Решение № 4773 от 2.04.2012 г. на ВАС по адм. д. № 5382/2011 г.

Решение № 4773 от 2.04.2012 г. на ВАС по адм. д. № 5382/2011 г., I о., докладчик съдията Искра Александрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс ( АПК).

Образувано е по касационна жалба, подадена от "КМБ България" ЕАД с предходно наименование "Карфур България"АД против решение № 749/21.02.2011 г., постановено от Софийския административен съд по адм. д. № 1341/2010 г.

С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на "Карфур България"АД срещу ревизионен акт (РА) № 2000904353/26.10.2009 г., потвърден с решение № 1867/28.12.2009 г. на директора на дирекция "ОУИ". Със същото решение дружеството е осъдено да заплати на дирекцията юрисконсултско възнаграждение в размер на 29 970 лева.

В касационната жалба се поддържа неправилност на решението. Наведените касационни основания са всичките по чл. 209, т. 3 от АПК, а именно - нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост. Конкретните оплаквания на касатора са следните:

1. Съдът неправилно е приложил чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС, тъй като не е взета предвид връзката му с чл. 9 от същия закон, както и съответните текстове от Директива 2006/112/ЕС (наричана за краткост по-долу "директивата"), а именно чл. 26 и чл. 176. Съобразяването на посочените разпоредби от националния закон и от директивата води до извода, че за облагането на безвъзмездната доставка като възмездна, ключова е връзката й с икономическата дейност на лицето, което я извършва. Член 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС е приложим не за безвъзмездните доставки изобщо, а за тези безвъзмездни доставки, които законът приравнява на възмездни. Ограничения от основното правило за приспадане на данъчен кредит се допускат единствено, за да се санкционират случаи на необложено крайно потребление;

1. Както органът по приходите, така и съдът не са съобразили обстоятелството, че построеното съоръжение се използва единствено от потенциални клиенти на Хермес парк, като единствената цел на изграждането му е да обслужва икономическата дейност на дружеството, като улесни достъпа на потенциални клиенти до обекта, т. е. съоръжението не е изградено в обществен интерес, а е с ясна икономическа изгода. Изграждането на цялата инфраструктура е в интерес на инвеститора и е условие за рентабилност на търговско-развлекателен комплекс "Хермес Парк". Възникването на собственост за Столична община върху тунела е юридически факт, който не е договорен от страните, а е настъпил на самостоятелно правно основание, по силата на приращението - чл. 92 от Закона за собствеността, поради което обогатяването на Общината не е резултат от дарствено намерение на дружеството, а е обосновано от конюнктурни пречки конкретният договор да се сключи по друг начин. Необосновано е съображението на съда за недоказаност на твърдението на жалбоподателя за пряка връзка с икономическата дейност на жалбоподателя, на изграждането на тунела, тъй като до търговския обект съществували и други връзки, осигуряващи достъпа на клиенти до него.

1. Съдът не е съобразил и приложил в конкретния случай теста за икономическа относимост на безвъзмездните доставки, изведен от практиката на Съда на Европейския съюз с предишно наименование Съда на Европейските общности и по-конкретно с решенията по дела С-371/07; С-258/95; С-37/95.

Съдът не се е съобразил и с практиката на ВАС- решение № 3367/12.03.2009 г.; решение № 14195/25.11.2009 г.; решение № 10387/12.08.2009 г.

1. Необоснован и неправилен е изводът за безвъзмездност на доставките, тъй като за изграждането на тунела "Карфур България"АД получава възнаграждение върху което е начислен ДДС. От заключението на съдебно-икономическата експертиза се установява, че стойността на тунела е включена в последващи облагаеми доставки на дружеството. Разходите за изграждане на тунела са фактурирани на "АП Ритейл I" ЕООД с фактура № 0...16/13.01.2010 г. във връзка със Сертификат № 2 за плащане на завършени етапи, издадени от "Бейтс България" ЕООД. Данъкът върху добавената стойност като данък върху потреблението не следва да е в тежест на бизнеса, особено когато с конкретните покупки се цели повишаване на облагаемите продажби към крайни потребители. В противен случай би бил нарушен принципът на неутралност на ДДС. Съдът не е обсъди довода ни за наличие на двойно данъчно облагане.

1. Съдът е допуснал процесуални нарушения, тъй като е изопачил събраните доказателства по делото и изводите му не отговарят на установената фактическа обстановка по спора.

1. В противоречие с разпоредби от директивата и практиката на СЕС- решение по дело С-96/07 е приетото от съда и от органа по приходите, че правото на данъчен кредит по фактура от 28.02.2008 г. е упражнено след законоустановения срок за това. Разпоредбата на чл. 72, ал. 1 от ЗДДС противоречи на европейското законодателство в областта на ДДС, поради прекомерно краткия срок, определен в нея и не следва да бъде прилагана.

Касаторът иска отмяна на решението на първоинстанционния съд и постановяване на друго решение по съществото на спора от настоящата съдебна инстанция, с което да бъде отменен атакувания РА в обжалваната му част, както и да се присъди на касатора данъчен кредит с лихва за забава. Претендират се разноски.

Касаторът прави в касационната жалба искане за отправяне на преюдициално запитване до Съда на Европейския съюз. Това искане е мотивирано и аргументирано с допълнителна молба, постъпила на 30.11.2011 г. Формулирани са три въпроса, както следва:

Допустимо ли е от гледна точка на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006, при условията на главното производство, заради правни ограничения, налагащи прехвърлянето на тунела на общината, да се счита, че има безвъзмездна доставка, когато е доказана връзка с бъдещи облагаеми доставки?

Следва ли чл. 167, 168 и 176 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 относно общата система на данъка върху добавената стойност, да се тълкуват в смисъл, че допускат при условията на главното производство ограничаване на правото на приспадане на данъчен кредит за покупки на услуги, които са необходими за осъществяването на бъдеща облагаема дейност?

Следва ли Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност, да се тълкува в смисъл, че допуска при условията на главното производство ограничаване на правото на приспадане на данъчен кредит за покупки на услуги, които са били предмет на последваща облагаема доставка?

Ответникът в касационното производство-директорът на дирекция "ОУИ"-София чрез процесуалния си представител по делото юрк. Бакарджиева оспорва касационната жалба и иска потвърждаване на обжалваното решение.

Върховната административна прокуратура чрез участващия по делото прокурор изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Според прокурора, правилно решаващият състав е приел, че са налице основанията по чл. 70, ал. 1, т. 2 вр. с § 1, т. 8 от ДР на ЗДДС, респективно неспазване на срока по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС. Обсъден е договора за поръчка със СО относно процесното съоръжение и е направен обоснованият извод, че е осъществена безвъзмездна доставка по смисъла на § 1, т. 8 от ДР на ЗДДС, както и че съоръжението не е единствената възможност за достъп до изградения търговски център и не е в пряка връзка с икономическата дейност по осигуряване на достъп до обекта. Не е установена икономическа относимост на процесните разходи за услуги към стопанската дейност на касационния жалбоподател. Не са ангажирани доказателства за твърденията за липса на дарствено намерение на дружеството и обосновано такова от чисто конюнктурни пречки конкретният договор да се сключи по друг начин. Безпрепятственият достъп до обекта е осигурен от съществуващата техническа инфраструктура от няколко места, различни от процесния тунел, което е ноторно известно. Неоснователно е позоваването на цитираните в касационната жалба решения на СЕС с оглед различните правни и фактически основания.

Основателно е прието, че по отношение на отказаното право на данъчен кредит по фактура от 23.02.2009 г., издадена от Бургас Плаза АД е установено, че правото на данъчен кредит е упражнено извън сроковете по чл. 72 от ЗДДС. Не са налице изискванията на § 49 ПЗР на ЗИД ЗДДС в сила от 01.01.2010 г. Разпоредбата на чл. 72, ал. 1 ЗДДС в приложимата му редакция не противоречи на чл. 168 от Директивата.

Върховният административен съд в настоящия съдебен състав преценява касационната жалба като допустима, тъй като е подадена от надлежна страна по съдебния спор и в рамките на 14-дневния срок за касационно обжалване. Относно основателността й приема следното:

Ревизията на "Карфур България"АД (наричан за краткост по-долу Карфур) е извършена във връзка с подадена месечна справка декларация по ЗДДС за м. 05.2009 г., в която, в съответната графа е деклариран за възстановяване ДДС в размер на 5 988 301,06 лв.

В резултат на извършената ревизия, от декларирания за възстановяване ДДС на дружеството не е признат за възстановяване данъчен кредит в размер на 1 426 674,10 лева. Непризнатият данъчен кредит е по фактури, издадени от доставчици на жалбоподателя и касаещи изграждането на улично съоръжение-подземна връзка между местност "жилищен комплекс "Младост-1" и местност "Изток"-Къро" (наричано за краткост по-долу "Тунела"), както и по една фактура № 10...25 от 28.02.08 г., издадена от "Бургас Плаза"АД с предмет на доставката "благоустрояване и паркоустрояване на сквер, попадащ в кв.24, заключено между бл. 27б, бл. 28а, бл. 39, кв. Изгрев, гр.Бургас".

Правното основание за отказа на данъчен кредит, посочено в РА е чл. 70, ал. 1, т. 2, хипотеза първа от ЗДДС относно фактурите, касаещи изграждането на Тунела и чл. 72, ал. 1 и чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС по отношение на фактурата от "Бургас Плаза"АД. Фактическите основания за отказа на правото на данъчен кредит са следните:

По отношение на фактурите, касаещи изграждането на тунела:

В хода на ревизията е установено, че между "Карфур България"АД и Столична община (наричана за краткост по-долу "Общината") е сключен договор на 14.12.2007 г. по силата на който общината е възложител, а Карфур изпълнител. По силата на този договор Карфур се задължава за своя сметка и за свой риск, за изграждането на улично съоръжение-подземна връзка между местност "жилищен комплекс Младост-1" и местност НПЗ "Изток"-Къро.

Установено е, че във връзка с изпълнението на този договор Карфур сключва договор за строителство със "Станилов" ЕООД на 13.08.2008 г. Във връзка с изпълнението на този договор от "Станилов "ЕООД са издадени фактури през м. февруари, март, април и май 2009 г. Органът по приходите не оспорва реалността на доставките по тези фактури, нито плащането по тях, както и осчетоводяването им в това число и начисляването на ДДС от доставчика.

Органът по приходите е приел, че с изграждането на Тунела, Карфур извършва безвъзмездна доставка по смисъла на § 1, т. 8 от ДР на ЗДДС към Общината, тъй като в договора между тях липсва клауза за възмездно прехвърляне на разходите по обекта от страна на изпълнителя на възложителя. Във връзка с приетото, органът по приходите на осн. чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС отказва правото на данъчен кредит на ревизирания субект, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74.

Установено е, че във връзка с изграждането на тунела между Карфур и "ММВ Инженеринг" ЕООД е сключен договор от 9.02.2009 г. за упражняване на управление на проекта. Във връзка с този договор "ММВ Инженеринг" ЕООД издава фактури на Карфур през м. 03 и м. 04. 2009 г. по които органът по приходите отказва на ревизирания субект правото на данъчен кредит на същите фактически и правни основания, както по фактурите от "Станилов" ЕООД.

Установено е, че във връзка с изграждането на тунела Карфур сключва договор с "Аква-Дизайн-НГ" ЕООД на 30.03.2009 г. с предмет отводняване на тунел връзка към "Хермес парк" с оттичане на дъждовните води от пътните платна, препомпване на водите от тунела към сградната канализация. Във връзка с този договор, изпълнителят издава на Карфур две фактури през м. 04.2009 г. по които правото на данъчен кредит е отказано на същите фактически и правни основания както и по фактурите от предходните доставчици.

На същите фактически и правни основания органът по приходите отказва да признае правото на данъчен кредит на ревизираното лице по фактурата от "НИС" при ТУ, която е издадена във връзка с договор от 10.03.2009 г. за изпълнение на технически проект на осветлението на тунела.

На същите фактически и правни основания органът по приходите отказва да признае правото на данъчен кредит на ревизираното лице по фактурата от "Крамп - Инженеринг" ООД, с който Карфур има договор за оказване на техническо съдействие във връзка с изграждането на тунела.

Органът по приходите отказва да признае на ревизирания субект правото на данъчен кредит по фактура № 10...25/23.02.2008 г., издадена от "Бургас

Плаза". Изводите на органа по приходите са, че правото на данъчен кредит е упражнено несвоевременно, както и услугите са предоставени за цели извън дейността на дружеството. Правното основание за отказа е чл. 72, ал. 1 и чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС.

С решението на директора на дирекция "ОУИ"-София е прието, че между страните не е налице спор, че изгражданото транспортно съоръжение се намира на терени, които не са собственост на дружеството и тунелът няма да остане в патримониума на ревизирания субект. Прието е също така, че извършените услуги са направени с цел осигуряване на безпрепятствена транспортна връзка до изграждания търговско-развлекателен комплекс"Хермес парк" и същите са в пряка връзка с функционирането именно на този комплекс, поради което логично налагащият се извод е, че същите ще се използват за извършване на облагаеми доставки по смисъла на ЗДДС, поради което ще бъде изпълнено условието на чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. Това обаче не променяло факта, че изграденото съоръжение ще стане собственост на Столична община без да е дължима насрещна престация за това, поради което безспорно в случая се касаело за безвъзмездна доставка по смисъла на § 1, т. 8 от ДР на ЗДДС, с оглед изпълнението на фактическия състав на чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС за жалбоподателя не би следвало да възникне правото на приспадане на данъчен кредит в претендирания размер.

Прието е и наличието на чл. 72, ал. 1 от същия закон по отношение на фактурата от "Бургас Плаза". Посочено е, че европейското право по отношение на приложение на механизма на ДДС, възпроизведено и в действащия в Република България ЗДДС, не ограничава държавите в своята национална уредба да предвидят преклузивен срок за упражняване на правото на данъчен кредит, стига да са спазени принципите за равностойност и ефективност. Отказът на данъчен кредит по тази фактура е в съответствие с приложимата разпоредба от националния закон, действаща към този момент. Разпоредбата е изменена, считано от 1.01.2010 г., но на изменението не е придадено обратно действие.

С решението си административният съд е приел, че обжалваният РА е издаден от компетентен орган, в предписаната от закона форма и е със задължителните по закон реквизити. При издаването му органът по приходите е спазил процесуално-правните разпоредби на ДОПК и ревизионното производство е приключило в сроковете по ДОПК.

Съдът е преценил като неоснователно възражението на жалбоподателя за допуснато съществено нарушение на процесуалните правила с направената преценка за неоснователност на възражението срещу РД. Приел е, че в конкретния случай не е налице необсъждане на представеното възражение. Преценката на органа по приходите за неоснователност на възражението не може да доведе до допуснато съществено процесуално нарушение, ограничаващо правото на защита на жалбоподателя. Съдът е посочил, че правото на защита е термин, използван в наказателното право, не и в данъчния процес, където се говори за право на участие.

Съдът е приел, че при издаването на ревизионния акт, органът по приходите е спазил и материално-правните предпоставки на ЗДДС. Съдът е възприел изцяло фактическата обстановка по спора, така както е установена от органа по приходите. Преценени са като законосъобразни изводите на органа по приходите, че жалбоподателят е извършил СМР в чужд имот, като Столична община ще придобие собствеността на изграденото на принципа на приращението. Повторен е изводът, направен в РА, че дружеството-жалбоподател е извършило подобрение в чужд имот, като публичните пространства и обслужващите съоръжения не се ползват за независимата икономическа дейност на жалбоподателя.

Съдът, позовавайки се на заключението на съдебно-техническата експертиза, в която е констатирано, че до обекта съществуват и други връзки, осигуряващи достъп на клиентите до него, а не само и единствено изграденият тунел, е преценил като недоказано твърдението на жалбоподателя, че изграждането на тунела е в пряка връзка с икономическата дейност на лицето в посока - осигурен достъп до обекта за клиентите му.

Крайният и решаващ извод на съда е, че в случая се касае за безвъзмездна доставка, поради което законосъобразно органът по приходите е отказал правото на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС по процесните фактури.

Съдът е възприел напълно констатациите и изводите на органа по приходите въз основа на които е отказано да се признае на жалбоподателя и правото на данъчен кредит по фактурата от "Бургас Плаза".

Върховният административен съд в настоящия съдебен състав преценява касационната жалба като неоснователна.

Между страните не е налице спор по фактическата обстановка, така както тя е установена от органа по приходите и възприета впоследствие от съда.

Към тази фактическа обстановка следва да се добавят и следните факти, които се установяват от събраните по делото доказателства.

Видно от нотариален акт за продажба на право на строеж и на идеални части от УПИ № 76, том I, рег. № 1162, дело 70 от 2008 г. е, че на 13.03.2008 г. "Карфур България"АД продава на "АП Ритейл I" ЕООД: право на строеж за изграждането на самостоятелни обекти от многофункционален търговски, развлекателен и офис комплекс "Хермес парк-София", който е в процес на изграждане. В нотариалния акт в т. 1.1. са индивидуализирани обектите в Търговския център, за които се отстъпва право на строеж; идеална част от правото на строеж за определен брой парко-места; правото на собственост върху идеални части от терена върху който ще бъде построен многофункционален търговски, развлекателен и офис комплекс "Хермес парк-София.

В нотариалния акт е определена общата покупна цена, както и по отделно цената на правото на строеж за обектите, правото на строеж за паркоместата и цената за продажбата на идеалните части от УПИ. В нотариалния акт е договорена и схема за плащане на цената.

Преди този договор в нотариална форма, между същите страни на 26 февруари 2008 г. е сключен договор за изпълнение на търговския център и отдаването под наем на неговия шопинг МОЛ.

По силата на този договор "Карфур България"АД се задължава (т. 2.1 от договора):

• да изпълни всички работи (т. 1.1.83) за приключване построяването на сградата в обекта, състояща се от Шопинг мол и хипермаркет, цялата намираща се на обекта и извън него инфраструктура, включително пътен Тунел под улица "Цариградско шосе", свързващ пътното платно в посока север (в посока Пловдив) на улица "Цариградско шосе" с Центъра, всички инсталации за ел. енергия, топлинна енергия, вода, канализация, вътрешни пътища, подземен паркинг от 2338 места, надземен паркинг с 401 места и различни зелени площи (т. 1.1.10, т. 1.1.71 и т. 1.1.80);

• да предаде Шопинг мола ( което означава Центъра без Хипермаркета и Тунала (т. 1.1.70 от договора)) на "АП Ритейл I" ЕООД;

• да предлага Шопинг мола под наем и организира отдаването под наем на Шопинг мола.

За изпълнение на задълженията му за изграждане на Сградата в обекта и предаване на Шопинг мола е договорено, Карфур да получи от "АП Ритейл I" ЕООД възнаграждение, равняващо се на цената на строителството, като "АП Ритейл I" ЕООД плаща приложимия ДДС върху цената на строителството ( т. 10.1 и т. 10.2). Плащането е на ключови етапи от строителството в съответствие с графика за плащанията, посочен в Приложение 5. Плащането се извършва след като Наблюдателят-Бейтс България, който действа като представител на "АП Ритейл I" ЕООД по отношение на всички въпроси на изграждането и управлението, възникващи от или във връзка с договора (т. 1.1.49) издаде съответното удостоверение за плащане при ключов етап от строителството (т. 10.3.1).

По делото се намира План 5, План за заплащане на строителни етапи, видно от който е (т. 16), че е предвидено плащане за строителството на Тунела, на етап - напълно завършен тунел с всички разрешителни за ползване, за който етап предвидената дата на завършване е 15-ти януари 2010 г., а предвиденото плащане 10 000 000 евро. Със сертификат № 2 за плащане за завършени етапи от 13 януари 2010 г. Бейтс България ООД потвърждава етапи на изпълнени и подлежащи на плащане строителни работи в това число (т. 16) напълно действащ тунел с всички разрешителни за ползване, за който е посочено плащане 10 000 000 евро. В същия сертификат като обща сума за която той се издава е посочена сумата от 20 000 евро.

На същата дата 13.01.2010 г. "Карфур България"АД издава фактура № 0...16 с получател "АП Ритейл I" ЕООД с основание-строителни работи съгласно сертификат 2 по договор за завършване на търговски център и отдаването под наем на неговия шопинг мол, с данъчна основа 39 116 600 лева и ДДС 7 823 320 лева или обща сума за плащане 46 939 920 лева.

За изпълнение на задължението му да организира отдаването под наем на Шопинг мола, насрещното възнаграждение за Карфур е "бонус за наеми" ( т. 1.1.2, т. 11.2 и т. 1.1.4.), като "АП Ритейл I" ЕООД плаща ДДС върху бонуса за наемите. Освен бонуса за наемите, на Карфур се възстановява и пълния размер на разходите по време на работите по обзавеждане, които включват - разходи за комунални услуги за периода на работите по обзавеждане, възнаграждение за управление за покриване на разходите за администриране, архитектурни услуги, одобрение и координация на плановете, такса за пускане в действие и други такси, покриващи същите цели. Тези разходи на Карфур се плащат от "АП Ритейл I" ЕООД, като последният получава за тях плащане от наемателите. Върху размера на полученото плащане се начислява ДДС ( т. 9.12 ).

Във връзка с гореустановените обстоятелства преценени съвкупно с фактите, приети за установени от административния съд следват изводите, че "Карфур България"АД и "АП Ритейл I" ЕООД са съсобственици на парцела върху който е изграден "Хермес парк", както и са собственици на отделни нежилищни обекти от "Хермес парк".

"Карфур България" АД освен че е учредил суперфиция на "АП Ритейл I" ЕООД за отделни обекти в "Хермес парк" е предоставил на последния и строителната услуга по изграждането им.

Разходи за СМР вкл. и такива, касаещи изграждането на Тунела, направени от "Карфур България"АД са фактурирани на "АП Ритейл I" ЕООД и върху тях е начислен ДДС.

Извършването на СМР, отдаването под наем на нежилищни имоти на търговци и продажбите на дребно, извършвани от Хипермаркета са облагаеми доставки по смисъла на ЗДДС и са част от икономическата дейност на "Карфур България" АД.

Следователно, не могат да бъдат споделени съображенията на административния съд, че изграждането на Тунела не е в пряка връзка с икономическата дейност на жалбоподателя.

От обстоятелството, че достъпът до "Хермес парк" е осъществим и посредством съществуващите пътища, поради което изграждането на Тунела не е било необходимо, съдът прави неправилния извод, че изграждането му не е свързано с икономическата дейност на жалбоподателя.

Видно от представения по делото предварителен проект от 2007 г. с възложители "Карфур България"АД и "Европейски търговски център" ООД и изпълнител ЕТ "АВИ Инженеринг-Александър Вичев" (лист 452-457 от делото) е, че преди изграждането на Тунела, съществуващите пътни връзки към "Хермес парк", които прехвърлят движението северно от Бул. "Цариградско шосе" са две и това са при "Бриколаж", която е директна и е разположена на около 600 м. от "Хермес парк" и втората възможност е възела "детелина" при бул. "Ал. Малинов", която удължава пътя до комплекса с около 1500 м. Установено е, че първата пътна връзка е с изчерпана пропускателна способност, а втората е с изчерпана пропускателна способност в сутрешния върхов час и налага преминаване през две кръгови връзки. Информацията от това становище се потвърждава от заключението по приетата съдебно-техническа експертиза. От заключението се установява също така, че тунелът осигурява пряк достъп до паркинговия етаж на Търговския център "Хермес парк", като в архитектурно и конструктивно отношение изграденият тунел представлява неразделна част от търговско-развлекателния комплекс.

Посочено е, че по отношение на функционалност и технологични връзки тунелът осигурява безконфликтни пътни връзки по направленията -център София, Западен град - Хермес парк (две входящи ленти), "Хермес парк" - Източен град, Пловдив (една изходяща лента). Според вещото лице изграденият тунел улеснява достъпа до търговския комплекс приоритетно от направлението Център София - Хермес парк.

Жалбоподателят в качеството си на търговец и данъчнозадължено лице има право да избира организацията на своята икономическа дейност и да взема решения по целесъобразност, каквото е и решението му да осигури пряк достъп до Хермес парк посредством изграждането на тунела.

От данните по делото следва, че изграждането на Тунела е във връзка с икономическата дейност на жалбоподателя и в неин интерес. По това обстоятелство не е налице спор между страните по делото. Видно от решение № 1867 от 28.12.2009 г. на директора на дирекция "ОУИ"-София е, че от документите, съдържащи се в административната преписка е направен извод, че "...извършените от посочените в акта лица услуги са направени с цел осигуряване на безпрепятствена транспортна връзка до изграждания търговско-развлекателен комплекс "Хермес парк" и същите са в пряка връзка с функционирането именно на този комплекс, логично налагащият се извод е, че същите ще се използват за извършване на облагаеми доставки по смисъла на ЗДДС".

Както правилно е приел органът по приходите и административният съд това обаче не е достатъчно според настоящия съдебен състав, за да се приеме, че чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС не е приложим, както се поддържа от касатора.

Видно от самата разпоредба е, че тя предвижда две самостоятелни хипотези - когато стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки, или за дейности, различни от икономическата дейност на лицето.

Използваният от законодателя съюз "или" означава, че правото на данъчен кредит е изключено за получателя по сделки, които са предназначени за безвъзмездни доставки, въпреки че последните са във връзка с икономическата му дейност, както и за получените стоки или услуги, с които получателят е осъществил възмездни сделки, които обаче са извън икономическата му дейност.

В конкретния случай е налице първата хипотеза от посочената разпоредба. Съгласно § 1, т. 8 от ДР на ЗДДС "безвъзмездна доставка" е доставката по която няма възнаграждение или стойността на даденото многократно надхвърля полученото.

Видно от договора за поръчка, сключен със Столична Община е, че по него не е уговорено насрещно възнаграждение за изпълнителя - "Карфур България"АД, т. е жалбоподателят предоставя безвъзмездно на Столична Община строителните услуги в това число и материалите за извършването им по процесните фактури.

Не могат да бъдат споделени доводите на касатора, че предоставените сделки от него на Столична община са възмездни, тъй като разходите, направени от "Карфур България" АД за изграждането на тунела са префактурирани с печалба на "АП Ритейл I" ЕООД. За да е налице възмездност по смисъла на § 1, т. 8 от ДР на ЗДДС следва да е осъществена насрещна престация от получателя на актива, за изграждането на който са извършени въпросните СМР, т. е да е налице престация от Столична община към "Карфур България"АД, каквато не е налице.

Безспорно е, че построеният обект - тунел, като улично съоръжение - елемент от техническата инфраструктура на Столична Община, е станал собственост на Столична община, съобразно сключения и изпълнен договор за поръчка и по-специално т. 13 от договора за поръчка. Изрично в т. 18 от договора за поръчка е предвидено задължение на изпълнителя "Карфур България"АД в 7-дневен срок от приключване на строителството на обекта да покани възложителя Столична Община, като собственик на обекта, за подписване на акт обр. 15, заедно с всички строителни книжа и други релевантни документи за изграждането на обекта, включително и количествено-стойностна сметка за обекта и завеждането му като материален актив по баланса на Столична Община, които действия и двете страни по договора са осъществили.

След като изграденият обект-тунел става собственост на Столична Община, а изграждането на същия е станало при риск за жалбоподателя и за негова сметка, е налице безвъзмездна доставка по смисъла на § 1, т. 8 от ДР на ЗДДС, поради което и на основание чл. 70, ал. 1, т. 1 ЗДДС правилно е отказано правото на приспадане на данъчен кредит.

Жалбоподателят към момента на получаване на процесните фактури е знаел, че със сделките по тях извършва безвъзмездна доставка в полза на Столична Община, поради което, макар и да е платил ДДС, начислен от доставчиците по тези фактури, не е имал право да го приспадне от резултата за съответния период.

Процесните сделки не попадат в изчерпателното изброяване на изключенията от чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС, направено в ал. 3 на същия член.

Не могат да се споделят доводите на касатора, че в първата хипотеза на чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС попадат единствено безвъзмездните доставки на услуги, които са приравнени на възмездни по силата на фикцията, създадена в чл. 9, ал. 3, т. 2 от ЗДДС. Ако законодателят е имал това предвид, той щеше изрично да го посочи в разпоредбата или да направи препращане към чл. 9, ал. 3, т. 2 от закона.

Съответствието на ограничението на правото на данъчен кредит, регламентирано в чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС с разпоредбите от Директива 2006/112 е преценявано от Съда на Европейския съюз в решение от 16 февруари 2012 г. по дело С-118/11.

Делото е било образувано по преюдициално запитване от български административен съд - Административен съд Варна и въпроси 2 и 3 от запитването, съответно отговорите с решението на СЕС, са относими към настоящия спор. Мотивите на решението по дело С-118/11 са в смисъл, че с втория и третия въпрос от преюдициалното запитване на българския административен съд се цели по същество да се установи дали чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС е съвместим с чл. 168 и 176 от Директива 2006/112/ЕО. Отговорът по решение С-118/11 е, че членове 168 и 176 от Директивата ДДС трябва да се тълкуват в смисъл, че допускат национална правна уредба, която предвижда да се изключат от правото на приспадане стоки и услуги, които са предназначени за безвъзмездни доставки или за дейности, различни от икономическата дейност на данъчнозадълженото лице, ако определените като дълготраен материален актив стоки не са включени в имуществото на предприятието. В случая този актив не може да бъде включен и в бъдеще в активите на предприятието, поради характера на съоръжението като част от пътната инфраструктура на Столична

Община.

В конкретния случай, в резултат на извършените разходи за СМР, жалбоподателят е създал актив, който има характеристиките на дълготраен и който не е включен в имуществото на предприятието.

Във връзка с процесния случай неоснователно е позоваването на касатора на решения по дела С-371; С-37/95 и С-258, тъй като фактическата обстановка по тези дела се различава от настоящия спор.

По същите съображения, настоящият съдебен състав преценява като неуместно и позоваването на касатора на цитираните от него решения на ВАС.

Неоснователно е искането за отправяне на преюдициално запитване до Съда на Европейския съюз по така формулираните три въпроса, тъй като с тях практически се цели извършването на преценка за съответствие на ограничението, визирано в националната разпоредба, приложима за настоящия случай и разпоредби от Директивата за ДДС, която преценка вече е извършена с решението на СЕС по дело С-118/11.

По тези съображения, настоящият съдебен състав преценява като правилно решението на административния съд в частта, в която е отхвърлена жалбата на Карфур срещу РА, в частта относно отказания данъчен кредит по фактурите, касаещи направени разходи от ревизирания субект за изграждане на тунела. При постановяването му съдът не е допуснал съдопроизводствени

нарушения и е приложил правилно материалния закон.

По същите съображения, съдът преценява като правилно решението на първоинстанционния съд и в частта, в която е отхвърлена жалбата срещу РА относно отказа да се признае правото на данъчен кредит по фактурата от "Бургас Плаза". Същественото по тази фактура е, че с получената доставка по нея е извършена услуга по благоустрояване и паркоустрояване в имот, за който дружеството не е доказало да е собственик. Тоест, отново е налице хипотезата на чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС.

Воден от горните съображения и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК Върховният административен съд