Решение № 2193 от 17.02.2009 г. на ВАС по адм. д. № 11746/2008 г.

Решение № 2193 от 17.02.2009 г. на ВАС по адм. д. № 11746/2008 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационни жалби на Цветана Радева Кожухарова от гр. Варна и дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП срещу решение № 982/7.07.2008 г., постановено по адм. д. № 1510/2007 г. по описа на Административен съд- гр. Варна. Цветана Радева Кожухарова от гр. Варна обжалва решението в частта, в която жалбата й против РА № 0300886/18.05.2007 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с решение № 430/16.07.2007 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. Варна е отхвърлена за определен данък по чл. 35 ЗОДФЛ частично за 2002 г. и частично за 2004 г., както и изцяло за 2003 г., а също и в частта за разноските. Макар конкретно да не са посочени отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК, а само на ревизионния акт, то от изложението в касационната жалба може да се направи извод, че се релевират оплаквания за неправилност на всички посочени в цитираната правна норма основания за отмяна на решението в обжалваната част. На първо място касаторката се оплаква, че неправилно съдът е възприел констатацията на органа по приходите за определяне на началното салдо на наличните парични средства, като подробни доводи са изложени в жалбата. На второ място се съдържат оплаквания, че в първоинстанционното производство касационната жалбоподателка е поискала назначаването на допълнителна съдебно-счетоводна експертиза, но съдът я е отказал с мотиви, че наличността на банковите сметки се установява с писмени доказателства. На трето място пак във връзка с наличните банкови сметки на касаторката са изложени оплаквания за необсъждане на всички доказателства по делото, вкл. и удостоверение № 10-00-1471/2.02.2007 г. На четвърто място касационната жалбоподателка се оплаква, че при определянето на баланса е следвало да се използват данни от Националния статистически институт (НСИ), а не използваните от органите по приходите и потвърдени от съда. На пето място в касационната жалба се съдържат оплаквания за неправилно обсъждане на доказателствата, свързани с върнатия заем от Ценка Дуковска и най-вече с отказа на съда да допусне посоченото лице като свидетел. На шесто място касаторката счита за неправилно решението в частта, в която е прието, че получените доходи от пенсия на съпруга й не следва да се включат в баланса при определяне на приходите и разходите, още повече, че цитирания от съда чл. 19, ал. 1 СК не изключва пенсията от семейната имуществена общност. На седмо място се съдържат оплаквания, че неправилно съдът е приел, че допуснатите от органа по приходите процесуални нарушения не водят до отмяна на ревизионния акт - непредставяне в цялост на данъчната преписка, непосочване на правното основание за преминаване на ревизията от общия към особения ред по чл. 122 ДОПК. Изложени са оплаквания за неправилност на решението и в частта за разноските. Подробни съображения са изложени в касационната жалба, която в съдебно заседание се поддържа от адв. Петрова. Иска се отмяна в обжалваната част на решението и връщане на делото за ново разглеждане от друг съдебен състав, както и присъждане на направените за двете съдебни инстанции разноски. Представени са и писмени бележки. Ответникът по тази касационната жалба дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП не е взел становище, а само с писмена молба е изразил несъгласие за приемане на представените в касационното производство доказателства. Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП обжалва решението в частта, в която РА № 0300886/18.05.2007 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с решение № 430/16.07.2007 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. Варна е отменен в частите за определен данък на Цветана Радева Кожухарова по чл. 35 ЗОДФЛ за 2002 г. за сумата над 644, 50 лв. и за 2004 г. за сумата над 47, 98 лв., както и в частта за разноските, изчислени по компенсация в размер на 468, 40 лв. Релевират се оплаквания за неправилност на решението в тази обжалвана част поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК, но в същото време от изложението на касационната жалба се установява, че се релевира и като отменително основание - съществено нарушение на съдопроизводствените правила. Относно договорите за поръчка между съпруга на Цветана Кожухарова - Кирчо Кожухаров и лицата Румен Рашев и Мехмед Хасан за закупуване на леки автомобили, неправилно съдът бил приел, че е налице изпълнение по тези договори от 21.07.2002 г. и 23.07.2002 г., още повече че тези договори не били представени в ревизионното производство, а те са частни документи, неползващи се от материална доказателствена сила. Според касатора дори да се приеме, че такива договори са сключвани и сумите са предадени, което не е доказано, същите очевидно не са изпълнени - видно от сключените на 31.08.2002 г. и на 15.10.2002 г. договори за покупко-продажби на процесните МПС-та, от което следва връщане на "предадените" суми в същия период - 2002 г. Подробни съображения обосноваващи посочените оплаквания са изложени в касационната жалба, в която се иска отмяна в тази част на съдебното решение, като се сочи, че съдът въпреки отмяната в посочената част на ревизионния акт не е определил лихви за просрочие, а при условията на евентуалност, ако се приеме, че касационната жалба е неоснователна да се определят лихви за просрочие върху определените от първата съдебна инстанция (неправилно е посочена като въззивна) задължения за данък по чл. 35 ЗОДФЛ за 2002 г. и 2004 г. Решението се обжалва и в частта за разноските в размер на 468, 40 лв. и се иска присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Ответникът по тази касационна жалба Цветана Радева Кожухарова от гр. Варна чрез процесуалния си представител адв. Петрова я оспорва. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност и на двете касационни жалби, тъй като съдът е уважил всички доказателствени искания и е изяснил релевантните за предмета на съдебния контрол факти и обстоятелства и е обсъдил доказателствата по делото. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационните жалби са подадени от надлежно легитимирани страни и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и са процесуално допустими и разгледани по същество са основателни по следните съображения: По касационната жалба на Цветана Кожухарова. Основният спорен между страните въпрос се свежда до твърденията на касаторката, че сумата от 42 466, 26 лв. е била налична в каса, а не по банковата й сметка към 1.01.2000 г. и че тези пари са били внесени в един по-късен момент - към 2004 г. - 2005 г. Затова за правилното решаване на правния спор следва да се прецени дали посочената суми касационната жалбоподателка е съхранявала в къщи, използвала ли ги е или не за покриване на разходи, или те наистина са били по банковите й сметки към посочения момент. Всичко това е от съществено значение за преценката какво ще бъде съответно салдо - положително или отрицателно за посочените в ревизионния доклад и акт години. Съдът е постановил решението си в обжалваната част като не е изяснил изцяло въпроса относно наличността на паричните суми по банкови сметки на касаторката и такива, които са били налични по каса, според нейните твърдения, изразени в декларация пред органа по приходите. Наличието или не на парични суми по банкови сметки през 2000 г. е от съществено значение за правилното решаване на правния спор, тъй като ако се приеме наличността по банкови сметки към 1.01.2000 г., както е прието от органа по приходите и от съда, то тази наличност ще се отрази като начално салдо и за следващите ревизирани данъчни периоди. Не става ясно въз основа на какви писмени доказателства съдът е възприел констатациите в ревизионния акт, че към 01.10.2000 г. Кожухарова е притежавала пари по банкови сметки в размер на 42 466, 26 лв. Но приемайки, че това са пари в банков влог съдът е приел, че те не са били използвани за покриване на разходите на касаторката през процесните години, поради което ревизията е формирала отрицателно салдо, според което разходите й надвишават приходите й. Освен спорния въпрос относно наличността на парични сметки в Банка "ДСК" ЕАД поради представянето на различни извлечения от клонове на тази банка, включително и представените с касационната жалба, неизяснен е останал въпроса какви парични суми е имала касаторката в Банка "Societe Generdle Експресбанк", тъй като видно от съдържащото се в папка-приложение № 1 удостоверение от № К-5482-1/7.02.2007 г. за периода 1.01.2000 г. - 31.2.2005 г. Цветанка Кожухарова е била клиент на тази банка и е имала открита депозитна сметка в EUR, но конкретна сума не е посочена. По този начин неизясняването на въпроса за всички суми, които касаторката е притежавала в посочените банки поражда неустановеност на средствата по банкови сметки за периода 1.01.2000 г. - 31.2.2005 г., което е оставило неясен въпроса за началното салдо за всяка една от ревизираните години, а оттам и неустановяване по категоричен и безспорен начин как е формирано съответното салдо за всяка една от години - положително или отрицателно, а оттам дължимостта или не на данъчни задължения по чл. 35 ЗОДФЛ за съответните години. В тази връзка заключението на вещото лице също поставя под съмнение голяма част от въпросите, необходими за разрешаване на правния спор. От една страна вещото лице не сочи кои доказателства е ползвало за да приеме наличие по банкови сметки на сумата 42 466, 26 лв., а в същото време е заявило в съдебно заседание на 28.01.2008 г., че наличните средства като начално салдо към 1.01.2002 г. са останали налични и по банкова сметка от минали години, без да посочи кои са тези минали години. Освен това следва да се изследва и въпроса относно действителната сума, която касаторката е твърдяла, че има в наличност, от какво е формирана тя, за да се установи по безспорен начин, че такава сума е била в наличност у семейството и с нея то е покривало разходите си, в случай че се приеме, че посочената сума от 42 466, 26 лв. не е била налична по банкови сметки, а дори да се установи, че е била налична в каса, дали има промяна в размера й за съответните години, за да може да се извърши преценката дали с тази сума или част от нея е покривала разходите се през годините. Съдът е следвало да уважи искането за допускане на допълнителна съдебно-счетоводна експертиза за установяване наличността на паричните средства в банка, тъй като няма пречка това обстоятелство да се провери от вещото лице-икономист, което притежава специални знания за проверка на движението на парични суми по банкови сметки. Следвало е съдът да уважи и искането на касаторката, като задължи ответника да представи всички нейни декларации по чл. 124 ДОПК, което сочи, че съдът се е произнесъл без да е имал налице данъчната преписка в нейната цялост, а въпреки това е направил категоричен извод, че ревизираното лице не е представило декларации по чл. 124 ДОПК. Относно другите пунктове от решението в тази обжалвана част следва да се отбележи, че правилно съдът е приел, че получените суми от съпруга на касаторката Кирчо Кожухаров като пенсия не следва да се включват в приходната част на Цветанка Кожухарова (1/2 от нея), тъй като пенсията не се включва в СИО по смисъла на чл. 19 СК. За произхода на дадените от Ц. Дуковска паричен заем на Кожухарова и нейния съпруг съдът ще следва да обсъди и представеното в касационното производство удостоверение от "ОББ" АД, клон-Троян за наличието на спестовна сметка в EUR, за да може да се извърши коректна преценка дали това лице (Дуковска) е могло да даде в заем на Кожухарови посочената сума поради наличие на парични средства, заедно с останалите доказателства - за трудовите доходи на Дуковска и тези за получени от наеми, както и евентуално дадените пари от дъщеря й след продажба на недвижим имот. Следва да се извърши преценка от съда, ако касаторката продължава да настоява за разпит на свидетел, каква сума ще доказва, с оглед законовата забрана за установяване със свидетелски показания на суми над 5 000 лв. - чл. 164, ал. 1, т. 3 ГПК. Предвид изложеното по-горе решението в посочената част следва да бъде отменено като неправилно поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, отнасящи се до неправилна преценка на събраните доказателства и несъбиране на поискани и допустими от страните доказателства (допълнителна съдебно-счетоводна експертиза), а също и на свидетелски показания. На основание чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК делото в тази част следва да се върне на същия съд за ново разглеждане от друг съдебен състав, при спазване указанията, дадени от настоящата касационна инстанция. По касационната жалба на дирекция "ОУИ" - гр. Варна. Установяването по категоричен начин на началното салдо е от значение за правилното решаване на конкретния правен спор за определяне на задълженията на ревизираното лице по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.), както беше изтъкнато и по-горе. Затова едва при наличие на безспорни данни за това начално салдо, ще следва да се обсъждат и останалите доказателства какви приходи и какви разходи са реализирани от ревизираното лице, за да се извърши и преценката за наличие на положително или отрицателно салдо, а оттам и за правилното определяне на данъчните задължения на лицето. Поради тази причина поради свързаността на тези приходи и разходи със съответното начално салдо, ще следва и в тази част решението на първоинстанционния съд да се отмени и делото да се върне за ново разглеждане за извършване на нова преценка на събраните доказателства и евентуално събиране на нови такива. В тази връзка съдът отново ще следва да извърши обсъждане на доказателствата по делото и евентуално новопредставените от страните и да прецени същността на договорите за поръчки на автомобили, които съпругът на Цветанка Кожухарова е сключил с трети лица и тяхното изпълнение, като се има предвид, че те представляват частни диспозитивни и частни свидетелстващи документи относно договорите в частта, в която е прието от съда, че относно предоставените суми имат характер на разписка. Частните документи се ползват с формална, но не и с материална доказателствена сила и поради това, че те са били представени в съдебното производство, съдът следва да извърши и преценка и за тяхната достоверност на датите. При новото разглеждане съдът следва да се произнесе и относно асцесорните задължения, определени в акта - лихвите за просрочие. С оглед изложеното следва и в тази обжалвана част решението да бъде отменено и делото върнато на същия съд за ново разглеждане от друг съдебен състав - чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК при спазване указанията на настоящия съдебен състав. Предвид връщането на делото за ново разглеждане разноски на страните в тази съдебна инстанция не се присъждат. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение,