Решение № 2553 от 21.02.2012 г. на ВАС по адм. д. № 5886/2011 г.

Решение № 2553 от 21.02.2012 г. на ВАС по адм. д. № 5886/2011 г., I о., докладчик съдията Искра Александрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от директора на дирекция "ОУИ"-София против решение № 1025 от 08.03.2011 г., постановено от Административния съд София град по адм. д. № 5426/2010 г. С обжалваното решение, по жалба на "Нитекс-50" АД е отменен РА № 20001000527 от 12.04.2010 г., издаден от ТД на НАП-София в частта относно отказано право на данъчен кредит за данъчен период м. 03.2005 г. в размер на 196015 лв. за внесени на територията на страната стоки, в резултат на което са определени допълнителни данъчни задължения за ДДС в размер на 126645,29 лв. Със същото решение дирекция "ОУИ"-София е осъдена да заплати на жалбоподателя разноски в размер на 765 лева. В касационната жалба се твърди неправилност на решението в обжалваната част. Релевираните касационни основания са визираните в чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на решението в обжалваната част. Претендират се разноски. Ответникът в касационното производство "Нитекс-50" АД оспорва касационната жалба по съображения в писмени бележки, представени по делото. Иска се потвърждаване на оспореното решение. Претендират се разноски за настоящата инстанция. Върховната административна прокуратура чрез участващия по делото прокурор изразява становище за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд в настоящия съдебен състав преценява касационната жалба като допустима, тъй като е подадена от надлежна страна в рамките на законоустановения 14-дневен срок за касационно обжалване. По отношение на основателността й съдът приема следното: С РА, предмет на обжалване пред административния съд на ревизирания субект е отказано право на данъчен кредит за данъчен период м. 03.2005 г. в размер на 196015 лв. за внесени на територията на страната стоки, тъй като за него не са били налице предпоставките на чл. 64, ал. 1, т. 4 и т. 6 от ЗДДС (отм.) за ползване на данъчен кредит по отношение на стоки с неприключил по съответния ред митнически режим "активно усъвършенстване", за които е определено с административен акт от митническите органи по реда на чл. 199, ал. 1, т. 7 от ЗМ митническо задължение и на основание чл. 12, ал. 2 от ЗДДС (отм.). Според органа по приходите представените митнически декларации не са за внос, а са с режим "активно усъвършенстване", като ревизираното дружество не е представило необходимите документи за приключване на режима и за даване на ново митническо направление по установения в Закона за митниците и правилника за неговото прилагане ред. Допълнително в РА са изложени съображения, че "Нитекс-50" АД е упражнило право на приспадане на данъчен кредит през данъчен период м. 03.2005 г. в нарушение на разпоредбата на чл. 67 от ЗДДС (отм.), тъй като ЕАД са издадени през 2003 г. и 2004 г., т. е. след изтичане на определения в закона срок за възстановяване на данъчен кредит. Административният съд е отменил РА, приемайки че същият е незаконосъобразен, тъй като е издаден в нарушение на материалния закон. Определил е като спорен въпроса относно наличието на основание за признаване право на данъчен кредит в полза на жалбоподателя въз основа на 11 бр. ЕАД, по които не е приключен в срок митнически режим "активно усъвършенстване", а вносно митническо задължение е възникнало на основание чл. 199, ал. 1, т. 7 от ЗМ. Съдът е приел, че в случая е налице специфичен случай на възникване на митническо задължение, при който публичните задължения се вземат под отчет на осн. чл. 205, ал. 1 от ЗМ при установяване на неприключване на режим "активно усъвършенстване" в дадения в разрешението срок. Според съда чл. 826 ППЗМ със заплащането на определените митни сборове, стоките са придобили статут на местни стоки, без за това да се подава наново декларация за внос. Съдът е приел в мотивите си, че при упражняване правото на данъчен кредит ревизираният субект не е допуснал нарушение на разпоредбата на чл. 67 от ЗДДС (отм.), тъй като съгласно чл. 27 от ЗДДС (отм.) датата на възникване на данъчното събитие при внос на стоки е датата на вземане на под отчет на митните сборове, която в случая е 08.03.2005 г. Върховният административен съд преценява касационната жалба като допустима, тъй като е подадена от надлежна страна в рамките на 14-дневния законоустановен срок за касационно обжалване. По основателността на касационната жалба съдът приема следното: Неправилен е изводът на съда, че РА е издаден от компетентен орган по приходите по смисъла на чл. 118, ал. 2 и чл. 119, ал. 3 от ДОПК. Не се споделят съображенията на административния съд, че разпоредбата на чл. 129, ал. 3 от ДОПК е процесуална норма, която намира приложение по всички висящи производства, каквото е производството по издаване на оспорения РА, поради което особеният ред за изменение на данъчни задължения по чл. 133 и сл. от ДОПК не намира приложение. По делото е установено, че за ревизирания период е налице издаден и влязъл в сила ДАПВ № 1720/27.05.2005 г., с който след извършено прихващане с изискуеми данъчни задължения и лихви върху тях на ревизирания субект е възстановен ефективно ДДС в размер на 213 763,44 лева, част от който е и правото на данъчен кредит по процесните митнически декларации. При наличието на този влязъл в сила ДАПВ за ревизирания период, органът по приходите е следвало да извърши ревизията по реда на чл. 133 и сл. от ДОПК. Издаденият за процесния период данъчен акт за прихващане или възстановяване се ползва със стабилитет и не може да бъде изменян или отменян освен при наличието на определени основания и при специална процедура. Това разрешение се налага, въпреки че в разпоредбата на чл. 133 ДОПК, изрично е вписано, че под установени данъчни задължения, следва да се считат само тези, установени с влязъл в сила ревизионен акт, за разлика от уредбата на сходните отношения при действието на чл. 115 и чл. 116 ДПК (отм.), в които са визирани данъчни задължения, установени с влязъл в сила данъчен акт, т. е. всеки данъчен акт по смисъла на чл. 26 ДПК (отм.). Като се вземе предвид естеството и правните последици на АПВ, се налага извода, че и при действието на ДОПК при извършване на ревизия следва да се съобразява влезлият в сила акт за прихващане или възстановяване отнасящ се за същия данъчен период, от който са възникнали права за адресата му, за да се спази принципа на стабилност на влезлите в сила административни актове, от които са възникнали и упражнени права. При наличие на такива актове, установените правоотношения - признати права на прихващане или възстановяване, вследствие на установени преди това задължения, могат да бъдат изменяни по специално предвидения за това ред, който в ДОПК е по Раздел II "Изменение на задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски", т. е. при наличие на основанията по чл. 133 и при спазване на процедурата по чл. 134, ал. 1 ДОПК. В този случай, предвид разпоредбата на чл. 134, ал. 1 ДОПК единствено компетентен да възложи ревизия е териториалният директор. При положение, че заповедите за възлагане на ревизията и за определяне на компетентния орган да издаде РА са издадени от орган по приходите, който не притежава материалната компетентност за това, издаденият РА следва да се прогласи за нищожен. В случая не се налагат различни правни изводи предвид изменението на чл. 129, ал. 3 ДОПК с ДВ, бр. 108/2007 г., в сила от 19.12.2007 г., при чието действие е издаден процесния РА. Разпоредбата има следното съдържание: актът за прихващане или възстановяване се издава в 30-дневен срок от постъпване на искането в случаите, когато в същия срок не е възложена ревизия; независимо от извършването на прихващане или възстановяване, включително когато актът по изречение първо е обжалван, задълженията за данъка или задължителните осигурителни вноски подлежат на установяване чрез извършване на ревизия; ако актът е обжалван по съдебен ред, издаването на ревизионен акт е допустимо до влизане в сила на съдебното решение. Съгласно общите правила за действие на нормативните актове във времето, тази разпоредба действа занапред, доколкото с изрична правна норма не й е придадено обратно действие. С нормата е регламентиран по специален начин, различен от действащия преди изменението, въпросът относно стабилитета на влезлите в сила актове за прихващане или възстановяване, като е прието, че въпреки влизането им в сила, същите могат да бъдат изменяни или отменяни и без да е спазен специалния ред по чл. 133-134 ДОПК. Ако се приеме, че тази разпоредба се прилага и по отношение на АПВ, издадени преди влизането й в сила, означава да се преуреди с обратна сила статута на един административен акт, като от стабилен, респективно неотменим акт, същият се превърне в акт, който може да бъде изменян или отменян без наличие на специални основания и без спазване на определена процедура. Това би противоречало на основополагащия принцип за правната сигурност, поради което не може да бъде възприето. Именно поради това, за да се приеме, че разпоредбата на чл. 129, ал. 3 ДОПК, в редакцията й след изменението с ДВ, бр. 108/2007 г., ще се прилага и за АПВ, издадени преди това изменение, е следвало изрично да бъде предвидено обратно действие на нормата. В случая обаче липсва изричен текст, който да предвижда, че разпоредбата се прилага и за актове, издадени преди влизане в сила на изменението, които преди това са се ползвали със стабилитет, принципно присъщ за влезлите в сила индивидуални административни актове. Предвид изложеното, следва да се приеме, че за да е приложима разпоредбата на чл. 129, ал. 3 ДОПК в сега действащата й редакция, следва и АПВ да са издадени след 19.12.2007 г. Обратното разрешение би означавало да се приеме, че един и същ влязъл в сила административен акт, с който са признати права на данъчния субект, има различно правно действие в различни периоди от време, което е недопустимо, освен ако не е изрично регламентирано в закон. Като е достигнал до извод, различен от направения по-горе, първоинстанционния съд е тълкувал и приложил закона неправилно. В конкретния случай е установено, че заповедта за възлагане на ревизията е издадена от началник сектор "Ревизии", а не от компетентния в случая орган, който както се посочи по-горе е териториалният данъчен директор. Това обстоятелство е достатъчно да се приеме, че РА, издаден в резултат на ревизия, възложена от некомпетентен орган е нищожен. Решението на административния съд следва да се отмени в частта, в която е отменен РА в обжалваната му част, а вместо това се постанови друго, с което обжалвания РА се прогласи за нищожен в същата част. Воден от горното, Върховният административен съд