Решение № 13425 от 8.12.2016 г. на ВАС по адм. д. № 7954/2015 г.

Решение № 13425 от 8.12.2016 г. на ВАС по адм. д. № 7954/2015 г., I о., докладчик председателят Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на А. П. М., в качеството му на директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. В. Търново, срещу решение № 195 от 18.05.2015 г. по адм. дело № 101 по описа за 2015 г. на административен съд - В. Т.. От касационната жалба могат да се изведат доводи за неправилност на обжалваното решение поради нарушаване на материалния и процесуалния закони, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора с отхвърляне на жалбата и присъждане на съдебни разноски за двете съдебни инстанции. Ответната страна по касационната жалба - "Р." ЕООД оспорва жалбата като неоснователна чрез процесуалния представител адв. М. Д. и чрез депозирано становище по реда на чл. 163, във връзка с чл. 228 от АПК. Претендира се присъждане на съдебни разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведеното отменително основание, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК и от надлежна страна, а разгледана по същество е неоснователна. Административният съд - В. Т. е бил сезиран с жалба срещу ревизионен акт № Р-04-1401384-091-01 от 27.10.2014 г. на органа по приходите при ТД на НАП - гр. В. Търново, потвърден в обжалваната част с решение № 7 от 8.01.2015 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-гр. В. Търново. Ревизията е по повод прилагането на ЗКПО за ревизиран период 1.01.2011 г. -31.12.2011 г. и с издадения в резултат на реализирането й ревизионен акт е определено допълнително задължение за корпоративен данък в размер на 476 622.54 лв. и лихви за забава в размер на 136 882.32 лв. Предмет на административно и съдебно обжалване е бил ревизионния акт в частта, с която е определен корпоративен данък за внасяне в размер на 164 860.00 лв. и лихва за забава в размер на 43 312.84 лв. До посочения по-горе размер на корпоративен данък и лихви за забава, както и начислени лихви за невнесени в срок авансови вноски ревизионният акт е влязъл в сила като необжалван. От фактическа страна е било установено, че с подадена за 2011 г. годишна данъчна декларация по чл. 92 от ЗКПО търговското дружество е декларирало преотстъпен корпоративен данък в размер на 476 622.54 лв., на основание чл. 189б от ЗКПО. По повод ИПДПОЗЛ ревизираният субект е представил справка за направени инвестиции и копия на 5 броя фактури, издадени от "О. И. Х." ЕАД, като се установява, че то е направило инвестиции до края на 2012 г. в дълготрайни активи - земеделска техника на обща стойност 329 720.00 лв. Административният орган е приел, че не е реализиран състава на чл. 189б от ЗКПО, за да се приеме, че претендираното преотстъпване отговаря на законовите изисквания, поради което правилно е реализирано. Според него това е с оглед неизпълнение на изискването на чл. 189б, ал. 2, т. 4 от ЗКПО, а именно, че до края на 2012 г. дружеството е следвало да придобие активи на стойност не по-малка от 953 245.08 лв. Придобивните активи са в по-малка стойност. Изискванията, уредени в посочената норма са в условия на кумулативност, поради което при неизпълнение на едно от тях, не може да се признае претендираното преотстъпване. Според този орган неоснователен е доводът в защитната теза на ревизирания субект, че е следвало да се признае право на частично преотстъпване на корпоративен данък, съответстващо на 50 на сто от размера на инвестираните средства. Позовал се е на чл. 173, ал. 1 от ЗКПО и се е аргументирал с липсата на законово уредена възможност за частично възстановяване в бюджета на преотстъпен корпоративен данък съразмерно на неизпълнената част от ангажимента за инвестиране. По тези съображения е определено задължение, представляващо данък за възстановяване в пълен размер и е начислена лихва за забава. В мотивите на съдебното решение освен така изложените факти по спора конкретно са обсъдени събраните доказателства и доказателствени средства - съдебно-счетоводна експертиза чрез дадените отговори в заключението по нея относно размера на дължимия корпоративен данък, коригирания преотстъпен данък определен от експерта, внесен корпоративен данък за 2011 г., такъв данък за довнасяне, определен от него и лихва за забава. Изводът на административния съд е за това, че ревизионният акт е действителен и при издаването му не са нарушение административно-производствени правила, но същият е материално незаконосъобразен. Правният си извод съдът е обосновал след изрично обсъждане на съображенията на административния орган относно разпоредбата на чл. 189б и на чл. 173 от ЗКПО, като според него следва да бъде съобразена като правилна и съответна на целите на закона, защитната теза на жалбоподателя. Съгласно чл. 189б, ал. 1, във връзка с ал. 2 от ЗКПО, в приложимата редакция корпоративния данък се преотстъпва в размер до 60 на сто (като не трябва да превишава 50 на сто от активите по т. 1) на данъчно задължени лица, регистрирани като земеделски производители за данъчната им печалба от дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция, като данъкът се преотстъпва при условие, че са изпълнени едновременно изискванията по ал. 1 от нормата. Според съда фактът на преотстъпване настъпва тогава когато са изпълнени условията на чл. 189, ал. 2 от закона. С оглед на понятието "инвестиране", което цитирано от съда означава отклонена от текущо потребление сума пари с очакване за възвръщаемост, която се реализира постепенно, е налице влагане на преотстъпения данък в закупуване на земеделска техника в законово определения срок - до края на следващата година 2012 г. Законодателят е определил не само предпоставките за преотстъпване налични към момента на декларирането в условията на кумулативност, но и че декларираният от данъчния субект размер на преотстъпения данък е поставен в зависимост от бъдещи условия, които ще се реализират след подаване на годишната данъчна декларация. Според приетия от органа подход е несъстоятелен, понеже не държи сметка, че към момента на деклариране субектът може да има възможности да направи декларираната инвестиция, а след това да няма такава възможност. Налице е поставяне в неравностойно положение на данъчните субекти. Също така според съда, не е взет предвид механизмът на последващ контрол, заложен в чл. 173 от ЗКПО, като същият може да бъде изведен и при тълкуване на разпоредбата и изрично посочен в § 15 и § 16 от решението на Европейската комисия С (2011)863 от 11.02.2011 г. относно Държавна помощ за България, Помощ № 546/2010 г. Следва да се заключи, че логично и правно обосновано е, не да е налице пълен отказ от преотстъпване на корпоративен данък, в случаите, когато са изпълнени всички кумулативни изисквания на закона и след съобразяване с факта, че облекчението предхожда момента до който могат да бъдат направени съответните инвестиции, а да се признае това право. Според съда следва да се признае правото на преотстъпване на корпоративния данък за 2011 г. на ревизирания субект, а не същият да бъде задължаван да възстанови в пълен размер същият, както и да му се начислят лихви за забава. При изграждане на изводите си относно правилността на сега обжалваното решение настоящият съдебен състав изцяло споделя мотивите, изложени в решение № 12030 от 9.11.2016 г. по адм. дело № 8384 по описа за 2015 г. на Върховния административен съд, осмо отделение, с докладчик съдия В. Ш. С него е потвърдено решение № 1272 от 5.06.2015 г. по адм. дело № 533 по описа за 2015 г. на АС - В., с докладчик съдия Д. Р. Съгласно разпоредбата на чл. 166 от ЗКПО преотстъпване на корпоративен данък е правото на данъчно задълженото лице да не внася в републиканския бюджет определените по реда на ЗКПО суми за корпоративен данък, които остават в патримониума на задълженото лице и се разходват за целите, определени със закон. Данъчното облекчение за преотстъпване на корпоративен данък по реда на чл. 189б от ЗКПО се предоставя на данъчно задължени лица, регистрирани земеделски производители, в размер до 60 на сто за данъчната им печалба от дейност по производството на непреработена растителна и животинска продукция (по аргумент на чл. 189б, ал. 1 от ЗКПО). Алинея две на посочения текст въвежда кумулативни условия за възникване на правото на преотстъпване на данък. Страните по делото спорят относно наличието на едно от тези условия, а именно това по чл. 189б, ал. 2, т. 4 от ЗКПО - преотстъпеният данък да не превишава 50 на сто от стойността на активите по т. 1. Основната предпоставка за възникване на правото на преотстъпване на корпоративен данък е преотстъпеният данък да се инвестира в нови сгради и нова земеделска техника, необходими за извършване на посочената в чл. 189б, ал. 1 дейност, в срок до края на годината, следваща годината, за която се ползва преотстъпването. Страните не спорят, че сумата от 329 720.00 лв. е вложена в нови и незаместими активи - земеделска техника, необходима за извършване на дейност по чл. 189б, ал. 1 от ЗКПО, а именно такава по производство на непреработена растителна продукция. Видно от нормата на чл. 189б, ал. 2 от ЗКПО, признаването на декларирания размер на преотстъпения данък е поставен от законодателя в зависимост не само от предпоставки, които трябва да са налице към момента на декларирането, а и от бъдещи условия, изпълнението на които се осъществява едва след подаването на ГДД. Правилно е тълкуването на нормата на чл. 189б, ал. 2, т. 4 от ЗКПО, дадено от първоинстанционния съд. Обстоятелството, че декларирания за преотстъпване данък превишава 50 на сто от стойността на активите по чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО не води до възникване на основание за пълен отказ на правото на преотстъпване, а само до възникване на основание преотстъпеният данък да бъде намален до размер от 50 % от инвестицията. Така направеното тълкуване не е разширително. Напротив, доводите на органите по приходите почиват на рестриктивно тълкуване, при което от правната норма се извлича смисъл, който не е вложен в нея. Не би могло да се приеме, че целта на законодателя е да постави в неравностойно положение земеделските производители, които, например поради финансова невъзможност, не са могли да вложат в земеделска техника сумата на декларирания за преотстъпване данък. Разумът на закона и справедливостта изискват в този случай да бъде признато правото на преотстъпване на данъка до размер от 1/2 от реалната инвестиция. Разпоредбата на чл. 173, ал. 1 от ЗКПО не води до по-различни изводи от вече изложените. Тя предвижда, че когато не са изпълнени изискванията за последващо използване (разходване) на преотстъпен корпоративен данък, последният се дължи по общия ред на закона за годината, за която е възникнал. Обжалваното решение като правилно следва да бъде оставено в сила. При този изход от спора на ответната страна следва да се присъдят съдебни разноски в размер на 5 534.08 лв., представляващи адвокатско възнаграждение за касационната инстанция, на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК. Съобразно изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение