Решение № 9757 от 24.09.2015 г. на ВАС по адм. д. № 12410/2014 г.

Решение № 9757 от 24.09.2015 г. на ВАС по адм. д. № 12410/2014 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Велико Търново срещу решение № 327/01.08.2014 г. на Административен съд Велико Търново /АСВТ/ по адм. д. № 569 по описа за 2013 г. в частта му, с която е отменен ревизионен акт № 04-1202543/12.02.2013 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП Велико Търново относно отказаното на ЕТ "Яна - I - Димитър Димитров" право на приспадане на данъчен кредит в общ размер 93 955.04 лева по издадени от "Палермо" ЕООД и са определени задължения за внасяне на ДДС и на закъснителна лихва. Решението е атакувано и в частта за разноските. Оплакванията на административния орган са за неправилност на решението поради противоречие с материалния закон, съществените съдопроизводствени правила и необоснованост. Сочи опущения на съда в преценката на доказателствените средства. Отрича да е документално установено движението на стоките по фактурите. Не възприема описания от съда механизъм на транзитни продажби. Отбелязва непълноти и несъответствия на транспортните документи; противоречия между транспортните документи и приложените към фактурите приемо-предавателни протоколи относно мястото на предаване на стоката. Иска отмяна на оспорената част от решението, а имплицитно и отхвърляне на оспорването срещу съответната част на РА, а евентуално отмяна на първоинстанционния съдебен акт и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на административния съд. Претендира деловодни разноски. Ответникът по касация ЕТ "Яна - I - Димитър Димитров", в писмен отговор, отрича основателността на касационната жалба. Заключението на прокурора е за неоснователност на жалбата. След обсъждане на касационните доводи и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С отменената от АСВТ част от ревизионен акт № 04-1202543/12.02.2013 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП Велико Търново, са установени в тежест на ЕТ "Яна - I - Димитър Димитров" задължения за ДДС в размер 93 955.04 лева и за закъснителна лихва, заради отказ да се признае упражненото в данъчни периоди м. 12.2008 г. и м. 08 и 12.2010 г. право на приспадане на данъчен кредит в общ размер 93 955.04 лева по 9 фактури и едно КИ, издадени от "Палермо" ЕООД. Предмет на доставките са различни видове зърно - овес, пшеница, царевица и слънчоглед. Според органите по приходите не са доказани предпоставките на чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във вр. с чл. 6 от ЗДДС. Решаващият извод за липса на доставки е обоснован с анализ на представените от РЛ и от доставчика при насрещната проверка писмени доказателствени средства, включително обясненията за механизма на доставките. За доставката в д. п. м. 12.2008 г. на общо 64.2, т. овес в изпълнение на договор от 10.12.2008 г. е отречено да е установено превозването на стоката за сметка на получателя с представените от него два броя пътни листове и товарителници, тъй като не са представени доказателства за натоварване, транспортиране и разтоварване на зърното от обект на доставчика до обект на получателя. В транспортните документи като изпращач бил посочен ЕТ "Яна - I - Димитър Димитров", а за получател и място на разтоварване последващия приобретател на стоката "Ризов" ООД гр. Шумен. В товарителниците за превоза на другите видове зърно, като изпращачи били посочени доставчиците на прекия доставчик. В някои от тях "Палермо" ЕООД е превозвач, в други - получател, а в трети не са посочени получател и място на разтоварване. Заради липсата на реквизити на товарителниците и непредставения от доставчика лиценз за обществен превоз на товари транспортните документи не са кредитирани. Товарителниците и пътните листове са съпоставени с приемо-предавателните протоколи към фактурите и е установено несъответствие относно мястото на предаване - по протоколите това е с. Ресен, а според транспортните документи натоварването на стоките е ставало в други села с превоз до пристанища Свищов и Варна. Изключено е доставчикът да е разполагал с процесните стоки, доколкото фактурирането и предаването на част от стоките от предходните доставчици следва във времето неговите доставки към РЛ, а получените стоки са в по-малки количества от продадените. Изводи във вреда на ревизираното лице са направени от невнасянето на начисления данък от доставчика. С първоинстанционното решение РА е отменен за пълния размер на данъчния кредит по фактурите, издадени от "Палермо" ЕООД. Според съда обясненията на доставчика и получателя по доставките на зърно сочат на сключени договори за транзитна продажба по смисъла на чл. 329, ал. 1 от ТЗ - движението на стоките е от предходните на прекия доставчици до клиентите на получателя. Съдът е възприел понятието за доставка на стока по смисъла на Директива 2006/112/ЕО на Съвета. Отрекъл е относимостта към предпоставките на правото на приспадане на данъчен кредит на установения произход на стоките и внасянето на данъка от доставчика. Приел е за установено придобиването от жалбоподателя на правото да се разпорежда фактически като собственик с процесните стоки. В кръга на установените със заключението на графическа експертиза и гласни доказателствени средства факти е отнесъл авторството на приемо-предавателните протоколи и на пътните листове и товарителниците. Подписите за доставчика в ППП били поставени от пълномощника на дружеството Ивайло Евдокиев, а пътните листове и товарителниците са подписвани от шофьори, които са служители на същия търговец. Кредитирани са транспортните документи въпреки непълнотата им, доколкото тя не може да се свърже с поведение на жалбоподателя. Съдът е приел, че съществува информационно единство между пътните листове, товарителниците и кантарните бележки и контролните талони за измерване на зърното на пристанищата във Варна и Свищов, осигурено от гласните доказателствени средства. Ценил е заключението на СИЕ, което проследява движението на стоките от доставчика до последващите контрахенти, потвърждава разплащането по веригата от доставките и счетоводното отразяване на стопанските операции при доставчика и получателя. Решението е правилно. Касационната жалба възсъздава съществената част от извършената преценка на доказателствените средства в постановеното при оспорването по административен ред решение на ДДОДОП. Не отправя конкретни упреци към познавателната дейност на съда, освен несъгласието с основаното на заключението на ССЕ установяване за документирано движение на стоките по всички фактури. Не се основава на закона и на логическите и опитните правила очакването на касатора, че начинът на оформяне на транспортните документи за доставките на пшеница, царевица и слънчоглед; непълнотата на превозните документи и липсата на лиценз за обществен превоз на товари у доставчика изключват убедителното доказване на доставката. Както правилно отбелязва първостепенния съд, предмет на спорните доставки е стока - зърно, а не транспортна услуга. За доставките на пшеница, царевица и слънчоглед транспортът е за сметка на доставчика. Затова и единствено от него зависи създаването на информационни следи за превоза и закрепването им в информационни източници. Доставчикът не е твърдял да е възложил превоза на трето лице срещу заплащане, затова и превозът е за собствена сметка по смисъла на § 1, т. 4, б. "а" от Закона за автомобилните превози. По аргумент за противното от чл. 6, ал. 1 от ЗАвтП и в съответствие с чл. 12б от закона превозът за собствена сметка не е подчинен на лицензионен режим. Своенето на лиценз от доставчика при извършван обществен превоз е неотносимо към факта на транспортирането, а към правомерността му. С арг. от чл. 49 от ЗАвтП при превоза за собствена сметка не се сключва договор за автомобилен превоз на товари, който да се удостоверява с товарителница /чл. 50, ал. 1 от ЗАвтП/. Затова и представените от "Палермо" ЕООД товарителници не установяват сключен договор за превоз. Към превоза за собствена сметка не съществува нормативен акт, който да създава задължение за изготвяне на пътен лист и товарителница, в отлика на нормативната уредба на обществения превоз на товари - чл. 89, т. т. 7 и 8 от Наредба № 33/03.11.1999 г. за обществен превоз на пътници и товари на територията на РБ, поради което отсъствието или непълнотата на такива документи не сочи на липса на превоз. По обясненията на прекия доставчик и получателя отношенията им сочат на наличие на договор за транзитна продажба по чл. 329 от ТЗ, доколкото доставчикът следва да предаде стоката на посочено от получателя трето лице - негов клиент. Не се твърди прекият доставчик да притежава стоките предмет на доставката, а се сочи че към момента на доставките те са своени от предходните доставчици. Затова и товарителниците, изготвени от доставчика имат за изпращач предходните му доставчици, а за превозвач и/или получател пак доставчика. Съдържанието на товарителниците е съобразено с отсъствието на задължение за съставянето им за удостоверяване на договор за превоз, защото такъв не е и не може да бъде сключен. В същото време претеглянето на стоките е извършено от името на купувачите на РЛ. Връзката между товарителниците и пътните листове от една страна и контролните талони и кантарните бележки се осъществява от посочването на регистрационните номера на превозните средства и потвърденото от водачите им транспортиране на стоките. В корелация с останалите доказателствени източници са представените към фактурите приемо-предавателни протоколи. Единственото несъответствие относно мястото на предаване на родово определените вещи се преодолява, като се ценят обясненията на доставчика и получателя, транспортните документи, свидетелските показания документите за претегляне и предаването се ситуира в съответните пристанища с получаване от посочените от купувача трети лица. Значението на предаването на стоките е в контекста на понятието за доставка на стока, като елемент от пораждащия правото на приспадане на данъчен кредит фактически състав. По интерпретацията на съюзното право, дадена от СЕС с решението по дело С-78/12, "...дадена сделка може да бъде окачествена като "доставка на стоки" по смисъла на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112, когато чрез тази сделка определено данъчнозадължено лице прехвърля материална вещ и овластява другото лице да се разпорежда фактически с нея като неин собственик, без за това да е от значение формата на придобиване на право на собственост върху въпросната вещ." /т. 35 от решението/. Затова и с приемо-предавателните протоколи към фактурите, преценени в съпоставка с другите писмени и с гласните доказателствени средства /обсъдени по-горе/, се установява придобиването от РЛ на правото да се разпорежда като собственик с процесното зърно. Протоколите са оспорени от ответника в първоинстанционното производство по реда на чл. 193 от ГПК и автентичността им е потвърдена. Доказателствената им стойност не е надценена, а е отчетено информационното им единство с останалите доказателствени източници. Тези доказателствени източници не се дискредитирани от непълнотите им. Няма как тези недостатъци на документите да се свържат с недобросъвестно поведение на получателя. Външните недостатъци на документа не са основание да се изключи от доказателствената съвкупност, а се отразява при съпоставката с другите доказателствени средства. Доказателствено релевантни факти, допринасящи за убедителността на провежданото от ДЗЛ доказване на правно релевантния факт на придобиването на правото на разпореждане с материалната вещ като собственик, са извършеното плащане по доставките /предвид функционалната връзка на насрещните задължения по двустранните договори, какъвто е този за продажба/, както и последващото разпореждане с полученото по доставките /за което са представени фактури, проследен е стоков поток от ССЕ/. Пряко производно доказателствено средство за получаване на доставките е счетоводното им отразяване при получателя, доколкото не се оспорва редовното водене на счетоводството от него /арг. от чл. 51 от ДОПК и чл. 182 от ГПК/. В противоречие с процесуалния закон е и доводът за дискредитиране на ППП, като частен свидетелстващ документ заради представянето му от доставчика, а не и от получателя, който също би следвало да го притежава. ППП е с характер на разписка по смисъла на чл. 77, ал. 1 от ЗЗД и е нормално у длъжника да се съхранява документа, установяващ изпълнението на задълженията му по договорите за продажба на зърно. Отказаното с РА данъчно предимство в полза на ЕТ "Яна - I - Димитър Димитров" по доставките на "Палермо" ЕООД е неправомерно, а отмяната на съответната част от утежняващия административен акт правилна. Дължимо е оставяне в сила на съдебното решение. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение