".

Следва да се отбележи, че навсякъде в решението на първоинстанционния съд е отразено, че Заповед за възлагане на ревизия № 649 е издадена на 23.07.2003 г., вместо - 2007 г., което настоящата инстанция приема, че е техническа грешка. При съпоставка с представената по делото ЗВР № 649, находяща се на л. 844 от приложенията в том II, е видно, че същата е издадена на 23.07.2007 г. и това е датата на началото на ревизията на ДЗЛ. С това уточнение, решението е правилно.

Установените по делото факти в хронологичен ред са:

• постъпило от "Сими Груп" ООД искане за възстановяване на данъчен кредит в размер на 132 913,34 лв. за м. 06.2007 г. с подадена СД с вх. № 1300-0917182/13.07.2007 г. в ТД на НАП - гр. Пазарджик;

• заповед за възлагане на ревизия № 649/23.07.2007 г., издадена от Петко Петков - началник отдел "Контрол" при ТД на НАП гр. Пазарджик с обхват: по ЗКПО, ЗОДФЛ и ЗДДС, вкл. за м. 06.2007 г., връчена на ДЗЛ на 07.08.2007 г., със срок до 2 месеца, считано от датата на връчване на заповедта - т. е. до 07.10.2007 г.;

• заповед № 865 от 05.10.2007 г. за удължаване на срока на ревизията до 07.11.2007 г.;

• доклад вх. № 540/09.10.2007 г. от Недялка Ангелова, гл. инспектор по приходите в сектор "Ревизии и проверки с фискална значимост" към отдел "Контрол" при ТД на НАП - гр. Пазарджик, ръководител на екипа за извършване на висящата ревизия, до началника на отдел "Контрол" за преценяване необходимостта от издаване на резолюция за проверка по прихващане или възстановяване на сумата 132 913,34 лв. по подадена справка-декларация с вх. № 1300-0917182/13.07.2007 г., подадена от "Сими Груп" ООД;

• резолюция № 2360/10.10.2007 г. за извършване на проверка по прихващане или възстановяване, издадена от и. д. н-ик отдел "Контрол" при ТД на НАП - Пазарджик - Людмила Царкова, по доклад вх. № 540/09.10.2007 г., със срок - 19.10.2007 г.;

• АПВ № 2360 от 19.10.2007 г., с който за деклариран от ДЗЛ данъчен кредит за периода 01.06.2007 г. - 30.06.2007 г. е постановено възстановяване на сумата от 132 913,34 лв.;

• становище № 240/23.10.2007 г. от комисия по АПВ № 2360 от 19.10.2007 г. с мнение, че декларирания данъчен кредит от ДЗЛ в размер на 132 913,34 лв. следва да бъде възстановен на проверяваното лице в законоустановения срок;

• Заповед № 939 от 07.11.2007 г. за удължаване срока на ревизията до 7.12.2007 г.;

• ревизионен доклад № 939/19.12.2007 г.;

• РА № 1300-939/11.01.2008 г. от инспектор по приходите Недялка Ангелова с отказ да бъде признато право на данъчен кредит в размер на 132 913,34 лв. за данъчен период м. 06.2007 г.;

• Решение № 203/13.03.2008 г. на ДД "ОУИ" - Пловдив, с което е отменен РА № 1300-939/11.01.2008 г. в частта, с която е отказано право на данъчен кредит в размер на 132 913,34 лв. за данъчен период м. 06.2007 г. и връщане на преписката за нова ревизия;

• РА № 1300-800345/12.09.2008 г. издаден отново от Недялка Ангелова с отказ да бъде признато право на данъчен кредит в размер на 132 913,34 лв. за данъчен период м. 06.2007 г., потвърден с Решение № 796/13.11.2008 г. на ДД "ОУИ" - Пловдив.

Предмет на всички изброени актове е данъчен период м. 06.2007 г. и претендираното от "Сими Груп" ООД за същия период данъчен кредит в размер на на 132 913,34 лв. по издадени от "Хипо Алпе - Адрия Лизинг" ЕООД, гр. София: фактура № 0000002725 от 18.06.2007 г. с ДДС в размер на 125 173,12 лв. и фактура № 0000002726 от 18.06.2007 г. с ДДС в размер 7510,39 лв. Този данъчен период е бил включен по висяща данъчна ревизия, началото на която е сложено със заповед за възлагане на ревизия № 649/23.07.2007 г., издадена от Петко Петков - началник отдел "Контрол" при ТД на НАП - гр.Пазарджик, която е връчена на ДЗЛ на 07.08.2007 г. С тази заповед е определен обхвата на ревизията: по чл. 34, 35 и 36 ЗКПО за 2006 г., по чл. 36 и 38 от ЗОДФЛ за 2006 г. и по ЗДДС за данъчни периоди от 01.08.2006 г. до 30.06.2007 г. Впоследствие са издадени две заповеди за удължаване срока на ревизията: Заповед № 865 от 05.10.2007 г. и Заповед № 939 от 07.11.2007 г., с краен срок за приключване на ревизията - 07.12.2007 г. Издадени са РД № 939/19.12.2007 г. и РА № 1300-939/11.01.2008 г. С решение на ДД "ОУИ" № 203/13.03.2008 г. е отменен първоначалния РА в частта за определените данъчни задължения по ЗДДС за данъчен период м.06.2007 г. и преписката е върната на ТД на НАП - гр.Пазарджик за извършване на нова ревизия по ЗДДС за този данъчен период. В хода на извършване на ревизията, преди издаване на ревизионен акт - първоначален и повторен, е издаден АПВ № 2360 от 19.10.2007 г., с който за деклариран от ДЗЛ данъчен кредит за периода 01.06.2007 г. - 30.06.2007 г. по подадена справка-декларация с вх. № 1300-0917182/13.07.2007 г. е постановено възстановяване на сумата от 132 913,34 лв., която сума е приведена по сметка на дружеството.

За да обяви РА за нищожен, съдът се е позовал на установената практика на ВАС, според която при действието на ДОПК, до изменението в чл. 129, ал. 3 от ДОПК, обн. ДВ, бр. 108 от 19.12.07 г., при извършване на ревизия следва да се съобразява влезлият в сила акт за прихващане или възстановяване, отнасящ се за същия данъчен период, от който са възникнали права за адресата му, за да се спази принципът на стабилност на влезлите в сила административни актове, от които са възникнали и упражнени права. При наличие на такива актове, установените правоотношения - признати права на прихващане или възстановяване, вследствие на установени преди това задължения, могат да бъдат изменяни по специално предвидения за това ред, който в ДОПК е по Раздел II "Изменение на задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски", т. е. при наличие на основанията по чл. 133 и при спазване на процедурата по чл. 134, ал. 1 от ДОПК. Според чл. 134, ал. 1 от ДОПК, единствено компетентен да възложи ревизия е териториалният директор.

Безспорно е, че АПВ № 2360 от 19.10.2007 г., с който за деклариран от ДЗЛ данъчен кредит за периода 01.06.2007 г. - 30.06.2007 г. е постановено възстановяване на сумата от 132 913,34 лв., е издаден в хода на висяща ревизия със същия обхват - по ЗДДС за м. 06.2007 г. Актът за прихващане или възстановяване е издаден след като е била издадена заповед за възлагане на данъчна ревизия № 649/23.07.2007 г., издадена от Петко Петков - началник отдел "Контрол" при ТД на НАП - гр. Пазарджик, със същия обхват, впоследствие с продължаван срок - Заповед № 865 от 05.10.2007 г. и Заповед № 939 от 07.11.2007 г., и преди изтичане на срока за извършване на ревизията - 07.12.2007 г. С решението по чл. 155, ал. 4 от ДОПК на директора на дирекция "ОУИ", с което се отменя първоначално издадения РА и се връща преписката за нова ревизия, не се поставя начало на ново ревизионно производство, а се възстановява висящността на производството по издаване на отменения с решението РА. Законът фиксира и момента, от който производството се възстановява, а именно, от момента на незаконосъобразното действие. В конкретния случай, началото на ревизионното производство по ЗДДС за м. 06.2007 г. е поставено със заповедта за възлагане на ревизия № № 649/23.07.2007 г., т. е. преди издаването на актът за прихващане и възстановяване, от което следва, че АПВ № 2360 от 19.10.2007 г. е издаден в нарушение на изискването на чл. 129, ал. 3 от ДОПК. Съгласно текста на цитираната разпоредба АПВ следва да се издаде в 30-дневен срок от постъпване на искането, ако в същия срок не е възложена ревизия. В 30-дневния срок за издаване на АПВ по постъпила СД, е възложена ревизия за този данъчен период, поради което АПВ е издаден в нарушение на цитираната разпоредба от ДОПК. Поради това, че към момента на издаване на АПВ е била възложена ревизия, която не е била приключила, с издаването на АПВ е налице нарушение на административнопроцесуални разпоредби от страна на органи по приходите към ТД на НАП - гр. Пазарджик, което би могло да е основание за незаконосъобразност на АПВ, ако същият беше обжалван, но не обуславя неговата нищожност и тъй като този акт е валиден и е влязъл в сила, ревизиращите органи, които персонално са същите, които са изготвили доклада за резолюция за проверка, е следвало да се съобразят с вече издадения АПВ и да уведомят териториалния директор по реда на чл. 134, ал. 1 от ДОПК, който е единствено компетентния орган да издаде нова заповед за изменение по реда на чл. 133 и чл. 134 от ДОПК на установените с АПВ данъчни задължения по ЗДДС за данъчен период м. 06.2007 г. При влязъл в сила акт за прихващане или възстановяване, с който са признати права, поради липса на установени данъчни задължения, е недопустимо да продължи ревизия по общия ред за същия данъчен период - м. 06.2007 г. Не е съществувала пречка да се издаде нова заповед по реда на чл. 113, ал. 3 или ал. 5 от ДОПК от органа, възложил ревизията, съобразно постановения АПВ, който е влязъл в сила, както и да бъде препратена преписката на териториалния директор на НАП за издаване на отделна заповед за изменение по реда на чл. 133 и чл. 134 от ДОПК на установените на "Сими Груп" ООД данъчни задължения по ЗДДС за м. 06.2007 г. След като в случая това не е сторено, Заповед № К 939/19.12.2007 г. на Петко Петков, началник на отдел "Контрол" при ТД на НАП гр. Пазарджик за определяне на Недялка Ангелова за компетентния орган по издаването на РА, е нищожна като издадена от орган по приходите, който не притежава материалната компетентност за това при влязъл в сила АПВ към тази дата. Този нищожен акт води до нищожност и на всички последващи актове, издадени във връзка с приключване на възложената данъчна ревизия по ЗДДС за м. 06.2007 г., включително и РА, предмет на оспорване пред Административен съд - Пловдив.

Като е стигнал до тези изводи и е прогласил нищожността на оспорения пред него РА, първоинстанционният съд е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила.

Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 1 от АПК Върховният административен съд, първо отделение,