Решение № 6154 от 23.04.2019 г. на ВАС по адм. д. № 2304/2019 г.

Решение № 6154 от 23.04.2019 г. на ВАС по адм. д. № 2304/2019 г., VIII о., докладчик съдията Свилена Проданова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на Н. Костова от [населено място], [община], подадена чрез процесуалния представител адв. Е. Евтимов срещу Решение № 3 от 24.01.2019 г., постановено по адм. дело № 346/2018 г. по описа на Административен съд Шумен. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно необосновано и противоречащо на материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Излага и развива подробни съображения в подкрепа на оплакванията си. Претендира отмяна на атакувания съдебен акт и постановяване вместо него на друго решение по съществото на спора, с което да се отмени изцяло ревизионният акт в обжалваната му и невлязла в законна сила част. Претендира присъждане на разноски за две съдебни инстанции, представя списък на разноски. Ответникът по касационната жалба – Директор на Дирекция "ОДОП" Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуалния представител юрск. Йовкова, в писмена защита оспорва основателността на жалбата. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на осмо отделение, като взе предвид заявените касационни основания, за да се произнесе, съобрази следното: Предмет на съдебен контрол пред Административен съд – Шумен е законосъобразността на Ревизионен акт (РА) № №Р-03002717001856-091-001/07.08.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, в обжалваната и потвърдена част с решение № 260/18.10.2018 г. на директор на дирекция "ОДОП" Варна при ЦУ на НАП, само в частта, в която на Н. Костова са определени задължения за 2015 г. за 18 098, 23 лв. до 48 663, 61 лв., или за 30 565, 39 лв. и са установени задължения за лихви в размера им над 2201, 29 лв. до 10 884, 60 лв., или за 8683, 31 лв. Задълженията по РА са установени в резултат на преобразуване на декларирания данъчен финансов резултат с ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ за 2015 г. В ГДД лицето е подало приложение № 2 за доходи от стопанска дейност като ЕТ. Приходните органи не приемат наличие на обстоятелства за облагане по реда на чл. 26 и сл. ЗДДФЛ като доходи, придобити от стопанска дейност като едноличен търговец и формират данъчната основа за облагане, съответно начисляват данък – по реда на чл. 29 и сл. ЗДДФЛ – доходи от друга стопанска дейност. Безспорно се следните релевантни обстоятелства: РЛ е регистриран по ЗДДС земеделски производител с основен предмет на дейност – животновъдство-отглеждане на говеда, вкл. и за 2015 г. Няма регистрация по ТЗ, не е подавало декларация по реда на чл. 29а ЗДДФЛ за избор на облагане в сроковете по пар. 11 ПЗР ЗИД ЗДДФЛ и чл. 29а, ал. 4 ЗДДФЛ, или извън тях. Срокът за това е изтекъл към 31.12.2014 г., след което правото на избор за облагане с данък върху годишната данъчна основа по чл. 28 на ЗДДФЛ за 2015 г. се погасява. Приходите на РЛ са от субсидии и собствена дейност и за годишни периоди 2012, 2013, 2014 облагането на дохода от стопанска дейност на РЛ е извършвано по реда на чл. 28 ЗДДФЛ – като едноличен търговец и на основание чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ. С РА, доходите на РЛ са формирани в общ размер от 1 219 145, 56 лв. за данъчната 2015 г., от тях са приспаднати нормативно установени разходи и ЗОВ в размер на 60% на основание чл. 29, ал. 1, т. 1 ЗДДФЛ и формираната данъчна печалба от 486 636, 17 лв. е обложена с 10% данък върху доходите. Не са спорни направените изчисления. За да обоснове изводите си за неоснователност на подадената жалба срещу РА, съдът е отчел приложимата правна уредба по ЗДДФЛ за период 2015 г. и е приел, че съгласно чл. 29а, ал. 1 ЗДДФЛ ФЛ, регистрирани като земеделски производители могат да изберат доходът им от стопанска дейност да се облага с данък върху годишната данъчна основа по чл. 28. Приел е, че с неподаването на нарочна декларация по образец по реда на чл. 29а, ал. 4 ЗДДФЛ в срока до 31.12.2014 г., физическото лице не е направило своя изричен избор за облагане по реда на облагане на едноличните търговци, поради което облагането му за 2015 г. законосъобразно е извършено по реда на чл. 29 ЗДДФЛ. Относно спора в частта за лихвите, първоинстанционният съд е приел, че с внасяне от РЛ на сумата от 27 605, 79 лв. на 21.09.2017 г., представляваща парична гаранция, не е извършено прихващане и съответно погасяване на задължение предвид обезпечителния, гаранционен характер на внесената сума, препятстваща възможността за погасяване на задължението по реда и чрез способите за погасяване на публични вземания, предвидени в разпоредбата на чл. 168, т. 2 ДОПК. Така направените изводи от първоинстанционния съд са обосновани и законосъобразни и изцяло се споделят от касационната инстанция, която в изложението си и на основание чл. 221, ал. 2 АПК препраща към мотивите на първоинстанционния съд. Съдът законосъобразно е приел, че съобразно действащата за период 2015 г. уредба, предвид изменението на чл. 29а от ЗДДФЛ /в сила от 01.01.2014 г./ отпада задължителното облагане на регистрираните по ЗДДС земеделски производители по реда за облагане на ЕТ и е дадена възможност на всички физически лица, регистрирани като земеделски производители да изберат доходите от тази стопанска дейност да се облагат с данък върху годишната данъчна основа по чл. 28, т. е. по реда за едноличните търговци. Според чл. 29а, ал. 4 вр. с параграф 11 от ПЗР към ЗИД на ЗДДФЛ изрично е предвидено, че регистрираните по ЗДДС лица също следва да упражнят избор чрез подаване на декларация в определен срок. Тази декларация е особен вид изключение в данъчното право - данъчна декларация, с която лицата сами избират ред за облагане, доколкото с подаването на тези декларации се дава възможност на тези лица да формират облагаемия си доход по различен ред, както и да бъдат обложени с пряк подоходен данък върху различна данъчна основа. Декларацията по чл. 29а, ал. 4 ЗДДФЛ е задължително условие за валидността на последващото подоходно облагане по реда на чл. 29а, ал. 1 ЗДДФЛ. В процесния случай такава декларация не е подадена, поради което и независимо, че лицето е попълнило приложение № 2 от ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ за облагане като ЕТ, следва да се смята, че декларацията за облагане с подоходен данък е некоректно подадена и няма целените с нея последици. След като ревизираното лице не е избрало реда за облагане при условията и по реда на чл. 29а от ЗДДФЛ, в сила от 01.01.2014 г., би следвало да се облага като физическо лице по реда на чл. 29, ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ, съгласно която облагаемият доход от дейността на физическите лица, регистрирани като земеделски производители, се определя, като придобитият доход от производство на непреработени продукти от селско стопанство, се намалява с 60 на сто разходи за дейността. Доходите на регистрираните по ЗДДС земеделски стопани, които не са подали декларация по образец за облагане по реда чл. 28 от ЗДДФЛ като ЕТ, следва да се облагат по реда на чл. 29-30 от закона вр. с чл. 48, ал. 1, т. е. като доходи от друга стопанска дейност, при данъчна ставка 10 на сто. Извършеното с РА облагане е правилно, каквито са и изводите в същата насока на първоинстанционния съд. Неоснователни са и оплакванията в касационната жалба за незаконосъобразност на решението на АС Шумен в частта на РА относно определените лихви върху главницата, в частност след датата 21.09.2017 г, когато от РЛ е внесена по сметка на приходните органи сума в размер на 27 605, 79 лв. Тази сума е внесена като парична гаранция, поискана от публичния изпълнител и дадена от РЛ по реда на чл. 199, ал. 2 ДОПК – за замяна на обезпечителни мерки с парична гаранция. С тази сума не може и не следва да се извършва погасяване на задължение чрез прихващане или плащане. Редът за възстановяването или отмяната й е различен като внасянето й по никакъв начин не се отразява на дължимостта на задълженията, определени с РА Предвид изложеното, касационният съд намира, че обжалваното решение като правилно, обосновано и материално законосъобразно, следва да се остави в сила. При този изход на спора в полза на ответника по касация следва да се присъдят поисканите с писмената защита разноски за юрисконсултско възнаграждение в касационна инстанция, но редуцирани с оглед вида на осъщественото процесуално представителство по реда на чл. 9, ал. 2 и ал. 3 от Наредба № 1 към ЗА – или в размер на 1269 лв. Така мотивиран Върховният административен съд, състав на осмо отделение