Решение № 11780 от 19.12.2022 г. на ВАС, I о.

Производството е по гл. ХІІ от АПК. Образуване е по касационна жалба на ЕТ Д. Д. Георгиева, представена от адв. Р. Атанасова, срещу решение 47/04.02.2022 г. на Административен съд Стара Загора по адм.д. 685 по описа за 2020г. в частта, с която е отхвърлена жалбата на търговеца против ревизионен акт /РА/ Р-16001619006404-091-001/17.07.2020г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив. Касаторът оспорва изводите на съда за осъществяване на предпоставките за провеждане на ревизията по особения ред на чл. 122-124 ДОПК. Не било дължимо счетоводно отчитане на фактури, по които е посочен като получател без те да документират извършени доставки, а в случая за доставките не съществували съпътстващи документи. Твърди пропуск на съда при решаването на спора да взема предвид обстоятелството, че и други фактури, освен тези за които е отменил РА, не носят подписа му и съответно няма как от разпореждането със стоките по тези фактури да възникне доход. Иска отмяна на обжалваната част от решението и на съответната част от РА. Претендира деловодни разноски. Ответникът по касация директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Пловдив изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Иска присъждане на разноски за касационното съдебно производство. Заключението на прокурора е за неоснователност на касационната жалба. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, настоящият състав на Върховния административен съд прие за установено следното: С оспорения пред Адм. съд Стара Загора ревизионен акт са установени в тежест на ЕТ Д. Д. Георгиева задължения за ДДС в общ размер 15 729.93 лева с лихви за забава в общ размер 10 608.52 лева. Утежняващият административен акт е заключителен в производство, проведено по реда на чл. 122-124 от ДОПК, чието прилагане е обосновано със съществуването на предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК. Ревизирани са данъчните периоди от 01.01.2012 г. до 31.12.2016 г. Според тезата на органите по приходите ревизираното лице не е отразило в дневниците за покупките и по счетоводни сметки доставки на стоки /цигари/ по фактури, издадени от Табак логистик груп ООД, Табако трейд Стара Загора ООД и Табак груп ООД и посочени от доставчиците в дневниците им за продажби и в справките декларации. Прието е, че стоките са реализирани в последния данъчен период на съответната година. Съобразена е средната търговската надценка на цигарите от 6 % за изчисляване на неотчетените приходи и на основание чл. 86, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС е начислен косвения данък, като в съответствие с чл. 67, ал. 2 ЗДДС е прието, че данъкът е включен в продажната цена. С първоинстанционното решение е разпоредена отмяна на РА относно установените задължения за ДДС за данъчни периоди от м. 01.2013 г. до м. 12.2016 г. за разликата над 12 028.93 лева и за лихвите над 7 753.98 лева и е отхвърлена жалбата срещу акта в останалата част. Предмет на инстанционен контрол е отхвърлителната част. Според първостепенният съд, ответникът, за когото е доказателствената тежест, е установил предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред, но само за фактурите подписани от името на получателя. За тях е възприел убедителността на тезата, че стоките по тези фактури са получени и реализирани без да е отчетен приход. При определяне на размера на неотчетените приходи, а съответно и на основата за облагане с данъци и размера на косвения данък е взел предвид резултата от оспорването на автентичността на част от данъчните документи. Съобразил е заключенията на съдебно-почерковата и на съдебно-икономическата експертизи и е редуцирал размерите на публичните задължения, произтичащи от последващи доставки в привръзка с фактури на Табако трейд Стара Загора ООД, които не са подписани от името на едноличния търговец за получател. Решението е правилно. Касационният съдебен състав споделя решаващите изводи на първостепенния съд и препраща към мотивите на постановеното от него решение /арг. чл. 221, ал. 2, изр. 2 АПК/. Съдебният акт е съобразен със съдопроизводствените правила и материалния закон. Правилно първоинстанционният съд е разграничил подписаните от неподписаните данъчни документи. Така е проверена тезата на администрацията за обвързано с пропуска за счетоводно отчитане на покупките укриване на приходите от продажба на стоките по неосчетоводените фактури. С арг. от чл. 124, ал. 2 от ДОПК, условие за процесуалната бонификация на приходната администрация на презумпцията за достоверност на фактическите констатации в РА е доказването на юридическите факти, представляващи основания по чл. 122, ал. 1 от ДОПК. В конкретния казус изборът на администрацията е да обоснове предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК, заради укрити приходи от данъчния субект. Като доказателствени средства за установяване на този правно релевантен факт са ценени писмени доказателствени средства фактури, писмени обяснения от доставчик, извлечения от счетоводни регистри и информация от поддържана от НАП електронна база данни. По създадената от администрацията конструкция стоките по издадените от доставчиците фактури са получени и са продадени без да са взети дължимите счетоводни операции и да са отчетени приходи от продажбите. По логиката на тази конструкция получаването на приход, който да се укрие, е обусловено от получаването на процесните стоки и тяхната реализация. Реализацията се предполага от отсъствието на счетоводни липси и излишъци в края на годината на стоки от този вид. Отсъствието на счетоводните наличности е с характер на доказателствено релевантен факт при установяване на положителния юридически факт на получаване от РЛ на правото да се разпорежда фактически като собственик с ващите по фактурите в контекста на дефиницията на доставката на стоки по чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО. Това разрешение съответства и на решението на СЕС по дело С-576/15. Основано на процесуалния закон, логическите и опитните правила е разрешението да се приемат за получени от РЛ само стоките по доставките, за които фактурите са подписани от него или негов търговски помощник. Автентичността на данъчните документи в частта за подписа чрез саморъчно изписване на името или поставяне на параф за получател е оспорена от жалбоподателя в първоинстанционното производство по реда на чл. 193 ГПК и при разрешаването на спора съдът е съобразил правилото на чл. 194, ал. 2 ГПК, като не е взел предвид документите с недоказана истинност. Несъмнено в Закона за счетоводството /вж. чл. 6, ал. 1/, както и в чл. 114, ал. 1 ЗДДС посочването на име и фамилия и полагането на подпис за получателя не са част от необходимото съдържание на фактурата, като първичен счетоводен документ. Поставянето на подпис от получателя не влияе върху редовността на данъчния документ, съответно не засяга задълженията на доставчика /като това по чл. 82, ал. 1 ЗДДС да е платец на данъка/ или правата на получателя, включително правото на приспадане на данъчен кредит /ако са осъществени и останалите предпоставки по закона/. В случая не битието на фактурата като данъчен и счетоводен документ е от значение, а възприемането ѝ като писмено доказателствено средство частен свидетелстващ документ и то за установяване на правно релевантния за спора факт на придобиването от получателя по фактурата на правото на собственост върху стоките по разпоредителната сделка /за целите на ДДС правото да се разпорежда фактическа като собственик по терминологията на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО/. Ниско е убеждаващото въздействие на подписаните само от доставчика фактури. Те представляват едностранно изявление за знание на факта на извършеното имуществено разпореждане в полза на получателяна стоките по фактурите. Ниският интензитет на убеждаващото въздействие на едностранно подписания документ е с оглед двоякото му битие на информационен източник за факти благоприятни за издателя в частноправното му правоотношение със съконтрахента /доколкотото съдържа удостоверяване на изпълнение на собственото му задължение по сделката/ и възможни неблагоприятни в публичноправното правоотношение с приходната администрация заради легитимирането му като платец на данъка по фактурата /макар заради косвения характер на данъка тежестта да е пак за получателя на фактурата/. Извън данъчния документ не съществува пряко доказателствено средство за осъществяване на конкретните доставки. Установяването не става по-достоверно с отразяването на фактурите в счетоводствата на доставчика и в дневниците му за продажби, тъй като по хипотеза се възпроизвеждат фактите от първичния счетоводен документ. Многократното утвърждаване от един и същи субект на един и същи факт не го прави по-убедително. Обясненията на доставчика очертават механизма на осъществяваните от него доставки, но не потвърждават конкретните. Наслагването на изявлението за знание на получателя с подписването на данъчния документ увеличава доказателствената му стойност. По хипотеза издаването на фактурата следва във времето настъпването на данъчното събитие /арг. чл. 113, ал. 4 ЗДДС/. Подписът на получателя заявява съгласието му с удостоверения факт на осъществяване на стопанската операция. Без да е осчетоводил фактурата и да е заявил свързаните с доставката данъчни предимства, свидетелството му чрез подпис е за неблагоприятния за него факт на изпълнение на насрещната престация по двустранното търговско правоотношение, от което генетически и функционално произтича собственият му дълг. В контекста на горното е правилно разрешаването от съда на спора по ЗДДС и е дължимо оставянето в сила на решението в обжалваната част. При този изход на делото на Националната агенция за приходите се дължат разноски за касационното съдебно производство в размер 3 080.38 лева на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК и чл. 8, ал. 1 във вр.- с чл. 7, ал. 2, т. 3 от Наредба 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Воден от горното и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК, Върховният административен съд, Първо отделение