Решение № 14384 от 7.11.2011 г. на ВАС по адм. д. № 8466/2011 г.

Решение № 14384 от 7.11.2011 г. на ВАС по адм. д. № 8466/2011 г., VIII о., докладчик съдията Емилия Кабурова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба от Директора на Дирекция "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП, против Решение № 1078/9.05.2011 г. по адм. дело № 1393/2010 г. на Административен съд - Варна, в частта му, с която е отменен Ревизионен акт (РА) № 030902498/2.02.2010 г. на ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 200/1.04.2010 г. на Директора на Д "ОУИ" - Варна при ЦУ на НАП, с искане за отмяната му, като неправилно, поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост. Ответникът - "Априори" ООД, гр. Варна, чрез пълномощника си - адв. Колева оспорва касационната жалба, като неоснователна. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, намира касационната жалба за процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. При разглеждането й по същество се установи: С решението, в обжалваната му част, Административен съд - Варна е отменил РА № 030902498/2.02.2010 г. на ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 200/1.04.2010 г. на директора на Д "ОУИ" - Варна при ЦУ н НАП, в частта, с която на "Априори" ООД е отказано правото на данъчен кредит за: данъчен период м. 08.2008 г. по фактура № 43/22.08.2008 г. в размер на 1017,00 лв. и фактура № 313741/18.08.2008 г. в размер на 43,22 лв.; данъчен период м. 09.2008 г. по фактура № 112/30.09.2008 г. в размер на 9012,12 лв.; данъчен период м. 03.2009 г. по фактура № 194/12.03.2009 г. над размера на 5934,00 лв., по фактура № 195/12.03.2009 г. в размер на 8800,лв. по фактура № 233/16.03.2009 г. в размер на 885,92 лв., по фактура № 234/18.03.2009 г. в размер на 5520,0 лв., по фактура № 235/19.03.2009 г. в размер на 3980,10 лв. и фактура № 316410/16.03.2009 г. в размер на 310,40 лв.; за данъчен период м. 04.2009 г. по фактура № 253/22.04.2009 г. в размер на 4864,86 лв., по фактура № 254/22.04.2009 г. в размер на 3049,20 лв. и по фактура № 317037/30.04.2009 г. в размер на 135,77 лв.; за данъчен период м. 05.2009 г. по фактура № 261/15.05.2009 г. в размер на 9833,33 лв., по фактура № 266/16.05.2009 г. в размер на 16 666,67 лв., по фактура № 272 от 22.05.2009 г. в размер на 6167,39 лв., фактура № 276/25.05.2009 г. в размер на 1970,24 лв. и по фактура № 317716/31.05.2009 г. в размер на 105,36 лв., ведно със съответната лихва. За да постанови този правен резултат, съдът е приел, че в отменената част оспорения РА е незаконосъобразен, тъй като противоречи на чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, вр. с чл. 6 от ЗДДС. При подробен анализ на събраните доказателства е направил извод, че процесните фактури обективират реално извършени доставки на стоки от "Джефа корпорейшън" ЕООД на "Априори" ООД, които са начислени правомерно, поради което за получателят им е налице право на приспадане на данъчен кредит. Намерил е за незаконосъобразни изводите в РА за липса на реални доставки по тези фактури, поради липса на доказателства за техния произход, както и доказателства за прехвърляне на собствеността от предходните доставчици на прекия такъв. По отношение на тези констатации в РА съдът е посочил, че за признаване правото на данъчен кредит ЗДДС не поставя изискването за начисляване на ДДС по предходни доставки и за установяване произхода на стоките на предходните доставчици. Невъзможността да бъде установен произхода на стоката не означава, че стоката не съществува и съответно не може да бъде предмет на доставки и от това да се прави извод за липса на реални доставки. Съдът не е възприел извода на органа по приходите, според който не е доказана реалността на доставките, поради липсата на данъчно събитие, доколкото прекия, а и предходните доставчици не са доказали, че е налице прехвърляне на собственост върху стоката - пшеница и слънчоглед. В противовес на това е прието, че е налице данъчно събитие по тези доставки, тъй като се касае за родово определени вещи, правото на собственост върху които се счита прехвърлено с индивидуализирането им по съгласие на страните или с предаването им, по аргумент от чл. 24, ал. 2 от ЗЗД. За случая е налице предаване, предвид представените пред ревизиращите органи писмени доказателства, установяващи това, а именно - товарителници, пътно прехвърлителни разписки, протоколи за предадена стока от частни земеделски производители, пътни листя, кантарни бележки, фактури и пр. По отношение на упражнено право на данъчен кредит през д. п. м. 08.2008 г. по фактура № 43 от 21.08.2008 г. и кредитно известие № 44/22.08.2008 г. към фактура № 43, съдът е извел извод, че същите обективират реално осъществени доставки, документирани от приложените към административната преписка писмени доказателства - договор за наем на склад в с. Крушари, пътно прехвърлителна разписка (ППР) от 20.08.2008 г, установен предходен доставчик - ЧЗП Ивайло Иванов, ППР № 1 и № 2/05.08.2008 г. за предадени и превозени 49.80 т пшеница на прекия доставчик "Джефа Корпорейшън" ЕООД, товарителница - сер. Т № 69692/5.05.2008 г., анкетна карта за ЧЗП, фактура от 12.08.2008 г. издадена от "Априори" ООД за извършен превоз на процесната пшеница от с. Стефаново до с. Крушари, пътен лист от 4.08.2008 г. Аналогични изводи са направени и за доставката по фактура № 112 от 30.09.2008 г., с предмет 82.680 т слънчоглед и предходен доставчик ЕТ "Титан - Ангел Кънчев", като съдът е приел, че нередовното счетоводство на прекия доставчик не е основание за отказ от право на данъчен кредит на получателя, при наличието на достатъчно доказателства за реалност на доставката. По идентични съображения съдът е приел, че непризнаването на данъчен кредит на "Априори" ООД, по доставки за д. п. м. 03.2009 г., обективирани във фактури: № 195/12.03.2009 г., № 194/12.03.2009 г. до размер на 64.50 т слънчоглед, № 233/16.03.2009 г., № 234/18.03.2009 г. и № 235/19.03.2009 г. е незаконосъобразно, тъй като данните по делото установяват такива реални доставки. Такива изводи са направени и за част от доставките за д. п. м. 04.2009 г., както и за част от доставките за д. п. м. 05.2009 г. Въз основа на изводите относно незаконосъобразността на РА, касаещ непризнатото право на данъчен кредит за получателя по доставките за д. п. м. 08.2008 г., за част от доставките за д. п. м. 03.2009 г., за д. п. м. 04.2009 г. и за д. п. м. 05.2009 г., съдът е извел извод за незаконосъобразността му и в частта, с която е отказано такова право по част от доставките на гориво на "Априори" ООД от "Ромпетрпол България" АД, по фактурите издадени от последния. За да признае това право съдът е приел, че в случая получената стока (гориво) е използвано за целите на извършените от прекия доставчик облагаеми доставки, поради което оспорващия има правото да приспадне данъка за стоките, които доставчика му е доставил, на основание чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. Така постановеното решение е правилно. Спорът пред първоинстанционният съд е бил относно реалността на доставките, оформени с описаните по-горе фактури, за данъчни периоди: м. 08.2008 г., м. 09.2008 г., м. 03.2009 г., м. 04.2009 г. и м. 05.2009 г., по които данъчната основа е платена и ДДС е начислено от прекия доставчик. Правилно съдът е приел, че реалното осъществяване на доставките е една от предпоставките за признаване правото на данъчен кредит на ответното дружество, като получател по тези доставки, като липсата на такива е пречка за упражняването на това право. В случая изводите на съда за реалност на процесните доставки, обективирани в издадените от прекия доставчик - "Джефа Корпорейшън" ЕООД фактури за визираните по-горе данъчни периоди, са обосновани и законосъобразни. Същите почиват на подробен анализ на събраните в хода на ревизионното производство, а и пред съда, писмени доказателства, чиято формална доказателствена сила не е била оборена от касатора, независимо от оспорването на част от тях. Във връзка с издадените от прекия доставчик фактури за д. п. м. 08.2008 г. и д. п. м. 09.2008 г., а именно ф-ра № 43/21.08.2008 г., кредитно известие към нея и ф-ра № 112/30.09.2008 г. по делото са установени сл. писмени доказателства: За доставката по ф-ра № 43, това са били: договор за наем на склад в с. Крушари, където стоката е доставена от предходния доставчик - ЧЗП Ивайло Иванов; Пътна прехвърлителна разписка (ППР) от 20.08.2008 г. за доставка на пшеница в посочения склад; ППР № 1 и № 2/5.08.2008 г. за доставка на общо 49.80 т пшеница от ЧЗП Ивайло Иванов на прекия доставчик, извозена с товарителница сер. Т № 69692/05.08.2008 г. от с. Стефаново до с. Крушари. В нея е посочено по-малко количество стока от договорената, а именно общо 39.80 т пшеница, с получател - "Джефра Корпорейшън" ЕООД. Извозването е извършено с превоз на "Априори" ООД, от което е представена справка и издадена ф-ра № 1...36/12.08.2008 г. за тази транспортна услуга. Налице е и издаден пътен лист от 4.08.2008 г. на съответното МПС с шофьор Христо Христов. При тези доказателства решаващият съд обосновано е приел, че е налице данъчно събитие, свързано с прехвърляне на собствеността върху тези родово определени вещи - пшеница, тъй като е налице предаването й от прекия доставчик на получателя, в количествата по представената товарителница. Правилно е отчетено, че правото на приспадане на данъчен кредит е в размера на начисленото ДДС, по изготвеното кредитно известие, а не по фактурата. За доставката по ф-ра № 112 по делото са били представени: Договор за покупко продажба от 25.09.2008 г. с предходния доставчик ЕТ "Титан - Ангел Кънчев", фактура № 53/1.10.2008 г. за документиране на доставката. Същата е включена в дневника за покупки и СД на прекия доставчик - купувач. ЕТ е регистриран земеделски производител, с представена декларация за произход, както и справка за извозени количества на 27.09.2008 г. общо в размер на 82 800 кг, с посочени номера на камиони. Приложени са и ППР № 1-4 от 27.09.2008 г. с мястото на натоварване - с. Зафирово, номер на камион и име на шофьор, платежни документи за цялостно плащане на цената по банков път, справка за стоковия поток на закупеното от "Априори" ООД количество слънчоглед от 82.680 т, продадено на "Ойропак" ООД с фактура № 173 от 1.10.2008 г. Налице са и кантарни бележки 492, 494, 493, и 490 от последващия приобретател на стоката - "Ойропак" ООД, от базата му в Попово, което количество отговаря на закупеното от прекия доставчик, в размер на 82 800 кг. При тези доказателства законосъобразен е изводът на първоинстанционния съд, че тази фактура отразява реална облагаема доставка, извършена в полза на ответното дружество, поради което не са налице предпоставките на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. Предвид изложеното неоснователно е оплакването на касатора, че доставката по ф-ра № 112 от предходния доставчик ЕТ "Титан - Ангел Кънчев" е предмет на друга доставка на "Клас олио" ЕООД, установено при ревизията на последното, а не на "Априори" ООД. По това възражение, направено и пред първоинстанционния съд, последния е изложил съображения за неоснователност, които се споделят от настоящата инстанция, без да е необходимо да се повтарят. Законосъобразни са изводите на съда и по отношение на доставките за д. п. м. 03.2009 г., по ф-ра № 194/12.03.2009 г. над размера на 5934 лв., ф-ра № 195/12.03.2009 г., ф-ра № 233/16.03.2009 г., ф-ра № 234/18.03.2009 г. и ф-ра № 235/19.03.2009 г., всички с предмет на доставка - слънчоглед. От анализа на писмените доказателства относно доставките по всички тези фактури настоящия състав намира за обосновани изводите на първоинстанционния съд за наличието на реални доставки по тях. Така за доставката по ф-ра № 195 е установен предходния доставчик - ЧЗП Ганка Стоянова, представени са ППР № 1-№ 6/13.03.2009 г. и ППР № 7-8 от 16.03.2009 г. за предадени на "Джефра Корпорейшън" ЕООД на 104.80 т слънчоглед, както и ППР № 110, № 105, № 106, № 107, № 108, всички от 13.03.2009 г. и ППР № 123/16.03.2009 г. за предадени от "Джефа корпорейшън" ЕООД на "Априори" ООД количества слънчоглед, съответстващи по количество на получените от ЧЗП Ганка Стоянова. Налице са и издадени товарителници - 2 бр. за извършения превоз на стоката до получателя, потвърдено с приемни бележки от "Ойрокосулт" ООД, получател по доставките от "Априори" ООД. За доставката по ф-ра № 194 е установен предходният доставчик - ЗП "Айладин Рафи", съгласно ППР № 2 до № 6 за натоварени камиони, с посочени в административната преписка номера на камионите, съответно шофьори, както и за последващото движение на стоката от "Априори" ООД към гр. Попово, където е базата на последващия приобретател на стоката - "Ойроконсулт" ООД, видно от ППР № 98, № 99, № 100 и № 101 общо в размер на 64.50 т слънчоглед. Превозът е потвърден с товарителници и издадени приемни бележки от 12 и 13.03.2009 г. Такива доказателства са представени и за доставките по ф-ра № 233, ф-ра № 234 и ф-ра № 235, за доставка на 9.840 т, на 60 т и на 15 т слънчоглед от "Джефа Корпорейшън ЕООД на "Априори" ООД. По всички тях е установен предходният доставчик, установени са доставките на съответните количества слънчоглед, чрез съставени ППР, товарителници за осъществен превоз от прекия доставчик на получателя, кантарни и приемни бележки за получената стока. При наличието им изводите на съда за доказаност на реалните доставки по тези фактури, а оттук и за незаконосъобразност на оспорения РА в тази му част, относно непризнатото право на данъчен кредит по тях се явяват правилни. Настоящата инстанция намира за правилно обжалваното решение и в частта, с която е отменен РА по доставките, за д. п. м. 04.2009 г., обективирани във фактура № 253/22.04.2009 г. за 4 864.86 лв. и фактура № 254/22.04.2009 г., за 3049.20 лв., с предмет - доставка на 61.58 т и 39.60 т слънчоглед. И по тези доставки от данните по делото е установено, че са известни предходните доставчици - ЗП Илия Христов Петков, Манол Йорданов и Нина Димитрова. Установено е движението на стоката от тях на прекия доставчик, от него на получателя "Априори" ООД и съответно на последващия във веригата получател - "Ойроконсулт" ООД, чрез съставените ППР, товарителници, приемни бележки. Настоящата инстанция споделя изводите на първоинстанционния съд и по отношение доставките на слънчоглед за данъчен период м. 05.2009 г., оформени в съответни фактури, с начислен от прекия доставчик ДДС. Изводите на съда съответстват на доказателствата по делото и на установените въз основа на тях правно релевантни факти. Законосъобразно е прието, че платеното от "Априори" ООД ДДС по фактура № 261/15.05.2009 г. за авансова доставка на слънчоглед подлежи на приспадане, с оглед на издадената последваща фактура № 263/16.05.2009 г. и извършеното с нея приспадане на данъчната основа по първата фактура. За да достигне до този извод съдът е изложил подробни съображения за реалност на доставката по ф-ра № 263, анализирайки представените доказателства, установяващи тази реалност. Аналогични изводи съдът е изложил и за платеното ДДС по ф-ра № 266 от 18.05.2009 г. с предмет - аванс на слънчоглед, в размер на 16 666.67 лв. ДДС, във връзка с доставките по ф-ра № 269/21.05.2009 г. и ф-ра № 272/22.05.2009 г., с които е приспаднат платения аванс по ф-ра № 266. И по двете доставки първоинстанционният съд е изложил подробни мотиви за наличието на убедителни доказателства, установяващи наличието на данъчно събитие, свързано с прехвърляне на собствеността върху тези вещи, чрез предаването им на получателя от прекия доставчик. Извършен е анализ на всеки писмен документ имащ пряко отношение към тези доставки, като е обяснено значението му за обосноваване на крайния извод за осъществени доставки по ф-ра № 269 и ф-ра № 272. По съображения за реалност на доставката и по ф-ра № 276/25.05.2009 г. с предмет - доставка на 20.960 т слънчоглед, съдът е приел, че получателят й има правото на приспадане на данъчен кредит за сумата 1970.24 лева. Изводът е мотивиран с наличието на писмени доказателства за прехвърляне на собствеността от прекия доставчик на получателя, а именно: ППР № 4 от 22.05.2009 г. и ППР от 22.05.2009 г., на товарителница от 22.05.2009 г. за осъществен превоз на стоката до базата на "Ойроконсулт" ООД в гр. Попово и приемна бележка за получаването й. Касационният съд намира всички тези изводи за законосъобразни и обосновани, тъй като почиват на конкретно установени правно релевантни факти и на писмени доказателства, необорени от касатора с други доказателства. Поради това неоснователни са доводите в касационната жалба, че съдът не е следвало да кредитира всички писмени доказателства, представени от прекия доставчик, съответно от получателя. Съдът е длъжен да подложи на анализ и преценка всички относими към спора писмени доказателства, независимо в коя фаза на административното или съдебно-административното производство са представени, стига да установяват правно релевантните факти, които в случая се свеждат до реалност на извършените доставки. Поради това като ги е обсъдил и част от тях е кредитирал, съдът е спазил процесуалния закон. Неоснователни са и доводите за правната същност и доказателственото значение на товарителниците, като документи, установяващи извършения превоз на стоките. В случая правилно е посочено, че товарителницата не е документ с материална доказателствена сила, а е вид частен документ, който следва да бъде преценяван, наред с останалите документи, по въпроса за наличие на осъществен превоз на стоката от едно място на друго и от едно лице - изпращач на друго-получател. В случая, абстрахирайки се от съжденията на съда за характера на този документ, касационният съд счита, че товарителниците правилно са кредитирани като частни документи, във връзка с останалите такива, за наличието на превоз, поради което не е налице съществено процесуално нарушение. Неоснователни са и оплакванията в касационната жалба за неустановеност на произхода на стоките по процесните доставки. В тази връзка настоящият състав споделя изводите на съда, че произхода на стоките у предходните доставчици е ирелевантно за признаване на правото на данъчен кредит на получателя по процесните доставки по ЗДДС (в сила от 1.01.2007 г.). Също така намира за законосъобразни и другите изводи на съда, че това право не се влияе от наличието на данни за нередовно счетоводство у прекия доставчик - "Джефа Корпорейшън" ЕООД. Предвид изложеното обжалваното решение, в частта му, с която е отменен РА, в частта, с която е отказано правото на приспадане на данъчен кредит на "Априори" ООД по посочените по-горе фактури, като правилно и законосъобразно следва да се остави в сила. Съобразно този резултат, решението е правилно и в частта, с която е отменен РА за частично отказано право на данъчен кредит по фактури, издадени от "Ромпетрол България" АД за доставка на гориво на "Априори" ООД, вложено от последния за транспортиране на стоките на "Джефа Корпорейшън" ЕООД. И по тези доставки, законосъобразно е прието, че не са налице условията за приложението на чл. 70, ал. 1, т. 5 от ЗДДС, а тези по чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, тъй като стоката (горивото) е използвано за целите на извършените от регистрираното лице облагаеми доставки. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо от АПК, Върховният административен съд, осмо отделение,