Решение № 15373 от 13.11.2019 г. на ВАС по адм. д. № 5742/2019 г.

Решение № 15373 от 13.11.2019 г. на ВАС по адм. д. № 5742/2019 г., VIII о., докладчик съдията Димитър Първанов Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на "Мурата" ЕООД, с ЕИК 204457518, със седалище и адрес на управление гр. София, бул. "Свети Наум" № 25, представлявано от управителя В. Динев, срещу решение № 546 от 29.01.2019 г., постановено по адм. дело № 2984/2018 г. по описа на Административния съд – София-град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт (РА) № Р-22221017002991 -091-001 от 30.10.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на Националната агенция за приходите (НАП) - София, потвърден с Решение № 81 от 17.01.2018 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно- осигурителна практика" (ОДОП) при Централно управление (ЦУ) на НАП – София, с който е коригиран декларирания от дружеството по справка декларация за м. април 2017 г. резултат от ДДС за възстановяване в размер на 1 804 376 лв. на резултат "0. 00" лв. и дружеството е осъдено да заплати на Дирекция "ОДОП", ЦУ- София на НАП, сумата от 14 943 лв. Касаторът релевира доводи за неправилност на решението поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост – касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК. Твърди, че от събраните по делото доказателства се установява, че доставките на стоки от "Експрес Груп Бг" ЕООД са реални. По време на ревизията са представени договор, спецификация, приемо-предавателни протоколи към всяка фактура и доказателства за транспортиране на стоките. Съдът неправилно е приел, че вътреобщностната доставка (ВОД) не е реална, защото своевременно са представени всички доказателства за осъществена ВОД до гръцкото дружество. Счита, че реалността на доставките се потвърждава и от заключението на вещото лице по ССЕ. Касаторът иска спорното решение да бъде отменено изцяло. В касационната жалба не са претендирани разноски и касаторът не се е явил и не е представляван в проведеното открито съдебно заседание. Ответникът – Директорът на Дирекция "ОДОП" – гр. София при ЦУ на НАП е взел становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е неоснователна. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като прецени допустимостта на касационната жалба и отменителните основания, изложени в нея, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, приема, че касационната жалба е процесуално допустима и следва да бъдат разгледана по същество. Предмет на обжалване пред административния съд е бил РА № Р-22221017002991 -091-001 от 30.10.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение № 81 от 17.01.2018 г. на директора на Дирекция "ОДОП" при ЦУ на НАП – София, с който на дружеството е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 1 804 376 лв. по 4 фактури, издадени от "Експрес Груп Бг" ЕООД, за данъчен период м. април 2017 г. и е определена нулева данъчна основа за декларирана ВОД към "TSENDO TRAIDING MIKE" - Гърция през същия период, в резултат на което е коригиран декларирания от дружеството резултат за данъчен период месец април 2017 г. Органите по приходите са приели, че на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС не е налице право на приспадане на данъчен кредит общо в размер на 1 804 376 лв. поради недоказани реално извършени доставки на стоки по смисъла на чл. 6 от същия закон, съответно не е извършена ВОД към гръцкото дружество. В резултат на извършените корекции при ревизията е определен нулев резултат за този период, при деклариран резултат ДДС за възстановяване в размер на 1 804 376 лв. С обжалваното решение първоинстанционният съд е отхвърлил жалбата на ревизираното лице против спорния РА и го е осъдил да заплати на Дирекция "ОДОП", ЦУ- София на НАП, юрисконсултско възнаграждение в размер на 14 943 лв. За да постанови този резултат първоинстанционният съд е приел, че оспореният ревизионен акт е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал събраните по делото гласни и писмени доказателства и въз основа на тях е установил фактическа обстановка по делото. Съдът не е кредитирал заключенията на вещото лице по ССЕ, защото е счел, че от тях не се установява, че доставките са реални. По отношение на издадените четири фактури от доставчика "Експрес Груп Бг" ЕООД към ревизираното лице, със съдържание "доставка по спецификация", съдът е приел, че фактурите не съответстват на изискванията по чл. 71, т. 1 ЗДДС, вр. чл. 114, ал. 1, т. 9 ЗДДС и чл. 226, т. 6 от Директива 2006/112/ЕО за съдържание на фактурата - относно изискването за посочване на вида на стоката или естеството на услугата, количество и стойност. Съдът е посочил, че към нито една от четирите фактури не е представена спецификация, поради което е прието, че не става ясно какво точно се има предвид под доставка на стоки по спецификация. Съдът е приел, че от събраните по делото доказателства не се доказа получаването на стоките от доставчика към ревизираното лице. По отношение на ВОД, съдът е приел, че описанието в двете фактури за една и съща ВОД -"доставка по спецификация" е толкова общо, че е възможно да се отнесе към всеки вид стоки, а по едната фактура, която не съдържа обозначението "експорт", предметът "доставка по спецификация", не сочи дори на вида на доставката. Направен е извод, че доставка с такъв предмет може да се отнесе не само към всяка доставка на стоки, описана във спецификация, но и към всяка доставка на услуги. Съдът е счел, че нарушението на формалните изисквания за съдържанието на фактурите, международната товарителница и потвърждението, води до неяснота каква точно доставка се има предвид, не съдържат обективни данни за възникнало данъчно събитие, които могат да бъдат проверени. Прието е, че допуснатите нарушения на формалните изисквания за съдържанието на тези документи, съставлява пречка да бъде представено сигурно доказателство за изпълнението на материално-правните изисквания за ВОД. От представените доказателства по делото, съдът е направил извод, че законосъобразно е прието в мотивите на РА, че декларираната от ревизираното лице ВОД към гръцкото дружество не се доказва, че е действително осъществена. Съдът е направил извод, че въз основа на основното и допълнително заключение по ССЕ не може да се направи извод, че доставките на стоки са реални, защото счетоводството на ревизираното лице не е водено аналитично. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно и допустимо, но неправилно поради необоснованост и нарушение на материалния закон. Първоинстанционният съд правилно е приел, че оспореният ревизионен акт е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма. По издадените фактури от "Експрес Груп Бг" ЕООД: По време на ревизията от ревизираното лице са представени процесните 4 фактури, договор за доставка, спецификация към договора, и приемо-предавателен протокол към всяка фактура с конкретно посочен вид стока, количество, единична цена и обща сума. Във всеки протокол има изписани имена на приел, предал, подписи и печати на двете дружества. По време на ревизията са представени документи от предходни доставчици и доказателства за транспортиране на стоката. Първоинстанционният съд неправилно е приел, че ревизираното лице не е ползвало действително палето-място № 12, находящо се в гр. София, ул. "Иван Георгов" № 3 а. По време на ревизията е представен договор за наем от 06.04.2017 г., сключен между "Корал трейд БГ" ЕООД, в качеството на наемодател и "Мурата" ЕООД - наемател, за временно и възмездно ползване от наемателя на палето-място № 12, находящо се в гр. София, ул. "Иван Георгов" № 3 а, срещу сума в размер на 480 лв. За направеното плащане е представена фактура № 200000002 от 27.09.2017 г., издадена от "Корал трейд БГ" ЕООД с предмет "наем на палетомясто по договор", с касова бележка от 27.09.2017 г. Обстоятелството, че наемодателят не е собственик на отдадения под наем имот не може да се вмени във вреда на ревизираното лице, защото по делото е представен сключен договор за наем между собственика на имота - "Мебелснаб-96" ООД и "Корал трейд БГ" ЕООД. Издадената фактура с касов бон доказва, че ревизираното лице действително е платило наем за наетия от него обект. Настоящият състав намира, че спорните стоки са индивидуализирани в представените по време на ревизията документи. Сключеният на 22.03.2017 г. договор между прекия доставчик и ревизираното лице, в качеството на купувач (лист 106 от папка приложение 1 към делото) е с предмет доставката на "стоки по спецификация" и с краен срок на доставката 21.04.2017 г. Съгласно приложена спецификация, стоките, предмет на доставки са: "512 СВ SDHC/SDXC CLASS 10 UHS", посочено е количество - 1 3000 броя и единична цена в лева 620. 30; "HDD 1 ТВ ТЗ MU-PT1 TOB/EU", количеството - 2300 броя по единична цена 1210 в лева; , , SD 256 GB SDHC/SDXC CLASS 10 UHS-Г, посочено е количество 12800 броя по единична цена 529. 80 в лева; "HDD 1 ТВ SEAGATE WIRELESS PLUS STICK 1000200", посочено е количество - 2500 броя и единична цена по 435 лв. "SD 256 GB SDHC/SDXC CLASS 10 UHS-I, посочено количество 2800 броя и единична цена 435 лв.; "MICRO SD 128 GB SRG1 UYA-GHOB", посочено е количество 2810 броя по единична цена 209. 42 лв. "амбалаж 1 брой по единична цена 569. 80 лв. Въпреки, че предмета на доставката във фактурите е посочен "доставка по спецификация", същият може да се установи като вид и количество от представената спецификация и приемо-предавателен протокол към всяка фактура. В договора се съдържа уговорка стоките да се доставят до обект на купувача в гр. София, ул. "Иван Георгов" № 3 а с транспорт на доставчика. По време на ревизията са представени достатъчно доказателства въз основа на които се доказва реалното транспортиране на стоките до обекта на ревизираното лице. Настоящият състав кредитира заключението на вещото лице по ССЕ, като обективно и съответстващо на събраните по делото доказателства. От представените доказателства по време на ревизията се установява, че доставките са реални. От фактурите, приемо-предавателните протоколи и доказателствата на транспортиране на стоките се установява приемо-предаването на стоката. По изложените съображения, спорните доставки са реално осъществени. По ВОД за м. 04.2017 г.: По делото не е било спорно, че ревизираното лице е декларирало ВОД в справката -декларация за м. 04.2017 г. въз основа на издадена от него фактура № 100.... 01 от 24.04.2017 г., с получател TSENDO TRADING MIKE - Република Гърция с ДДС номер VAT EL800739804. Към административната преписка са представени: INVOICE от 24.04.2017 г., с предмет на доставка доставка "стоки по спецификация". В тази фактура не е отбелязано нищо за данъка и нулева данъчна ставка, нито правно основание за необлагане (л. 112 от приложение 1); фактура за продажба № 10..... 01 от 24.04.2017 г. с предмет на английски език "export according specification" (износ според спецификация), в същата е посочено основание ДДС: чл. 117 ЗДДС, съдържа се стойност на ДДС 0%; договор за покупко-продажба на стоки от 20.03.2017 г. с приложена спецификация; потвърждение по образец от гръцкото дружество за получени стоки на територията на държава-членка; за транспорта е посочено, че е осигурен и заплатен от TSENDO TRADING MIKE; ревизираното лице е представило търговска кореспонденция с гръцкото дружество от 27.09.2017 г. (л. 43 и 42 от приложението), вследствие на което са представени фактури и договора с идентично съдържание. Потвърждението за получени стоки (л. 36 от приложението към делото), съдържа в частта за транспорта посочване на данни за транспортно средство: "транспортно средство SK 1277 АВ" и CMR товарителници. От тези доказателства по категоричен начин се установява, че процесните стоки са напуснали територията на Република България. Наличните по делото CMR товарителници са надлежно подписани от изпращача (ревизираното дружество), от превозвача и получателя и съдържат реквизитите по чл. 6 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки, поради което настоящият състав намира, че същото е годен транспортен документ. От приложената към договора спецификация е виден конкретния предмет на стоките. Същите са индивидуализирани по вид и количество. Обстоятелството, че в транспортните документи не е посочена марка и модел на транспортното средство, а само номера му, не може да се вмени в тежест на ревизираното лице, тъй като транспорта е осъществен от гръцкото дружество. От представените доказателства се доказва, че транспортирането на стоките е осъществено. Постоянната практика на СЕС приема, че освобождаването на вътреобщностната доставка на дадена стока става приложимо само когато правото на разпореждане като собственик с тази стока е прехвърлено на приобретателя и продавачът докаже, че посочената стока е изпратена или транспортирана в друга държава - членка и че вследствие на това изпращане или транспортиране, същата стока е напуснала физически територията на държавата членка на доставката. Съгласно чл. 31, б. "а" и чл. 67 от Конвенцията на ООН за договорите за международна продажба на стоки, счита се, ако друго не е уговорено, че продавачът е изпълнил задължението си за доставка с предаване на стоката на превозвач, когато се изисква превоз. Разпоредбата на чл. 67 от Конвенцията сочи, че при липса на други уговорки, рискът от погиване на стоките преминава върху купувача при предаване на стоката на първия превозвач, когато стоката е маркирана и снабдена с превозни документи. С приемане на стоката от превозвача се осъществява прехвърлянето на правото на разпореждане - първо условие за ВОД. С изпращане или транспортиране на стоката се осъществява второто условие за ВОД. Именно наличието на физическо движение на стоката между държавите-членки е обективен елемент, отличаващ ВОД от доставка на територията на страната – Решение по дело Teleos, т. 30-40. Този елемент е безспорно доказан чрез приложените по делото транспортни документи. В подкрепа на този извод е и заключението на изготвената и приета от съда ССЕ, където вещото лице е установило, че ревизираното лице е разполагало с процесната стока. Същата е закупена от "Експрес Груп Бг" ЕООД. От заключението на вещото лице е видно, че са приложени доказателства за транспортиране на стоката и ревизираното лице е получило плащане от гръцкото дружество на стойност 9 765 415 лв. Това заключение е обективно и кореспондира с приложените по делото доказателства. Ревизираното лице в настоящото производство е действало добросъвестно ангажирайки предвидените в чл. 45, т. 2, б. "а" от ППЗДДС доказателства, които обосновават правото му на освобождаване на процесния ВОД от заплащане на ДДС. Административният съд е достигнал до необосновани и неправилни изводи, поради което спорното решение следва да бъде отменено и вместо него постановено друго, по съществото на спора, с което РА да бъде изцяло отменен. Решението следва да се отмени и по отношение на присъденото юрисконсултско възнаграждение. Касторът не е претендирал разноски по делото, поради което такива не следва да му се присъждат. Мотивиран така и на основание чл. 222, ал. 1, във връзка с чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, осмо отделение