Решение № 5673 от 19.05.2015 г. на ВАС по адм. д. № 8245/2014 г.

Решение № 5673 от 19.05.2015 г. на ВАС по адм. д. № 8245/2014 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на "Кинекс 2000" ООД със седалище и адрес на управление: с. Хераково, махала "Кантона", община Божурище, София област, подадена чрез управителя и представляващ дружеството Атанас Николов Николов, срещу решение № 2680 от 22.04.2014 г. на Административен съд - София - град /АССГ/, постановено по адм. д. № 11088/2013 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт /РА/ № 231207213/06.02.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден в обжалваната част с решение № 1348/05.08.2013 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - София при ЦУ на НАП. В касационната жалба се излагат доводи за незаконосъобразност на решението, поради неправилно приложение на материалния закон, съставляващо отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Доводите на касатора са за неправилност на извода на съда, че представените доказателства /договори, приемо-предавателни протоколи, фискални бонове за плащане на цената и др./ не установяват реалността на доставките по процесните фактури. В хода на ревизията е установено, че доставчиците са включили фактурите в дневниците си за продажбите и справките-декларации и ДДС е начислен, както и че ревизираното дружество е водило редовно счетоводство. Фактурите не са оспорени, което означава, че са истински и отразяват възникнало данъчно събитие. Счетоводните записвания в счетоводството на ревизираното лице, направени въз основа на фактурите, имат предвиденото в ГПК доказателствено значение. Органът по приходите не твърди и не доказва извършени неправомерни действия. Претендира се отмяна на обжалваното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА в обжалваната му част. Ответникът по касационната жалба - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - София при ЦУ на НАП не изразява становище по нея. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба, както и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна на спора: Касационната жалба, като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима. Предмет на съдебен контрол пред АССГ е бил РА № 231207213/06.02.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден в обжалваната част с решение № 1348/05.08.2013 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - София при ЦУ на НАП. Със същия на ревизираното дружество е отказано право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 вр. чл. 6 и чл. 9, вр. чл. 25 ЗДДС с мотиви за липса на облагаеми доставки в общ размер 33 271.50 лв. и са начислени лихви за забава в общ размер 17 148.49 лв. и са установени задължения за корпоративен данък в размер на 2 946.19 лв. и лихви 797.25 лв. за 2007 г., 2008 г., 2010 г. /за 2009 г. приспадната данъчна загуба е коригирана от 5 106.14 лв. на 873.50 лв./. Непризнатият данъчен кредит е по фактури, издадени от "Ито Микс 2007" ЕООД, "Евро Транс Лиз" ЕООД, "Крав Мага" ЕООД, "Контакт 72" ЕООД, "Транс Груп 2007" ЕООД и "Сити Ко София" ЕООД. Финансовите резултати /ФР/ за процесните години са преобразувани с непризнати разходи по фактури, издадени от "Транс Груп 2007" ЕООД и "Ито Микс 2007" ЕООД, на основание чл. 26, т. 11 вр. чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО. За да отхвърли жалбата против РА, АССГ е приел, че доставката от "Ито Микс 2007" ЕООД по фактура № 2067/26.10.09 г. с предмет "актив" е неконкретизирана и няма как да се установи реалното й извършване. Не е доказано извършването на услугите "асфалтиране на обект бензиностанция в с. Хераково" от "Транс Груп 2007" ЕООД по фактури с номера 47/13.04.07 г. и 732/26.03.08 г., тъй като за доставчика не е установено да разполага с необходимата техника и работници, не са представени доказателства за закупуването на материал за извършването на услугата. Не е доказано предаването на горивата и моторните масла по другите фактури, издадени от останалите доставчици. Приел е също така, че законосъобразно органът по приходите не е признал разходите по фактурите, издадени от "Транс Груп 2007" ЕООД и "Ито Микс 2007" ЕООД на основание чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО, тъй като се установява, че са за услуги, които не са извършени. Настоящият касационен състав намира за законосъобразно решението на АССГ в частта му, в която е потвърден РА относно отказано право на приспадане на данък в размер на 700 лв. по фактура № 2067/26.10.09 г. с предмет "актив", издадена от "Ито Микс 2007" ЕООД. В случая не е изпълнено изискването на чл. 114, ал. 1, т. 9 вр. чл. 71, т. 1 ЗДДС, според което за упражняване правото на приспадане е необходимо лицето да притежава данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и чл. 115, а по чл. 114, ал. 1, т. 9 изискването е фактурата задължително да съдържа данни относно количеството и вида на стоката и вида на услугата. Съгласно чл. 7, ал. 3 ЗСч., приема се, че е налице документална обоснованост и когато в първичния счетоводен документ липсва част от изискуемата информация по ал. 1 и 2 /в т. ч. предмет и стойностно изражение на стопанската операция/, при условие че за липсващата информация са налице документи, които я удостоверяват. В случая такива документи не са представени по делото. Само твърдението на ревизираното лице, че този актив представлява изграждането на метален навес, не е достатъчно. Неспазването на изискването на чл. 71, т. 1 ЗДДС вр. чл. 114, ал. 1, т. 9 ЗДДС е достатъчно основание, за да не бъде признато на получателя по доставката правото на приспадане. В тази връзка настоящата касационна инстанция съобразява приетото от СЕС в решението му от 8 май 2013 г. по дело С-271/2012. Правилни са и изводите на съда, че не е доказано осъществяването на доставките на горива и моторно масло по фактура № 299/27.04.07 г., издадена от "Крав Мага" ЕООД, по 4 фактури, издадени от "Контакт 72" ЕООД, и по фактура № 2544/20.04.09 г., издадена от "Евро Транс Лиз" ЕООД. Доставчиците не са открити при извършените насрещни проверки в хода на ревизионното производство и от тях не са представени документи, установяващи извършването на доставките и счетоводното им отразяване. "Евро Транс Лиз" ЕООД не е отразил фактурата в дневника за продажбите и справката-декларация. От страна на ревизираното лице са представени само фактурите. Както е посочил и решаващият орган в мотивите на решение № 1348/05.08.2013 г., само фактурата не е достатъчна, за да докаже действително осъществена доставка на горива и масло. Този извод е съобразен с приетото от СЕС в т. 13 и т. 17 от решението му от 13 декември 1989 г. по дело С-342/87 Genius Hoding, че не е възможно приспадането на данък, който е дължим единствено поради вписването му във фактурата, тъй като това право се ограничава само до действително дължимите данъци, т. е. тези отговарящи на облагаема сделка. Ако всеки фактуриран данък можеше да се приспада, дори когато не отговаря на действително дължим данък, то данъчната измама би била по-лесна. Поради това е неоснователен доводът на касатора, че фактурите, които са счетоводно отразени в счетоводството му, са достатъчни, за да се приеме, че доставките по тях са извършени. За да бъде признато на получателя правото на приспадане, е необходимо данъкът да е дължим във връзка с действително извършена облагаема доставка на стоки или услуги и това е безспорно, не само според цитираното по-горе решение на СЕС. Не е необходимо фактурите да бъдат оспорени относно автентичността на подписите на съставилите ги лица и това, че не са оспорени от ответника по делото не обосновава извод за това, че тези фактури доказват извършването на облагаемите доставки, дори и да са намерили отражение в редовно воденото от ревизираното данъчно задължено лице счетоводство. По отношение на доставчика на гориво "Сити Ко София" ЕООД: Този доставчик, както и всички изброени по-горе, не е открит в хода на ревизията на адреса за кореспонденция и от него не са представени документи във връзка с доставките по издадените на жалбоподателя 13 броя фактури в данъчните периоди м. юли, м. август, м. септември, м. октомври и м. декември 2008 г. От ревизираното дружество са представени договор за продажба на горива /дизелово гориво и бензин А 95 Н/ от 01.07.08 г., фактури, товарителници /приемо-предавателни протоколи/, акцизни данъчни документи и декларации за съответствие на качеството към фактурите за доставки на дизелово гориво. Според клаузите на договора количеството на нефтопродуктите се измерва на територията на петролната база в доставящите и извозващите цистерни, а отчитането на количеството следва да се извърши с нареждане за експедиция при натоварването му. От акцизните данъчни документи и декларациите за съответствие на качеството на течните горива към тях се установява, че декларациите са издадени от производител/вносител "Лукойл Нефтохим Бургас" АД и съответно от "Лукойл България" ЕООД /копие/ към нареждане за експедиция на готова продукция. Количествата и датите в декларациите съответстват на акцизните данъчни документи. В акцизните данъчни документи като получател е посочен "Нафта Трейдинг" АД - Бургас и получаване на стоката от Костадин Стоилов. Според представените товарителници /приемо-предавателни протоколи/ превозвач на горивата е "Ойл груп + 77" ООД и шофьор Красимир Людмилов Цолов. Товарителниците не съдържат подписи на шофьора или печати и подпис на дружеството - превозвач. От същите не се установява натоварване на горивата от база на "Нафта Трейдинг" АД, не се представят нареждания за експедиция и измерване, нито за предаването им/получаването им от дружеството-жалбоподател в с. Хераково, където се намира неговата модулна бензиностанция, нито извършването на превоза от посоченото дружество-превозвач, съответно шофьор на това дружество. Допълнителни аргументи за това, че товарителниците /приемо-предавателни протколи/ не доказват транспортиране и предаване на горивото е безспорно устновеният факт, че посоченото като превозвач дружество "Ойл груп + 77" ООД през 2008 г. не е било вписано в търговския регистър. Според данните от търговския регистър дружественият договор е с дата 12.10.09 г. и на тази дата е извършено вписването. Именно поради това не се установява и да са издадени фактури за транспорт от "Ойл груп + 77" ООД на "Сити Ко София" ЕООД. Такива няма включени в дневниците за покупките на доставчика, а жалбоподателят не твърди и не представя доказателства за това, че транспортът е за негова сметка. Превозът на опасни товари се извършва при спазване на изискванията на Наредба № 40 от 14.01.2004 г. за условията и реда за извършване на автомобилен превоз на опасни товари. Същата регламентира изискванията към превозните средства и превозвачите, които трябва да притежават удостоверение за одобрение на ППС, превозващи определени опасни товари, издадено от ИА "Автомобилна администрация" /чл. 38/, а водачите, извършващи превози на опасни товари трябва да са преминали курс за професионално обучение и да притежават ADR удостоверение за успешно положен изпит /чл. 21/. Малко вероятно е едно нерегистрирано в търговския регистър дружество да притежава издадено удостоверение от ИА "Автомобилна администрация" по чл. 38 от наредбата. От изложеното следва, че представените товарителници не доказват приемане и предаване на товара от посочения в тях превозвач, доколкото в тях липсва подпис на превозвача /шофьора/. При така установените факти правилни са изводите на органите по приходите и на първоинстанционния съд, че представените документи не доказват осъществяването на доставки на горива от "Сити Ко София" ЕООД на "Кинекс 2000" ООД. Ако е налице реализация на количества горива, съответстващи на тези по фактурите, от жалбоподателя, доколкото не се оспорва от ревизиращия екип, че търговската му дейност е продажба на горива на бензиностанция в с. Хераково и не се оспорва последващата реализация на горива, то обосновани са изводите на органа по приходите и на съда, че същите са доставени от други доставчици. Относно услугите "асфалтиране на обект бензиностанция с Хераково", за които са издадени две фактури от "Транс Груп 2007" ЕООД с номера 47/13.04.07 г. и 732/26.03.08 г.: Към първата фактура не са представени от ревизираното лице никакви други документи, установяващи извършването на услугата. Към втората фактура е представен договор и приемо-предавателен протокол за СМР полагане на бетонен грунд върху бетон и полагане на асфалт 5-8 см. За извършването въобще на СМР полагане на асфалт 1000 кв. м. пред бензиностанцията в Хераково през 2008 г. не са представени доказателства. Оспорено е от органа по приходите извършването на такава услуга и това е видно от РА както в частта по ЗДДС, така и в частта по ЗКПО. Както е приел и първоинстанционния съд, доказателства за извършването на строителната услуга от "Транс Груп 2007" ЕООД също не са представени, доколкото видът на услугата изисква специална техника и материали. С оглед така изложеното по-горе, следва да се приеме за правилен изводът на АССГ за това, че осъществяването на фактурираните доставки не е доказано. За доставките на горива от доставчиците "Евро Транс Лиз" ЕООД, "Крав Мага" ЕООД, "Контакт 72" ЕООД са представени само фактурите. Не е доказано извършването на СМР от "Транс Груп 2007" ЕООД. Липсата на доказателства за осъществени доставки е основание да бъде отказано правото на приспадане . Според приетото от СЕС в решение от 6 декември 2012 г. по дело C-285/11 /т. 32 и т. 33/, съдът е длъжен в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право, да извърши глобална преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по делото. Ако в резултат от тази преценка се установи, че разглежданите в главното производство доставки са реално осъществени и впоследствие са били използвани за целите на облагаемите сделки, осъществявани от получателя, правото на приспадане по принцип не би могло да му бъде отказано. Органът по приходите е оспорил доставките на горива от доставчика "Сити Ко София" ЕООД, тъй като представените документи не установяват извършването им. Наличието на определени количества горива и тяхната реализация показва, че са придобити по друг начин или от друг доставчик, различен от този, посочен във фактурата, което няма как да стане без знанието на получателя и е достатъчно, за да се приеме, че е налице злоупотреба с правото на приспадане. Именно поради тази причина с РА са признати разходите за горива, но по фактурите е отказано право на данъчен кредит. Решението на АССГ е правилно и в частта му, в която РА е потвърден относно определените с него задължения за корпоративен данък. Не е доказано осъществяването на строителните услуги по фактурите от "Транс Груп 2007" ЕООД и придобиването на актив по фактурата от "Ито Микс 2007" ЕООД, поради което законосъобразно на основание чл. 26, т. 11 вр. чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО, тези разходи не са признати като платени за услуги, които не са осъществени. По изложените съображения настоящият касационен състав намира, че решението на АССГ е правилно и законосъобразно и следва да бъде оставено в сила. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение