Решение № 713 от 20.01.2021 г. на ВАС по адм. д. № 7340/2020 г.

Решение № 713 от 20.01.2021 г. на ВАС по адм. д. № 7340/2020 г., VIII о., докладчик съдията Свилена Проданова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във вр с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по две касационни жалби, подадени от директор на Дирекция "ОДОП" - гр. София при ЦУ на НАП и от "Конкор билд" ЕООД, против решение № 2061/15.04.2020 г. на Административен съд София-град, постановено по адм. д. № 7359 по описа за 2019 г. на този съд. Директорът на Дирекция "ОДОП" - гр. София при ЦУ на НАП обжалва първоинстанционното решение в частта, в която е отменен Ревизионен акт № Р-22221318002699-091-001 от 1.02.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. София, потвърден с Решение № 723 от 25.04.2019 г. на директора на Дирекция "ОДОП" гр. София при ЦУ на НАП, относно отказано на "Конкор билд" ЕООД право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Струмър" ЕООД, "Хали груп" ЕООД, "Мобител БГ" ЕООД, "Кар сървис София" ЕООД и "Флор Екс Пи" ЕООД. В касационната жалба се поддържа, че решението е неправилно поради противоречие с материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост, съставляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. По подробно изложени в жалбата съображения касаторът моли решението да бъде отменено в частта, в която е отменен Ревизионен акт № Р-22221318002699-091-001 от 1.02.2019 г на органи по приходите при ТД на НАП - гр. София. Претендира присъждане на разноски. "Конкор билд" ЕООД - гр. София, ЕИК *********, представлявано от управителя Св. Семова, чрез адв. В. Кирилова, обжалва първоинстанционното решение в частта, отхвърляща жалбата му срещу горепосочения РА. Касаторът релевира основания, регламентирани в чл. 209, т. 3 АПК – необоснованост и нарушения на материалния закон. По подробно изложени в касационната жалба оплаквания моли да бъде отменено първоинстанционното решение, в частта, в която е отхвърлена жалбата на дружеството, като бъде отменен РА. Претендира присъждане на разноски. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, обсъждайки допустимостта на касационните жалби, правилността на решението на релевираните основания и след служебна проверка по чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбите за процесуално допустими, а по съществото им съобрази следното: Предмет на обжалване пред първоинстанционния съд е бил Ревизионен акт № Р-22221318002699-091-001 от 01.02.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. София, потвърден с Решение № 723 от 25.04.2019 г. на директора на Дирекция "ОДОП" гр. София при ЦУ на НАП, с който на "Конкор билд" ЕООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Струмър" ЕООД, "Хали груп" ЕООД, "Мобител БГ" ЕООД, "Кар сървис София" ЕООД и "Флор Екс Пи" ЕООД, с предмет на доставките – стоки. С решението си първостепенният съд е отменил по жалба "Конкор билд" ЕООД процесния РА в частта, в която е отказано право на данъчен кредит в размер на 2634 лв. – главница по фактури № 32 от 30.09.2014 г. и № 80 от 3.11.2014 г., издадени от "Струмър" ЕООД, ведно със съответните лихви за забава в общ размер на 1145. 07 лв. за данъчни периоди от 1.09.2014 г. до 30.09.2014 г. и 1.11.2014 г. до 30.11.2014 г.; в частта, в която е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 4216, 96 лв. – главница, по фактури № 1.. 8 от 30.12.2014 г., № 1... 63 от 3.04.2015 г., № 1.. 140 от 01.07.2015 г., № 1.. 152 от 23.07.2015 г., издадени от "Хали груп" ЕООД, ведно със съответните лихви за забава в общ размер на 164, 48 лв. за данъчни периоди от 1.12.2014 г. до 31.12.2014 г., от 1.04.2015 г. до 30.04.2015 г. и от 1.07.2015 г. до 31.07.2015 г. и в частта, в която е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 9286. 60 лв. – главница, по фактури, издадени от "Мобител БГ" ЕООД, "Кар сървис София" ЕООД и "Флор Екс Пи" ЕООД, ведно със съответните лихви за забава в общ размер на 1 341. 27 лв. за данъчни периоди от 1.05.2016 г. до 01.07.2016 г., от 1.11.2017 г. до 30.11.2017 г., от 1.12.2017 г. до 31.12.2017 г. и от 1.01.2018 г. до 31.01.2018 г. В останалата част – относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит за главница в общ размер на 4285 лв. по Фактура № 59 от 29.10.2014 г., издадена от "Струмър" ЕООД и Фактури № 1.. 78 от 4.05.2015 г., 1.. 96 от 18.05.2015 г. и 1.. 180 от 20.08.2015 г., издадени от "Хали груп" ЕООД, ведно със съответните лихви за забава в общ размер на 1416. 81 лв., съдът е отхвърлил жалбата на "Конкор билд" ЕООД. За да постанови този резултат, първоинстанционният съд е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентни за това органи по приходите, в предписаната от закона форма. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията и делото доказателства и установената въз основа на тях фактическа обстановка. Обсъдил е приетото по делото заключение на ССЕ. За да отмени РА в горепосочените части, първоинстанционният съд е приел, че доставките са документално правилно оформени, като от представените от ревизираното дружество писмени доказателства се установява, че стоките по фактурите са свързани с основната дейност на лицето, получени са и са отчетени в счетоводството, а от заключението на вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза е приел, че се проследява плащане по фактурите и безспорно последващата им реализация в дейността на ревизираното лице. От преценката на събраните доказателства, в заключение, съдът е формирал извод, че законосъобразно е упражнено право на данъчен кредит и е отменил РА по посочените по-горе фактури и доставчици. По жалбата на Директора на Дирекция "ОДОП": Направените оплаквания са неоснователни. Настоящият касационен състав намира решението, в частта, в която е отменен Ревизионен акт № Р-22221318002699-091-001 от 1.02.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. София, за правилно. Съдът е направил подробна и съвкупна преценка на събрания доказателствен материал, включително и на заключението на съдебно-счетоводната експертиза, при спазване на изискването на чл. 202 ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК, поради което изводите му за реалност на спорните доставки са обосновани. Не е спорно, че още в хода на ревизионното производство са представени достатъчно писмени доказателства за изпълнението на фактурираните доставки на стоки. Независимо от това, приходните органи обосновават отказа от право на приспадане на данъчен кредит с недостатъци, констатирани при доставчиците, основно с обстоятелството, че същите не са намерени на посочените адреси, както и не са представили документи за доставките, нито данни за предходни доставчици и място на съхранение на стоките. В тази насока, съгласно трайната съдебна практика на Върховният административен съд, отказът на органа по приходите да признае на ревизираното лице право да приспадне данъчен кредит, поради това, че издателят на фактурата или някой от неговите доставчици са извършили нарушение, противоречи на изискванията на чл. 167, 168, б. "а", чл. 220, т. 1 и чл. 226 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност и тълкуването й от Съда на ЕС, съдържащо се в Решение от 21 юни 2012 г. по съединени дела С- 80/11 и С-142/11. Съгласно дадените от Съда на ЕО тълкувания на разпоредби от Директива 2006/112/ЕО на Съвета, в посочените решения, не се допуска национална практика за отказ от право на приспадане на данъчен кредит, поради извършени нарушения от доставчика или негови доставчици или поради това, че данъчнозадълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурите е разполагал със стоките, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и внасяне на данъка, или поради това, че не притежава други документи извън фактурата, от които да е видно съществуването на посочените обстоятелства, когато са изпълнени процесуалните и материалноправни предпоставки за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит. Ако поради нередности, извършени от издателя на фактурата или от доставчиците нагоре по веригата и посочени като основание за правото на приспадане, се приеме, че сделката не е действително извършена, трябва да се установи, въз основа на обективни данни и без да се изисква от получателя на фактурата да извършва проверки, каквито не е длъжен да прави - че получателят на фактурата е знаел или трябвало да знае, че сделката е част от измама с ДДС. В настоящия случай това не е установено. Позоваването на практиката на СЕО и СЕС не освобождава съда от задължението да прецени доказателствата за наличие на предпоставките за признаване на данъчния кредит по ЗДДС, първата от които е осъществяване на доставките на стоки по спорните фактури. В конкретния случай първоинстанционният съд е извършил тази преценка и правилно е достигнал до заключението, че са налице реални доставки. По делото, още в ревизионното производство, дружеството е представило подробни документи за всяка доставка – фактури, съставени според изискванията на закона, съдържащи детайлно описание на предмета на доставката, а където описанието е посочено общо, фактурите са придружени от приемо-предавателни протоколи, в които е посочено конкретен вид и количество стока, единична и крайна цена. Допълнително, фактурите са придружени с кореспондиращи си документи, от които се проследява точно какво като вид и количество е доставено, къде в дейността на ревизираното лице е намерило приложение, както и заплащането към доставчика и от крайния получател клиент на ревизираното лице, към него. От така съставените документи се проследява доставката от получаването на стоките до реализирането им в независимата дейност на ревизираното лице. Правилни са мотивите на съда в същия смисъл. В подкрепа на изводите за реалност на фактурираните доставки е и заключението на съдебно-счетоводната експертиза, според което в счетоводството на дружеството са спазени съответните законови изисквания, налични са данни и за плащане по всички фактури, което като косвено доказателство, преценено съвкупно с останалите преки такива, е допълнителна индиция за реалност на фактурираните доставки. Последващата реализация на закупените по фактурите стоки, като част от сложния състав на правото на приспадане на данъчен кредит, също е потвърдено от вещото лице. С оглед изложеното по-горе, решението в тази обжалвана част е правилно и следва да бъде оставено в сила. По касационната жалба на "Конкор билд" ЕООД: Съгласно трайната практика на СЕО и СЕС, за да се признае право на приспадане на данъчен кредит получателят следва да разполага със счетоводни документи за доставка, която да е реално осъществена. В този смисъл е решението по дело С-152/02 на СЕО. От значение за признаване право на данъчен кредит е данъкът да е начислен правомерно, което означава да е налице данъчно събитие, т. е. в процесния случай - да е извършена доставката на стока от издателя на фактурата. При оспорване на фактурата, касаещо отразената в нея стопанска операция, задължение на ползващия се от правата по този документ е да докаже, че отразената във фактурата стопанска операция действително е осъществена, което в случая не е сторено. Настоящият състав споделя извода на първоинстанционния съд и намира, че реалното извършване на фактурираните от "Струмър" ЕООД по фактура № 59 от 29.10.2014 г. и от "Хали груп" ЕООД по фактури № 1.. 78 от 4.05.2015 г., 1.. 96 от 18.05.2015 г. и 1.. 180 от 20.08.2015 г., доставки на стоки не може да бъде установено безспорно от събраните доказателства. Правилно съдът е приел, че процесните фактури не обуславят реално извършени доставки. Към фактура № 59 от 29.10.2014 г. на "Струмър" ЕООД, в която предметът на доставката не е индивидуализиран до степен да бъде определен, ревизираното лице е представило единствено приемо-предавателен протокол, в който макар и да са посочени като предмет календари и стикери, няма данни за вида на рекламните материали, тяхната бройка и единична цена. Не са представени доказателства за водена търговска кореспонденция относно поръчаните рекламни материали. При липса на заявка, спецификация, данни кой и къде е изработил материалите, съответно липса на доказателства за приемането им или за влагането на полученото в последващи облагаеми доставки на ревизираното лице, предвид, че не са свързани пряко с основната му дейност, правилно съдът е приел, че не се доказва действителното осъществяване на фактурираната доставка. Обосновано съдът е счел за недоказана реална доставка и на резервни части за бус, по фактура № 1.. 96 от 18.05.2015 г., издадена от "Хали груп" ЕООД. Независимо, че дружеството притежава товарен автомобил, от наличните документи не може с категоричност да се приеме, че именно за него са предназначени и използвани от ревизираното лице частите по спорната фактура, още повече предвид неяснотата за какъв модел и марка МПС са частите. Правилно съдът не е кредитирал в тази част заключението на вещото лице, което не почива на конкретни доказателства, извън фактурата и приемо-предавателния протокол. Съгласно разпоредбата на чл. 114, ал. 1, т. 9 ЗДДС фактурата задължително съдържа количеството и вида на стоката. Съдържанието на обсъжданите по-горе фактури не отговаря на изискването на чл. 226, т. 6 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета и на цитираната разпоредба на чл. 114, ал. 1, т. 9 ЗДДС - в описанието на стоките не се съдържа релевантната информация, необходима за индивидуализирането на престацията. Непълнотата на фактурата възпрепятства установяване съответствието й на действително извършена сделка, възможността за доказване реалността на доставката, респективно установяване настъпването на данъчното събитие, и е самостоятелно основание за отказ на право на данъчен кредит по тези фактури. Не се доказва действително извършена доставка и по фактури № 1.. 78 от 4.05.2015 г. и 1.. 180 от 20.08.2015 г., предвид констатацията, че няма отчетено плащане по тях, дори няма издаден касов бон към втората фактура, за разлика от всички останали доставки, за които е прието от съда и ревизираното лице е доказало реалното им осъществяване. Правилни са мотивите на съда относно посочените две спорни фактури. Основополагащо за системата на ДДС, в това число и за правото на приспадане за получателя по доставката, е наличието на осъществена реално облагаема сделка. Във връзка с гореизложеното правилно и законосъобразно е отказано правото на данъчен кредит по фактура № 59 от 29.10.2014 г., издадена от "Струмър" ЕООД и по фактури № 1.. 78 от 4.05.2015 г., 1.. 96 от 18.05.2015 г. и 1.. 180 от 20.08.2015 г., издадени от "Хали груп" ЕООД. Неоснователно е извършеното в касационната жалба позоваване на практика на СЕС, тъй като същата касае възникване на право на приспадане, но само при установена реалност, т. е. при доказано при условията на пълно доказване извършване на стопанската операция – доставка на стока или извършване на услуга. В процесния случай от събраните по делото доказателства не може да се направи категоричен и обоснован извод за фактическо получаване на стоките, за които са издадени фактурите, по които се иска признаване на данъчен кредит. Като е достигнал до законосъобразни правни изводи, административният съд е постановил правилно и обосновано и в тази обжалвана част решение, което следва да бъде оставено в сила. Разноски: С оглед неоснователността на двете касационни жалби, но предвид различния им материален интерес, по делото следва да се присъдят разноски, съразмерно на интереса като се съобрази, че "Конкор билд" ЕООД не е заявило искане за присъждане на разноски за касационната инстанция, нито е представило доказателства за извършване на такива, поради което разноски не му се дължат. Следователно, в полза на Дирекция "ОДОП" гр. София следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 625 лв. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,