Решение № 7688 от 28.06.2021 г. на ВАС по адм. д. № 2227/2021 г.

Решение № 7688 от 28.06.2021 г. на ВАС по адм. д. № 2227/2021 г., VIII о., докладчик съдията Василка Шаламанова Производството е по чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на "ММ Комерс" ЕООД, гр. София, чрез процесуалния представител адв. Д. Б., срещу Решение № 283 от 15.01.2021 г., постановено по адм. д. № 9072/2019 г. по описа на Административен съд София-град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт № Р-22220617008086-091-001/20.02.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден в обжалваната част с Решение № 1047/18.06.2019 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ при ЦУ на НАП София, относно непризнат данъчен кредит за данъчен период м. 01.2014 г. в размер на 5 280 лв. и съответните лихви в размер на 2 689, 35 лв. по фактури за доставки издадени от "Димина" ЕООД. Касаторът твърди неправилност на решението поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че ревизираното дружество е спазило материалните изисквания на закона и неправилно правото му на приспадане на данъчен кредит е поставено в зависимост от поведението на доставчика. Иска решението да бъде отменено и постановено ново по съществото на спора, с което да бъде отменен ревизионния акт в обжалваната част. Ответникът - Директорът на дирекция "ОДОП" гр. София при ЦУ на НАП, в не изразява становище по касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срок, от надлежна страна, против подлежащ на оспорване съдебен акт и е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна. Предмет на разглеждане пред Административен съд София-град е била законосъобразността на ревизионен акт № Р-22220617008086-091-001/20.02.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден в обжалваната част с Решение № 1047/18.06.2019 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София, в частта относно установените задължения по ЗДДС за данъчен период м. 01.2014 г. в размер на 5 280 лв. и съответните лихви в размер на 2 689, 35 лв. в резултат на отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Димина" ЕООД с предмет на доставките – стоки – замразени пилешки бутчета. С обжалваното решение съдът е отхвърлил жалбата на "ММ Комерс" ЕООД срещу посочения РА. За да постанови този резултат съдът е приел, че не са събрани доказателства, от които да се приеме реалното изпълнение на фактурираните доставки. Посочил е, че не са представени документи за индивидуализиране, движение и предаване на стоките, предмет на доставките, не се доказва прехвърляне правото на собственост върху тях, както и няма доказателства доставчикът въобще да е разполагал с тях. Приел е, че извършеното плащане по фактурите и счетоводното отразяване на фактурите не доказва действително осъществени доставки, независимо от констатациите на вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза. По тези мотиви съдът е обосновал извод за законосъобразност на РА. Обжалваното решение е неправилно. Основателно касаторът сочи, че в частта, в която е отхвърлил жалбата, съдът е направил неправилна преценка на събраните доказателства, поради което изводите му за нереалност на фактурираните доставки, са необосновани. Наличието на доставка (данъчно събитие), е основополагаща предпоставка за прилагане механизма както на начисляване (изискуемостта) на данък добавена стойност, така и за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит, доколкото наличието на реална доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9 ЗДДС е кумулативно условие за възникване на правото на данъчен кредит. За да се признае право на приспадане на данъчен кредит получателят следва да разполага с фактури за доставка, която е реално осъществена. В доказателствена тежест на лицето, претендиращо право на приспадане на данъчен кредит, е да докаже при условията на пълно насрещно доказване, а именно че са налице законоустановените предпоставки по чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС за признаване на твърдяното от него материално право. Трайната практика на СЕО и СЕС приема, че за да се признае право на приспадане на данъчен кредит получателят следва да разполага с фактури за доставка, която е реално осъществена. В този смисъл е решението по дело С-152/02 на СЕО и т. 49 от решението по дело С-285/09 на СЕС. Позоваването на практиката на СЕО и СЕС не освобождава съда от задължението да прецени доказателствата за наличие на предпоставките за признаване на данъчния кредит по ЗДДС, първата от които е осъществяване на доставките на стоки по спорните фактури. От значение за признаване право на данъчен кредит е данъкът да е начислен правомерно, което означава да е налице данъчно събитие, т. е. да е прехвърлено правото на собственост върху стоките. Именно тази преценка е извършена неправилно от първоинстанционният съд, възприемайки доводите на административния орган и при позоваване на обстоятелства, които нямат отношение към правото на данъчно предимство на получателя по доставките. От т. ЗЗ от Решение на Съда на ЕС от 6 декември 2012 г. по дело С-285/11, следва, че по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано, ако се установи, че разглежданите в главното производство доставки на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за целите на неговите облагаеми сделки. В т. 32 от цитираното решение е посочено, че преценката за това дали данъчно задълженото лице може да упражни право на приспадане на основание на доставки на стоки, се извършва въз основа на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право. Касационният състав счита, че при съвкупна преценка на доказателствата по делото, съдът неправилно е приел за недоказани доставките по процесните фактури и е споделил изводите на приходните органи в същия смисъл. При доставка на стоки данъчното събитие настъпва към момента на прехвърляне на правото на собственост, респективно правото на разпореждане с вещта като собственик по дефиницията на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО/ фактическото предаване на стоката. Следва да бъде посочено, че на доказване подлежи пряката доставка и именно за нея следва да бъде изследвано действителното й осъществяване. Неправилно приходните органи и съдът са мотивирали отказа на правото на приспадане на данъчен кредит с обстоятелствата, че доставчикът не притежава материално-техническа, кадрова и логистична обезпеченост за осъществяване на стопанска дейност, не е подавал ГДД по чл. 92 ЗКПО и ГФО за финансовата 2013 г., както и с влязъл в сила РА са установени фактури без да са налице стопански операции и доставки. Посочените обстоятелства в цялост касаят единствено доставчика и не са свързани с недостатъци, констатирани при ревизираното лице, поради което отказът от право на приспадане на данъчен кредит в случая противоречи на трайната практика на СЕС и последователната с нея практика на Върховният административен съд. В последните се приема, че отказът на органа по приходите да признае на ревизираното лице право да приспадне данъчен кредит, поради това, че издателят на фактурата или някой от неговите доставчици са извършили нарушение, противоречи на изискванията на чл. 167, 168, б. а), чл. 220, т. 1 и чл. 226 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност и тълкуването й от Съда на ЕС, съдържащо се в Решение от 21 юни 2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11. Ако поради нередности, извършени от издателя на фактурата или от доставчиците нагоре по веригата и посочени като основание за правото на приспадане, се приеме, че сделката не е действително извършена, трябва да се установи, въз основа на обективни данни и без да се изисква от получателя на фактурата да извършва проверки, каквито не е длъжен да прави - че получателят на фактурата е знаел или трябвало да знае, че сделката е част от измама с ДДС. В настоящия случай това не е установено и данъчен кредит не е отказано заради твърдението за наличие на данъчна измама нагоре или надолу по веригата от доставки. Няма събрани обективни данни, от които да следва изводът за липса на реално извършени доставки. Относно сочената от приходните органи и съда липса на кадрова обезпеченост на доставчика ВАС много кратно се е произнасял, че отказът на органа по приходите да признае право на приспадне данъчен кредит, поради това, че издателите на процесните фактури за услуги не са доказали кадрова обезпеченост противоречи на тълкуването на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност от Съда на ЕС, съдържащо се в решение по дело С-324/11, съгласно което фактът, че данъчнозадълженото лице не е проверило дали между наетите на строежа работници и издателя на фактурата е съществувало правоотношение или дали този издател е декларирал посочените работници, не представлява обективно обстоятелство, от което може да се заключи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че участва в сделка, свързана с измама с данък върху добавената стойност, когато този получател не е разполагал с данни, въз основа на които да заподозре наличието на нарушения или измама в това отношение от страна на този издател. От цитираната по-горе практика по приложение на Директива 2006/112/ЕО следва, че правото на приспадане не може да бъде отказано поради недостатъци, установени при доставчика, след като и при условие, че предвидените в Директивата материалноправни и процесуални условия за упражняване на това право от страна на получателя са изпълнени. В настоящия случай ревизираното лице разполага с първичен счетоводен документ – фактура, която съдържа изискуемите от закона реквизити, предметът й е в достатъчна степен индивидуализиран и позволява да бъде установена същността на престацията. Видно от заключението на вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза ясно се проследява счетоводното отразяване на фактурата - цялото количество стока е заприходено по сметка "Стоки", със съответно записване по доставчици – "Димина" ЕООД. Същото се установява и за двете кредитни известия. Фактурата е намерила отражение и в отчетен регистър "Дневник на продажбите" и на доставчика, съгласно служебната констатация на приходните органи. Налични са и съпътстващи документи – приемо-предавателен протокол с идентични с фактурата дата, вид и количество на стоката, които удостоверяват получаването на 20 160 кг замразени пилешки бутчета. Транспортирането и придобиването на посочената стока от страна на доставчика се установява от ЧМР с дата предхождаща датата на приемо-предавателния протокол. От коментираните доказателства настоящият състав приема, че е налице действително приемо-предаване на фактурираната стока и е изпълнено изискването на Директива 2006/112/ЕО за прехвърляне правото на разпореждане със стоката от доставчик към получател. С оглед изложеното, доказателства, преценени в тяхната съвкупност, обосновават извод за наличие на реални стопански операции между ревизираното лице и неговия доставчик. Като е достигнал до различен извод, съдът е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено и вместо него постановено ново, с което да бъде уважена жалбата на "ММ Комерс" ЕООД. Водим от гореизложеното, на Върховния административен съд, състав на Осмо отделение